2015.01.30 - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPP2/443-1197/14-4/MN
z 30 stycznia 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z 31 października 2014 r. (data wpływu 6 listopada 2014 r.) uzupełnionym pismem z 23 stycznia 2015 r. (data wpływu 28 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia podatku VAT w związku z czynnościami wykonywanymi w budynku powstałym w wyniku realizacji inwestycji o nazwie: „Budowa strażnicy OSP (…)” – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia podatku VAT w związku z czynnościami wykonywanymi w budynku powstałym w wyniku realizacji inwestycji o nazwie: „Budowa strażnicy OSP (…)”. Wniosek uzupełniono pismem z 23 stycznia 2015 r. (data wpływu 28 stycznia 2015 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy w zakresie pytania nr 4.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina jest w trakcie realizacji inwestycji o nazwie „Budowa strażnicy OSP (…)” (dalej: Budynek). Inwestycja ma na celu wzmocnienie konkurencyjności i atrakcyjności obszarów zależnych od rybactwa, rewitalizację miejscowości i poprawę jej atrakcyjności. W wyniku realizacji inwestycji powstanie obiekt składający się w szczególności ze strażnicy OSP, pomieszczeń biurowych, sali konferencyjnej oraz pokoi noclegowych tworzących schronisko młodzieżowe. Zakończenie inwestycji planowane jest na ostatni kwartał 2014 r. Wartość netto przedmiotowej inwestycji przekroczy 15 tys. PLN. Przedsięwzięcie realizowane jest z udziałem środków własnych Gminy oraz dotacji unijnej przyznanej Gminie w ramach Programu Operacyjnego RYBY (VAT jest wydatkiem niekwalifikowanym).

Ponoszone w tym zakresie wydatki inwestycyjne związane są w szczególności ze sporządzaniem dokumentacji projektowej, wykonaniem robót ogólnobudowlanych, sprawowaniem nadzoru nad pracami, zakupem materiałów oraz zakupem wyposażenia. Przedmiotowe wydatki są / będą dokumentowane przez dostawców / wykonawców wystawianymi fakturami VAT z wykazanymi kwotami podatku. W przyszłości Gmina może ponadto ponosić kolejne wydatki związane z Budynkiem, zarówno wydatki inwestycyjne, jak i bieżące.

Po zakończeniu realizacji przedmiotowej inwestycji Gmina będzie samodzielnie administrować, znajdujące się w Budynku, schronisko młodzieżowe, tj. dokonywać we własnym imieniu i na własną rzecz czynności związanych z odpłatnym wynajmem pokoi noclegowych na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych (przy czym Gmina zaznacza, że nie będzie przypadków nieodpłatnych wynajmów pokojów noclegowych – czynności dokonywane w schronisku przez Gminę będą w pełni odpłatne). Natomiast pozostałą część obiektu Gmina udostępni (do administrowania) Zakładowi Usług Komunalnych (dalej: ZUK). ZUK jest samorządowym zakładem budżetowym, działającym na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240, z późn. zm.).

ZUK świadczy na terenie Gminy m.in. usługi w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej, gospodarki komunalnej i mieszkaniowej. ZUK jest zarejestrowany na potrzeby VAT i wykonuje te czynności w swoim imieniu i na swoją rzecz, tj. w szczególności rozlicza z tego tytułu VAT należny w składanych przez siebie deklaracjach VAT-7. ZUK nie posiada osobowości prawnej.

Samo udostępnienie części Budynku na rzecz ZUK ma być zasadniczo nieodpłatne (oddanie w administrowanie), jednakże Gmina zamierza obciążać ZUK wartością wydatków związanych ze zużyciem mediów niezbędnych do Budynku, tj. w szczególności kosztów zużytej energii elektrycznej oraz gazu ziemnego (dalej: wydatki bieżące). Gmina będzie bowiem stroną umów z dostawcami energii elektrycznej i gazu. Po otrzymaniu faktur za zużycie mediów, Gmina będzie wystawiała na rzecz ZUK stosowne refaktury dokumentujące dostawę energii elektrycznej i gazu do Budynku. Kwestie udostępnienia nieruchomości i obciążania za zużycie mediów będą uregulowane w ramach ustaleń pomiędzy stronami (tj. Gminą a ZUK) i będą ze sobą ściśle powiązane – gdyby bowiem przykładowo Gmina nie zamierzała udostępnić części przedmiotowego Budynku na rzecz ZUK (np. gdyby Gmina samodzielnie wykorzystywała cały Budynek do prowadzenia działalności), nie byłoby konieczności uregulowania przedmiotowych kwestii pomiędzy Gminą a ZUK i obciążania ZUK wartością wydatków związanych ze zużyciem mediów.

Wystawiane przez Gminę na rzecz ZUK faktury Gmina zamierza ujmować w rejestrach sprzedaży. Wartość netto wraz z należnym podatkiem VAT z tytułu powyższego świadczenia Gmina zamierza wykazywać w składanych deklaracjach VAT-7.

Jednocześnie, w związku z wykonywaniem przez Gminę czynności w zakresie odpłatnego wynajmu znajdujących się w Budynku pokoi noclegowych, na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych, Gmina z tytułu powyższego świadczenia zamierza wykazywać wartość netto wraz z należnym podatkiem w składanych deklaracjach VAT-7.

Decyzję o wykorzystywaniu Budynku do czynności odpłatnych (tj. zdaniem Gminy podlegających opodatkowaniu VAT) Gmina podjęła z początkiem realizacji inwestycji. Potwierdzeniem zamierzeń Gminy jest przede wszystkim fakt, że na tę okoliczność Gmina już wcześniej zawarła umowę z kancelarią prawniczą, której zleciła m.in. analizę konsekwencji prawnych i podatkowych wybranego sposobu wykorzystywania Budynku, czego wyrazem jest przygotowanie przez kancelarię prawniczą pisemnej opinii/raportu, późniejsze ich uzupełnienia, prowadzone rozmowy na temat funkcjonowania Budynku oraz złożenie wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Ponadto, Gmina zleciła przygotowanie projektu stosownego, pisemnego porozumienia pomiędzy nią a ZUK, dotyczącego udostępniania części Budynku w opisany powyżej sposób. Gmina posiada także liczną, wewnętrzną korespondencję pomiędzy nią a kancelarią w przedmiotowym zakresie.

W uzupełnieniu do wniosku, w odniesieniu do sformułowanego we wniosku pytania nr 4, wskazano, że:

Intencją Gminy jest uzyskanie potwierdzenia prawidłowości jej stanowiska, zgodnie z którym, na gruncie podatku od towarów i usług, w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, odpłatne udostępnianie części Budynku na rzecz ZUK oraz odpłatne wynajmowanie znajdujących się w Budynku pokoi noclegowych na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych, będzie podlegać opodatkowaniu VAT i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT. W tym przypadku, zdaniem Gminy, w opisanej we wniosku sytuacji, Gmina będzie zobowiązana do ujmowania otrzymywanych opłat w rejestrach sprzedaży VAT, wykazywania ich w deklaracjach VAT-7 oraz odprowadzania podatku należnego do urzędu skarbowego. Zwracając się z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w tym zakresie, Gmina chciałaby uzyskać potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska, w formie interpretacji indywidualnej wydanej przez Ministra Finansów. Uzyskanie ww. interpretacji indywidualnej ma na celu zapewnienie Gminie ochrony prawnej, którą gwarantują przepisy art. 14k i art. 14m Ordynacji Podatkowej.
Poprzez uzyskanie odpowiedzi na pytanie nr 4, sformułowane we wniosku, Gmina chciałaby uzyskać potwierdzenie, że przedmiotowy budynek będzie w całości wykorzystywany do czynności opodatkowanych VAT – zaś potwierdzenie to Gmina chciałaby uzyskać w formie interpretacji indywidualnej Ministra Finansów, co zapewniłoby jej ochronę prawną wynikającą z przepisów art. 14k i 14m Ordynacji Podatkowej. Gmina, formułując pytanie w przedmiotowy sposób, ma na celu uzyskanie potwierdzenia, że żadna część Budynku nie będzie wykorzystywana do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. Tym samym, Gmina chciałaby potwierdzić, że na gruncie VAT, może ona traktować Budynek w ujęciu całościowym, tj. może założyć, że części wspólne Budynku (np. klatka schodowa, dach, elewacja etc.) również, jako jego elementy składowe Budynku, są wykorzystywane de facto do czynności opodatkowanych VAT. Otrzymanie przez Gminę interpretacji, dotyczącej określenia, że Budynek będzie (bądź też nie będzie) wykorzystywany przez nią w pełni do czynności opodatkowanych VAT, jest dla Gminy istotne, również ze względu na jej plany związane w szczególności z ponoszeniem w przyszłości nakładów inwestycyjnych dotyczących Budynku. Gmina zamierza bowiem w przyszłości ubiegać się o pozyskanie dofinansowania w tym przedmiocie ze źródeł zewnętrznych. Procedura związana z pozyskaniem dofinansowania zazwyczaj wymaga od potencjalnych beneficjentów składania uzyskanych interpretacji indywidualnych oraz oświadczeń o kwalifikowalności VAT i sposobu wykorzystywania przedmiotu inwestycji w kontekście wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli Gmina ubiegałaby się o dofinansowanie inwestycji dotyczącej wyłącznie części Budynku, przykładowo poddasza, klatki schodowej, korytarza, innej części wspólnej, etc. uzyskanie odpowiedzi na sformułowane przez nią pytanie nr 4 we wniosku, będzie dla niej kluczowe dla złożenia prawidłowego oświadczenia dotyczącego wykorzystywania do czynności opodatkowanych VAT części Budynku, której wprost nie dotyczą pytania nr 1 i nr 3 zadane we wniosku.
Gmina podtrzymuje swoje stanowisko zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Jednocześnie, Gmina jeszcze raz podkreśla, iż jej zdaniem fakt, że Budynek poza udostępnianiem jego części na rzecz ZUK oraz udostępnianiem pokoi noclegowych znajdujących się w Budynku, nie będzie wykorzystywany przez Gminę do innych celów, w opinii Gminy, oznacza to, że będzie on w pełni wykorzystywany do czynności opodatkowanych VAT. Jak bowiem wynika z argumentacji Gminy przedstawionej we wniosku, zarówno udostępnienie części Budynku na rzecz ZUK, jak i odpłatne udostępnianie pokoi noclegowych, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT. Oznacza to, zdaniem Gminy, że Budynek w ujęciu całościowym (w tym także części wspólne Budynku), będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych VAT. Gmina nie będzie wykonywać w Budynku czynności, które jej zdaniem, nie podlegałyby opodatkowaniu VAT, ani czynności podlegających opodatkowaniu VAT, aczkolwiek zwolnionych od podatku.

Z uwagi na powyższe, Gmina stoi na stanowisku, że Budynek w ujęciu całościowym (tj. wszystkie części Budynku) będzie wykorzystywany przez nią w całości wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT, niekorzystających ze zwolnienia z VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w przedmiotowej sytuacji, po stronie Gminy dojdzie na gruncie VAT do odpłatnego świadczenia na rzecz ZUK usługi podlegającej opodatkowaniu VAT, niekorzystającej ze zwolnienia z VAT, polegającej na odpłatnym udostępnieniu części Budynku?
W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, w jaki sposób należy określić podstawę opodatkowania w przypadku świadczenia powyższej usługi?
Czy odpłatne wynajmowanie przez Gminę, znajdujących się w Budynku, pokoi noclegowych na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych będzie podlegać opodatkowaniu VAT i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT?
Czy wykorzystywanie przez Gminę Budynku do czynności, których dotyczą pytania nr 1 i 3 oznacza, że będzie on wykorzystywany przez Gminę w pełni do czynności opodatkowanych VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W przedmiotowej sytuacji, na gruncie VAT Gmina będzie świadczyć na rzecz ZUK odpłatną, podlegającą opodatkowaniu VAT (niekorzystającą ze zwolnienia z VAT) usługę polegającą na odpłatnym udostępnieniu części Budynku.
Podstawą opodatkowania w przypadku świadczenia usługi udostępnienia części Budynku będzie kwota stanowiąca zapłatę należną Gminie z tytułu zużytych mediów, tj. w tym przypadku (refakturowana) wartość zużytej energii elektrycznej oraz gazu niezbędnych do funkcjonowania przedmiotowego Budynku, pomniejszona o kwotę należnego podatku.
Odpłatne wynajmowanie przez Gminę, znajdujących się w Budynku, pokoi noclegowych na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych będzie podlegać opodatkowaniu VAT i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT.
Wykorzystywanie przez Gminę Budynku do czynności, których dotyczą pytania nr 1 i 3 oznacza, że będzie on wykorzystywany w pełni do czynności opodatkowanych VAT.

Uzasadnienie

Ad. 1, 3 i 4

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje natomiast, że świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, że pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

Mając na względzie przedstawiony stan prawny oraz to, że udostępniona do użytkowania na rzecz ZUK część Budynku pozostanie własnością Gminy, zdaniem Gminy, należy uznać, że świadczenie udostępniania przedmiotowej nieruchomości na podstawie ustaleń pomiędzy Gminą a ZUK na gruncie VAT będzie stanowić świadczenie usług przez Gminę na rzecz ZUK.

Kolejną kwestią, którą należy w takiej sytuacji rozważyć, jest odpłatność świadczonej przez Gminę usługi. W opinii Gminy, daną usługę można uznać za odpłatną, jeśli pomiędzy obiema stronami transakcji istnieje stosunek prawny, a za dokonaną usługę zostanie wypłacone wynagrodzenie.

Jak wskazano w opisie sprawy, Gmina udostępni ZUK część przedmiotowego Budynku do wykorzystania na potrzeby własnej działalności, z drugiej strony zaś, zgodnie z ustaleniami, ZUK zobowiąże się do uiszczania na rzecz Gminy wynagrodzenia z tytułu zużycia mediów, w tym w szczególności energii elektrycznej i gazu, niezbędnych do funkcjonowania Budynku. Przedmiotowy stosunek prawny będzie zatem dwustronnie zobowiązujący i wzajemny. Skoro wynagrodzenie za zużycie mediów na rzecz Gminy będzie stanowiło obligatoryjny element powyższego stosunku zobowiązaniowego, to świadczenie Gminy na rzecz ZUK powinno, zdaniem Gminy, zostać uznane za odpłatne świadczenie usług dla potrzeb VAT. Co więcej, na gruncie ustawy o VAT nie zostały przewidziane czynności częściowo odpłatne. Zatem jeśli za daną usługę przewidziane jest wynagrodzenie (stanowiące w tym przypadku równowartość kosztu zużytej energii elektrycznej i gazu), to takie świadczenie należy uznać za odpłatne. Mamy tu bowiem do czynienia z pewnego rodzaju złożonym świadczeniem, dla którego należy jednakże ustalić jedno wspólne wynagrodzenie (niezależnie od tego jak zostało ono skalkulowane).

Jednocześnie Gmina wskazuje, że jej zdaniem, planowane udostępnienie części przedmiotowego Budynku do użytkowania ZUK na warunkach określonych w opisie sprawy nie będzie czynnością zwolnioną z VAT bądź wyłączoną z opodatkowania VAT.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w wydawanych w imieniu Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 14 stycznia 2014 r., sygn. ILPP1/443-034/13-3/AW, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, że: „każda czynność wykonana przez podatnika, której efektem jest świadczenie na rzecz drugiego podmiotu, jest w podatku od towarów i usług traktowana jako świadczenie usługi, bowiem usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatników w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów. (...) Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. (...) W analizowanej sprawie opłaty z tytułu ponoszonych przez Wnioskodawcę kosztów związanych z zapewnieniem dostawy ww. mediów stanowią wynagrodzenie za usługę w postaci udostępnienia nieruchomości będącej własnością Wnioskodawcy (...). Z powyższego wynika, że warunek, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, że świadczenie usługi jest nieodpłatne nie został spełniony. Zatem czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy (...)”.

Również w interpretacji indywidualnej z 23 października 2013 r., sygn. ILPP1/443-662/13-4/AI, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w odniesieniu do podobnej sytuacji stwierdził, że: „Na gruncie podatku od towarów i usług nie występuje czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane «po kosztach» ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. Biorąc pod uwagę przepisy ustawy oraz ww. okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę stwierdzić należy, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz CKiP stanowią świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca refakturuje na podmiot trzeci używający przedmiot użyczenia, koszty usług dotyczących udostępnionych do używania obiektów (świetlic wiejskich) w postaci należności za wodę oraz energię elektryczną i cieplną. Zatem w przedstawionej sytuacji nie występuje nieodpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę na rzecz ww. podmiotu, ale ma miejsce odpłatne udostępnianie świetlic wiejskich”.

Z kolei, w interpretacji indywidualnej z 15 października 2013 r., sygn. LPP1/443-624/13-4/JSK w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w analogicznym stanie faktycznym potwierdził, że: „na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane «po kosztach» ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. Biorąc pod uwagę przepisy ustawy o podatku VAT oraz ww. okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę stwierdzić należy, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz MGOK stanowią świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca refakturuje na podmiot trzeci używający przedmiot użyczenia, koszty usług dotyczących udostępnianego do używania obiektu (centrum sportowo-rekreacyjnego) w postaci należności za wodę i energie elektryczną. Zatem w przedstawionej sytuacji nie mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem usług przez Wnioskodawcę na rzecz ww. podmiotu, ale ma miejsce odpłatne udostępnianie centrum sportowo-rekreacyjnego. (...) Zatem w sprawie będącej przedmiotem wniosku odpłatne świadczenie usług udostępniania centrum sportowo-rekreacyjnego na rzecz MGOK na podstawie odpłatnej umowy (...) będzie opodatkowane stawką podatku w wysokości 23%”.

Identyczne stanowisko zawiera także interpretacja indywidualna z 21 października 2013 r., sygn. ILPP1/443-654/13-4/AI, wydana przez tego samego Dyrektora Izby Skarbowej.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z 26 września 2012 r., sygn. IBPP1/443-672/12/LSz, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w analogicznej sprawie stwierdził, że: „Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane «po kosztach» ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. Biorąc pod uwagę przepisy ustawy o podatku VAT oraz ww. okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę stwierdzić należy, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz ww. podmiotów (jednostek budżetowych, stowarzyszeń, instytucji kultury, Rady Rodziców) stanowią świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca refakturuje na podmioty trzecie używające przedmiotów użyczenia, koszty usług oraz dostaw towarów dotyczących udostępnianych do używania obiektów w postaci należności za wodę, energię elektryczną, cieplną, gaz, kanalizację, sprzątanie i środki czystości. Zatem w przedstawionej sytuacji nie mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem usług przez Wnioskodawcę na rzecz ww. podmiotów, ale z odpłatnym udostępnianiem pomieszczeń”.

Podobne stanowisko zostało także wyrażone w interpretacji indywidualnej z 16 lipca 2012 r., sygn. BPP1/443-358/12/ES, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, że: „W świetle powyższego uznać należy, iż opisana powyżej usługa użyczenia lokali użytkowych jest usługą złożoną tzn. taką, która łączy w sobie usługę sensu stricte użyczenia lokalu i przyporządkowane do niej usługi związane z zapewnieniem możliwości pełnowartościowego użytkowania użyczanego lokalu takie jak dostawa wody, energii elektrycznej, gazu, c.o., odprowadzania ścieków, wywozu śmieci, które są nierozerwalnie ze sobą związane. Odnosząc się do przedstawionego wyżej stanu faktycznego, wskazać należy, iż wszystkie świadczenia (dostawy towarów jak i świadczone usługi) powinny być opodatkowane na takich samych zasadach jak usługa podstawowa, która nadaje całości zasadniczy charakter. Należy zatem uznać, iż w przedmiotowej sprawie usługą podstawową jest wynikająca z umowy usługa użyczenia lokali użytkowych świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz biorących w użyczenie ww. lokale, natomiast kwota opłat z tytułu kosztów związanych z zapewnieniem mediów (woda, energia elektryczna, gaz, c.o., odprowadzenie ścieków, wywóz śmieci) pozostaje w bezpośrednim związku z przedmiotem umowy. Stanowią one integralną część świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Pełnią funkcję pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej jaką jest umowa użyczenia lokalu”.

Do podobnej sytuacji odniósł się również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 2 marca 2012 r., sygn. IPPP3/443-1549/11-2/KB, w której potwierdził, że: „Wskazać należy, iż ww. kwota opłat z tytułu kosztów związanych z zapewnieniem mediów (energia elektryczna, woda, wywóz odpadów, odprowadzenie ścieków) jest należnością Wnioskodawcy, wynikającą z umowy na podstawie której doszło do udostępnienia lokalu, a więc jest należnością z tytułu odpłatnego świadczenia usługi. Nie jest odrębnym elementem, ale tworzy pewną całość, stanowiącą z ekonomicznego punktu widzenia jedno świadczenie. Bez usługi podstawowej – usługi użyczenia lokalu – odsprzedaż energii elektrycznej, wody, odbiór nieczystości, centralne ogrzewanie, utraciłoby swój sens. Opłaty z tytułu dostawy mediów służą tylko zapewnieniu prawidłowego wykonania i korzystania z usługi głównej. A zatem, w przypadku świadczenia usługi użyczenia lokalu wraz z odsprzedażą mediów na potrzeby użytkownika lokalu, mamy do czynienia z jedną kompleksową usługą. Wobec powyższego przedmiotem opodatkowania jest skategoryzowana usługa, nie zaś zbiór wyodrębnionych w jej ramach usług”.

Identyczne stanowisko zostało zaprezentowane również w interpretacji indywidualnej z 11 maja 2012 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPP3/443-195/12/EJ.

Dodatkowo, w opinii Gminy, w przypadku zawarcia porozumienia z ZUK nie znajdzie zastosowania przepis art. 6 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

W tym miejscu Gmina wskazuje, że na gruncie prawa cywilnego mogą istnieć pewne wątpliwości co do skuteczności zawieranych porozumień / umów pomiędzy jednostką samorządu terytorialnego, jaką jest Gmina a jej zakładem budżetowym. Wskazuje się przy tym, że zakład budżetowy nie posiada odrębnej od Gminy zdolności prawnej.

W opinii Gminy, przepisy ustawy o VAT skupiające się zasadniczo na ekonomicznych skutkach czynności i zdarzeń prawnych i z nich wywodzące obowiązek podatkowy (lub brak takiego obowiązku) są w dużej mierze autonomiczne w stosunku do systemu prawa cywilnego. W związku z powyższym, decydujący powinien być nie prawny (na gruncie prawa cywilnego), lecz ekonomiczny aspekt transakcji. Tym samym, niezależnie od przedstawionych powyżej wątpliwości, w przypadku zawarcia opisanego porozumienia pomiędzy Gminą a ZUK i wykonywaniem na tej podstawie świadczenia, takie świadczenie podlega opodatkowaniu VAT.

Powyższe, zdaniem Gminy, znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym NSA, który w wyroku z 5 listopada 2010 r. (I FSK 1913/09) wskazał, że: „pojęcie dostawy towarów, jak i świadczenia usług zostało w znacznej mierze oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. (...). Istota przepisu art. 6 pkt 2 u.p.t.u. sprowadza się zatem do tego, że wyłącza on z opodatkowania czynności, które są uznawane za nielegalne w obrocie prawnym, i to jeszcze tylko wówczas gdy czynności te nie mają wpływu na konkurencyjność. Wyłączenie to ma zatem bardzo ograniczone znaczenie, gdyż pozostaje ono w konfrontacji z jedną z podstawowych zasad systemu VAT, jaką jest powszechność tego podatku, wyrażająca się w tym, że przedmiotem opodatkowania tym podatkiem objęte są wszelkie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem”.

Ponadto, Gmina zauważa, że w wydawanych interpretacjach indywidualnych powszechnie uznaje się, że gminne zakłady budżetowe posiadają status odrębnego od gminy podatnika podatku VAT. Przykładowo, w piśmie z 6 maja 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy (IBPP4/443-344/09/AZ) wskazał, że: „gminne jednostki organizacyjne, działające w formie np. zakładów budżetowych, jednostek budżetowych i gospodarstw pomocniczych, są podatnikami podatku od towarów i usług, o ile spełnią pozostałe warunki wskazane w art. 15 ustawy i w związku z tym powinny dla celów rozliczeń z tytułu podatku VAT, rejestrować się jako odrębne podmioty tego podatku posiadające odrębne oznaczenie (numery) NIP”.

Jeśli zatem zakład budżetowy posiada przymiot podatnika VAT zobowiązanego do dokonywania rozliczeń z tytułu tego podatku w przypadku sprzedaży na rzecz osób trzecich, to tym samym, w opinii Gminy, opodatkowaniu VAT podlega świadczenie wykonywane na podstawie zawartego porozumienia pomiędzy Gminą a ZUK. Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 10 grudnia 2004 r. (I SA/Bk 340/04): „uznając gminę, jednostkę budżetową gminy (np. urząd gminy), gminny zakład budżetowy lub gospodarstwo pomocnicze za podmioty, na których niezależnie ciążyć może obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, konsekwentnie należy także uznać ich niezależność w roli nabywcy towaru lub usług”.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów, w tym m.in. w interpretacji indywidualnej z 14 stycznia 2013 r., sygn. IBPP3/443 -1124/12/EJ, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w której Dyrektor wskazał, że: „Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że odpłatne udostępnianie zakładowi budżetowemu infrastruktury kanalizacyjnej będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług wg stawki podstawowej tj. 23%”.

Gminie znana jest uchwała z 24 czerwca 2013 r., o sygn. I FPS 1/13, w której NSA w poszerzonym składzie sędziowskim wyraził pogląd, że jednostki samorządu terytorialnego oraz ich jednostki budżetowe nie powinny być traktowane jako oddzielni podatnicy VAT. NSA wskazał, że jednostki budżetowe wykonując nałożone na nie zadania, nie są w wystarczającym stopniu niezależne, aby uznać je za oddzielnych podatników VAT. Tym samym, jednostki samorządu terytorialnego oraz ich jednostki budżetowe powinny wspólnie rozliczać się w zakresie podatku VAT. Przedmiotowa uchwała nie dotyczy zakładów budżetowych, zatem nie ma zastosowania w analizowanej sytuacji. NSA jednoznacznie wskazał, że: „Innym zagadnieniem, którego nie obejmuje pytanie zawarte w postanowieniu NSA jest kwestia podmiotowości prawnopodatkowej samorządowych zakładów budżetowych. Odrębny reżim finansowy dotyczący tych jednostek, wynikający z ustawy o finansach publicznych, w szczególności z art. 14 i art. 15 tej ustawy, a także wyraźne ich wskazanie jako podmiotów realizujących zadania gmin w ramach gospodarki komunalnej, pozwala uznać je za podatników podatku od towarów i usług”.

NSA wskazał przy tym również na pogląd wyrażony w wyroku NSA z 18 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1369/10, że: „samorządowy zakład budżetowy, wykonując zadania własne jednostki samorządu terytorialnego o charakterze użyteczności publicznej w zakresie gospodarki komunalnej, jest jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, wykonującą w tym zakresie samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a zatem ma podmiotowość podatkową VAT odrębną od jednostki samorządu terytorialnego, która go utworzyła”.

Analogiczne wnioski można wysnuć przykładowo z interpretacji indywidualnej z 28 kwietnia 2014 r., sygn. IPTPP2/443-107/14-2/AW, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi oraz interpretacji indywidualnej z 8 maja 2014 r., sygn. ILPP1/443-110/14-2/AW, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.

Reasumując, zdaniem Gminy udostępnienie przez Gminę części Budynku na rzecz ZUK, na warunkach określonych w opisie sprawy, na gruncie ustawy o VAT, będzie stanowiło odpłatną usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

W odniesieniu natomiast do pozostałej części Budynku, stanowiącej schronisko młodzieżowe, mając na uwadze przywołane przepisy ustawy o VAT, w tym w szczególności art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, zdaniem Gminy, dokonywane przez nią czynności związane z odpłatnym wynajmem pokoi noclegowych na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych, stanowią usługi podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z VAT.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Gmina przywołuje interpretacje indywidualne Ministra Finansów wydawane w podobnych sprawach:

interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 kwietnia 2014 r., sygn. IPPP1/443-131/14-2/JL, w której organ podatkowy zgodził się z wnioskodawcą, który wskazywał, że: „apartamenty udostępniane Klientom w ramach Usług Podstawowych z całą pewnością nie zaspokajają potrzeb mieszkaniowych. Za prawidłowością tego stwierdzenia przemawia fakt, że apartamenty są wykorzystywane przez Klientów krótkoterminowo tj. na określony okres czasu, na który Klienci akurat potrzebują w nich przebywać. W ocenie Spółki, apartamenty zajmowane przez Klientów w systemie krótkoterminowym nie stają się stałym miejscem interesów majątkowych i / lub osobistych Klientów, bowiem są użytkowane przez gości wyłącznie w sytuacji potrzeby (nieregularnie) i na relatywnie niedługi okres czasu. Klienci nie prowadzą również spraw życiowych / osobistych w apartamentach Spółki w sposób stały. W konsekwencji Spółka uważa, że Usługi Podstawowe świadczone na rzecz jej Klientów nie zaspokajają ich potrzeb mieszkaniowych oraz stanowią usługi związane z zakwaterowaniem, podlegające opodatkowaniu stawką 8% VAT zgodnie z pozycją 163 załącznika nr 3 do ustawy o VAT”;
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 kwietnia 2011 r., sygn. IPPP3/443-172/11-4/IB, w której organ podatkowy stwierdził: „Wnioskodawca wskazał, iż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wynajmie od właścicieli samodzielne lokale mieszkalne (apartamenty) i będzie je odpłatnie udostępniał osobom trzecim w celu zapewnienia pobytu podróżnym (turystom), osobom przebywającym służbowo (zawodowo) na terenie miasta, a także pozostałym osobom celem zaspokojenia ich potrzeb mieszkaniowych na krótszy lub dłuższy okres (...) usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 lecz podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 8%”;
interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 9 lipca 2012 r., sygn. IBPP2/443-323/12/AB, w której Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że: „świadczenie usług hotelowych wraz z usługą towarzyszącą – podawanie śniadań, wliczonych w cenę noclegu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 w związku z poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy o VAT”.

Reasumując, zdaniem Gminy, odpłatne udostępnianie pokoi noclegowych znajdujących się w Budynku, na gruncie ustawy o VAT, będzie stanowiło odpłatną usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

Mając na uwadze fakt, że Budynek poza udostępnieniem jego części na rzecz ZUK oraz udostępnianiem pokoi noclegowych znajdujących się w Budynku, nie będzie wykorzystywany przez Gminę do innych celów, w opinii Gminy, oznacza to, że będzie on w pełni wykorzystywany do czynności opodatkowanych VAT. Jak bowiem wynika z powyższej argumentacji Gminy, zarówno udostępnienie części Budynku na rzecz ZUK, jak i odpłatne udostępnianie pokoi noclegowych, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT. Gmina nie będzie wykonywać w Budynku czynności, które jej zdaniem, nie podlegałyby opodatkowaniu VAT, ani czynności podlegających, w jej opinii, opodatkowaniu VAT aczkolwiek zwolnionych od podatku.

Z uwagi na powyższe, Gmina stoi na stanowisku, że Budynek będzie wykorzystywany przez nią w całości wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT.

Ad. 2

Zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. art. 29a ust. 1 ustawy VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 jest wszystko, to co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Skoro w przedmiotowej sprawie, w stosunku do części Budynku, która będzie udostępniona ZUK, w opinii Gminy, mamy do czynienia de facto z odpłatnym świadczeniem usług, dla których wynagrodzeniem jest koszt zużycia mediów, w tym w szczególności energii elektrycznej oraz gazu niezbędnych do funkcjonowania Budynku, zatem podstawą opodatkowania będzie wartość (refakturowanych) mediów, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z 14 stycznia 2014 r, sygn. ILPP1/443-934/13-3/AW, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że: „podstawą opodatkowania będzie w tym przypadku wszystko to, co stanowi zapłatę, którą usługodawca ma otrzymać z tytułu sprzedaży od osoby trzeciej, pomniejszoną o kwotę należnego podatku, tj. w analizowanej sprawie wartość netto zużytej energii elektrycznej niezbędnej do funkcjonowania ww. obiektów”.

Analogiczne stanowisko zawiera także interpretacja indywidualna z 23 października 2013 r., sygn. ILPP1/443-662/13-4/AI, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że: „świadczenie usługi udostępnienia świetlic wiejskich przez Gminę na rzecz CKiP wraz z takimi świadczeniami, jak dostawa energii elektrycznej i cieplnej oraz wody stanowić będzie jedną usługę (...). Podstawą opodatkowania będzie w tym przypadku kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku, tj. w analizowanej sprawie wartość netto zużytej energii elektrycznej i cieplnej oraz wody niezbędnych dla funkcjonowania ww. obiektu”.

Stanowisko Gminy potwierdza także interpretacja indywidualna z 15 października 2013 r., sygn. ILPP1/443-624/13-4/JSK, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, że: „świadczenie usługi udostępniania (...) wraz z takimi świadczeniami, jak dostawa energii elektrycznej i wody stanowić będzie jedną usługę, do podstawy opodatkowania której należy doliczyć również te świadczenia oraz zastosować jednolitą stawkę podatku (...). Podstawą opodatkowania będzie w tym przypadku kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku, tj. w analizowanej sprawie wartość netto zużytej energii elektrycznej i wody niezbędnych do funkcjonowania ww. obiektu”. Identyczne stanowisko zawiera także interpretacja indywidualna z 21 października 2013 r., sygn. ILPP1/443-654/13 -4/AI, wydana przez tego samego Dyrektora Izby Skarbowej.

Reasumując, zdaniem Gminy, podstawą opodatkowania w przypadku świadczenia usługi udostępnienia części Budynku na rzecz ZUK będzie kwota należna z tytułu sprzedaży, tj. w tym przypadku (refakturowana) wartość zużytej energii elektrycznej i gazu niezbędnych do funkcjonowania przedmiotowego Budynku, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin