INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24.05.2012 r. (data wpływu 28.05.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę w związku ze świadczeniem usługi kompleksowej na rzecz Zleceniodawcy – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28.05.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę w związku ze świadczeniem usługi kompleksowej na rzecz Zleceniodawcy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Międzynarodowa grupa kapitałowa D. zajmuje się profesjonalnie świadczeniem usług związanych z obsługą imprez, pokazów, wystaw i innych wydarzeń rozrywkowych i rozrywkowo-kulturalnych. Usługi te są świadczone na zlecenie organizatorów tych wydarzeń.

D (dalej:. „D.”), spółka z siedzibą w Wielkiej Brytanii, na podstawie stosownej umowy, będzie świadczyć na rzecz U. ( dalej: również „Zleceniodawca”) usługi związane z obsługą organizowanego w Polsce turnieju Mistrzostw Europy w Piłce Nożnej. W celu efektywnego wykonania usługi na rzecz U., D. planuje skorzystać z podwykonawcy – D.M. D.M. jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej D. Spółka posiada siedzibę w Polsce i jest polskim rezydentem podatkowym.

Na podstawie umowy o świadczenie usług, której stronami będą D. oraz D. M., Spółka będzie świadczyła na rzecz D. kompleksową usługę związaną z opracowaniem, zorganizowaniem oraz obsługą obszarów dla gości (z ang. guest areas), w których widzowie meczów piłkarskich będą mogli spędzić czas przed i po meczu piłkarskim, a czasem również w przerwie takiego meczu, korzystając z usług dostępnych w danym obszarze dla gości (z ang. tzw. hospitality services, dalej jako: „Usługa”). Usługa będzie świadczona na stadionach piłkarskich, jak również w ich bezpośrednim sąsiedztwie. W ramach Usługi, Spółka zaprojektuje i wykona obszary dla gości, w których będzie świadczona Usługa. Będą to wydzielone strefy, w których znajdą się stoliki, przy których będzie można siedzieć lub stać, bufety, lady barowe. Obszary dla gości będą miały charakter tymczasowy, tj. jedynie na czas trwania imprezy piłkarskiej. Po zakończeniu turnieju zostaną one zdemontowane.

Tzw. obszary dla gości będą dostępne jedynie dla osób, które wykupią lub w inny sposób otrzymają od organizatora imprezy sportowej (U.) specjalne przepustki, które będą musiały być okazywane przy wstępie do obszarów dla gości, tj. dla pracowników i gości klientów korporacyjnych U., którzy to klienci wykupią przepustki od U., pracowników i gości firm sponsorskich, które to firmy wykupią przepustki od U., czy też osób zaproszonych na mecz piłkarski przez U. (wszystkie wymienione wyżej osoby są zwane dalej: „Osobami Trzecimi”). Spółki nie będą łączyły jakiekolwiek postanowienia kontraktowe z Osobami Trzecimi (nie będzie możliwe wykupienie pakietu i uzyskanie przepustki przez osobę fizyczną czy też inne podmioty bezpośrednio od Wnioskodawcy z pominięciem U.). Posiadane przepustki, uprzednio opłacone przez klientów lub w inny sposób otrzymane od U., będą uprawniały Osoby Trzecie do korzystania z Usługi; bez jakiejkolwiek dodatkowej dopłaty.

W ramach świadczonej Usługi, Spółka, oprócz zaprojektowania, wykonania i wyposażenia obszarów dla Gości (zapewnienia infrastruktury samodzielnie oraz z pomocą podwykonawców), będzie podejmowała i wykonywała następujące czynności:

• przygotowanie, dostarczenie i serwowanie gotowych posiłków / dań oraz gorących i chłodnych napojów, jak również sporadycznie innych produktów spożywczych, żywnościowych w obszarach dla gości (w tym zakresie Spółka będzie działała samodzielnie, jak również będzie korzystała z pomocy podwykonawców, tj. firm cateringowych);

• zapewnienie personelu obsługującego Osoby Trzecie (kelnerzy), czy też przygotowującego posiłki / dania (kucharze);

• ochrona obszarów dla gości przez pracowników ochrony;

• wsparcie hostess, które będą odpowiedzialne za tzw. „front-of-house services”, tj. za witanie Gości, skierowanie ich w odpowiednie miejsce obszaru dla Osób Trzecich itd.;

• zapewnienie serwisu sprzątającego;

• organizowanie innej rozrywki w obszarach dla Osób Trzecich poza serwowaniem posiłków i napojów, np. występów muzycznych na żywo, występów ludzi utalentowanych tematycznie w obszarze sportu, a konkretnie piłki nożnej, np. ludzi popisujących się żonglerką sztuczkami technicznymi, piłkarskimi itd.
  
  

W związku z powyższym, Spółka może ponosić, w szczególności, koszty:

• zakupu produktów gastronomicznych oraz usług cateringowych;

• zakupu usług personelu obsługującego obszary dla gości: kelnerów, kucharzy, ochroniarzy, hostess i serwisu sprzątającego;

• zapewnienia strojów służbowych (uniformów) dla osób wyżej wymienionych;

• zakupu usług związanych z zapewnieniem oświetlenia, nagłośnienia, doprowadzenia sygnału telewizyjnego oraz instalacji ekranów telewizyjnych;

• wystroju / dekoracji (zgodnych z zamówieniem Zleceniodawcy), np. zakupu kwiatów, serwetek, itp.;

• wynajęcia wyposażenia (ścianek działowych, barków, stolików, wyposażenia kuchni, itd.);

• wynagrodzenia dla zespołów muzycznych, artystycznych, sportowych, itp., występujących w obszarach dla gości;
  
  

(Wszystkie wymienione wyżej koszty zwane są dalej: „Wydatkami”).

Na tle powyższego podkreślono, iż wszystkie elementy Usługi, zostały uzgodnione ze Zleceniodawcą. Oznacza to, iż Wydatki poniesione zostaną jedynie w celu spełnienia oczekiwań Zleceniodawcy.

Za świadczoną usługę Spółka będzie wystawiała faktury, których wysokość składać się będzie z następujących komponentów:

• wysokości poniesionych kosztów na świadczenie usług;

• narzutu w określonej wysokości.
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy, mając na uwadze przedstawione okoliczności zdarzenia przyszłego, Spółka będzie uprawniona do zakwalifikowania przenoszonych na D. Wydatków związanych ze świadczeniem Usługi jako kosztów uzyskania przychodów...

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze przedstawione okoliczności zdarzenia przyszłego, Spółka będzie uprawniona do zakwalifikowania Wydatków związanych ze świadczeniem Usługi do kosztów uzyskania przychodów.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Na wstępie podkreślono, iż zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Według Wnioskodawcy, z powyższego przepisu wynika, iż warunkiem koniecznym zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest łączne spełnienie poniższych przesłanek:

• koszty powinny zostać poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów;

• koszty nie mogą należeć do kategorii kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.
  
  

Związek Wydatków z osiąganiem przychodów

Podniesiono, iż kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Zdaniem Spółki, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Na tle powyższego podniesiono, iż Wydatki związane ze świadczeniem Usługi mają niewątpliwie związek z osiąganiem przez Spółkę przychodu. Wynika to z faktu, iż gdyby Spółka nie poniosła przedmiotowych Wydatków, nie byłaby w stanie świadczyć Usługi na rzecz D. ,a w konsekwencji nie mogłaby osiągnąć przychodu w postaci zapłaty za wykonanie Usługi.

W ocenie Spółki, związek pomiędzy ponoszonymi wydatkami a możliwością uzyskiwania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej jest jednoznaczny, a więc Wydatki należy uznać za poniesione w celu uzyskania przychodu.

Brak możliwości zaliczenia przedmiotowych Wydatków do kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop

Zdaniem Spółki, Wydatki nie mogą zostać zakwalifikowane do żadnej z kategorii wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop (nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów). W szczególności, Wydatki nie stanowią kosztów reprezentacji określonych w art. 16 ust. 1 pkt 28 updop.

Na podstawie powyższego przepisu, według Wnioskodawcy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. W tym kontekście, zauważono, iż „reprezentacja” w znaczeniu językowym to okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną. Zachowywać się reprezentacyjnie to postępować w sposób okazały, wytwornie, wystawnie. Reprezentacja to kreowanie pozytywnego wizerunku danego podmiotu. Wydatki na reprezentację to wydatki, jakie podatnik ponosi w celu wywołania jak najkorzystniejszego wrażenia, a w efekcie promowania danego podmiotu gospodarczego. A zatem, reprezentacja służy do ukazania okazałości i wystawności swoim klientom / kontrahentom.

Podniesiono, że w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym, osobami korzystającymi z Usługi świadczonej przez Spółkę nie są klienci Wnioskodawcy, tylko Osoby Trzecie, z którymi nie łączą Spółkę jakiekolwiek postanowienia kontraktowe. A zatem usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Osób Trzecich, nie będących klientami / kontrahentami Spółki, nie mogą zostać uznane za wydatki na reprezentację Spółki. Wydatki te mogłyby zostać uznane za reprezentację Spółki tylko w przypadku, gdyby działania Spółki były nakierowane na klientów / kontrahentów Spółki, co jednak nie ma miejsca w tym przypadku.

Podkreślono także, że Wydatki stanowią element składowy Usługi wykonywanej przez Spółkę, która polega na zorganizowaniu obszarów dla gości oraz świadczeniu tam usług cateringowych. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, pomimo iż niektóre z przedmiotowych Wydatków w innych sytuacjach mogłyby być kwalifikowane jako wydatki o charakterze reprezentacyjnym, to jednak w sytuacji Spółki Wydatki nie są ponoszone w celach reprezentacyjnych Spółki (tj. w celu okazania wystawności czy wytworności), lecz stanowią normalny koszt prowadzenia standardowej działalności gospodarczej Spółki. Dodatkowo podniesiono, iż Wydatki zostaną poniesione tylko i wyłącznie w celu wywiązania się z zobowiązań w stosunku do Zleceniodawcy, w związku z czym trudno jest mówić o ich reprezentacyjnym charakterze z perspektywy Spółki.

Biorąc powyższe pod uwagę należy zdaniem Spółki stwierdzić, iż przepis art. 16 ust. 1 pkt 28 updop nie ma zastosowania do rozpatrywanego zdarzenia przyszłego, ponieważ Wydatki ponoszone przez Spółkę nie mają na celu reprezentacji Spółki, lecz związane są z realizacją usługi, której wykonanie skutkować będzie osiągnięciem przychodu. W konsekwencji, według Wnioskodawcy, przedmiotowe Wydatki będą stanowić koszt uzyskania przychodów dla Spółki.

Podniesiono, iż stanowisko zajmowane przez Spółkę znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, przykładowo w postanowieniu Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w interpretacji z dnia 4 kwietnia 2007 r. (sygn. 1472/ROP 1/423-35/07/AP). Powyższa interpretacja dotyczyła sytuacji, kiedy spółka dokonywała zakupów usług hotelowych i gastronomicznych na potrzeby świadczonych przez siebie usług szkoleniowych. Powyższe koszty były następnie przenoszone na klientów. Organ stwierdził iż: „Biorąc pod uwagę powyższe, na podstawie art. 15 ust. 1 updop należy stwierdzić, że poniesienie przez Spółkę kosztów zakupu usług gastronomicznych i hotelowych, służących uczestnikom organizowanych przez Spółkę szkoleń, jest niezbędne w celu osiągnięcia przychodów i spełnienia wymogu wykonania kompleksowej usługi. Wydatki te będą więc stanowiły koszty uzyskania przychodów Spółki. Związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwość osiągnięcia przychodu w stanie faktycznym przedstawionym przez Spółkę we wniosku jest jednoznaczny, gdyż wydatki gastronomiczne i hotelowe mają związek ze sprzedawanymi usługami, ich poniesienie służy uzyskaniu przychodów, a więc wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodów”.

Podobnie stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 grudnia 2009 r. (sygn. IPPB5/423-633/09-4/AM). W stanie faktycznym sprawy wnioskodawca ponosił koszty reprezentacji (tzn. koszty zakupu usług gastronomicznych, żywności oraz napojów, w tym alkoholowych) w celu świadczenia usług marketingowych. We wniosku o udzielenie interpretacji zadano pytanie w zakresie możliwości zaliczenia w/w kosztów do kosztów uzyskania przychodów. Organ uznał, iż „należy uznać, że reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika w celu ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. Wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności, profesjonalizmu. Wydatki te jednocześnie w sposób pośredni promują firmę. Pojęcie reprezentacji dotyczy kontaktów podatnika w stosunkach z innymi podmiotami i pozostaje w związku z zakresem prowadzonej przez podatnika działalności (...). Ponoszone przez Wnioskodawcę koszty nie są związane z jego reprezentacją i reklamą (o ile dotyczą tylko i wyłącznie produktów jego kontrahentów) i zasadniczo nie wpływają na promocję samej Spółki. W tym stanie rzeczy przedmiotowe wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych należy uznać za poniesione w związku z wykonaniem usług określonych w umowie, a nie w celu reprezentacji Wnioskodawcy (koszt reprezentacji faktycznie ponoszą kontrahenci), a w konsekwencji za będące poza hipotezą normy prawnej określonej w art. 16 ust. 1 pkt 28 cytowanej ustawy (…). Podsumowując, Wnioskodawca ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na reprezentację i przekazywanie darowizn oraz ofiar wszelkiego rodzaju w związku ze świadczeniem usług marketingowych na rzecz zagranicznego kontrahenta. A zatem w odniesieniu do powyższych wydatków nie ma zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 14 i art. 16 ust. 1 pkt 28”

Zwrócona również uwagę na stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy zajęte w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2009 r., (sygn. ITPB3/423-160a/09/MT), gdzie stwierdzono, że „Wydatki na zakup usług gastronomicznych, ponoszone przez Spółkę w związku ze spotkaniami służbowymi z kontrahentami jej klientów, odbywanymi wyłącznie w interesie tych klientów, nie służą reprezentacji Spółki. Nie ma do nich zatem zastosowania przepis art. 16 ust. I pkt 28 omawianej ustawy”.

Podsumowanie

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, iż Wydatki poniesione w związku ze świadczeniem Usługi, przenoszone następnie na D. wraz z określonym narzutem, stanowią koszty uzyskania przychodów. Wydatki te spełniają bowiem przesłanki określone w art. 15 ust 1 updop i nie stanowią wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 28 updop.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodu” zawarte we wskazanym przepisie art. 15 ust. 1 ww. ustawy oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością, podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Zauważyć należy, iż przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”. Zatem, możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, iż wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.

Obowiązkiem podatników, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów) zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. O związku takim można mówić, gdy wydatek bezpośrednio wpływa na osiągnięcie konkretnego przychodu. Nie zawsze jednak poniesiony wydatek, choć pozostaje on niewątpliwie w związku z prowadzoną działalnością, można powiązać z konkretnym przychodem.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, do kategorii wydatków mających na celu osiągnięcie przychodów zalicza się między innymi koszty reklamy.

Z uwagi na fakt, iż przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia reklamy, należy – zgodnie z zasadami wykładni językowej przepisów prawa – odnieść się do definicji słownikowej tego pojęcia. Według Słownika Języka Polskiego PWN reklama to „działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług” oraz „plakat, napis, ogłoszenie, krótki film itp. służące temu celowi”.

Pod pojęciem reklamy należy rozumieć działania podmiotu gospodarczego, mające na celu kształtowanie popytu na dane towary, usługi lub markę, poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do nabywania towarów i usług tego podmiotu gospodarczego. Może być ona realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez prezentowanie danego towaru lub usługi, jego cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych czy modnych, a także poprzez rozpowszechnianie logo firmy. Można wobec tego wyróżnić reklamę towaru, usługi, a także reklamę firmy (przedsiębiorstwa).

Należy wskazać, iż ocena prawna danego wydatku wymaga również uwzględnienia unormowań art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy do katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów zaliczają się koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wyłączając z kosztów podatkowych koszów reprezentacji, ustawa podatkowa nie definiuje terminu „reprezentacja”, ani też nie odsyła do innych przepisów prawa. Brak ustawowej definicji pojęcia „reprezentacja”, nie uprawnia jednak do dowolnego określania zakresu znaczeniowego tego terminu. Występujący w obrocie prawnym termin „reprezentacja”, wyrażający się w sposobie jego stosowania i rozumienia przez ustawodawcę, a także przez naukę i praktykę prawa, prowadzi jednak do wniosku, że termin ten w zakresie języka prawnego i prawniczego należy rozumieć jako „przedstawicielstwo, reprezentowanie czyichś interesów, występowanie w czyimś imieniu”, a nie „wystawność, okazałość, wytworność”. Powyższe odnosi się także do terminu „reprezentacja” użytego w cyt. wyżej art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Norma ww. art. 16 ust. 1 pkt 28 nie zawiera żadnych wyjątków, tak odnoszących się do miejsca, w którym obowiązki przedstawicielstwa są realizowane, jak i do wystawności lub braku wystawności. Rozróżnienie wydatków zwianych z reprezentacją na przeciętne, typowe i wystawne, okazałe, nie ma żadnego uzasadnienia normatywnego.

Pomocną może być również etymologia tego słowa – „repraesentatio” (łac.) oznacza „wizerunek”.

Również w orzecznictwie wskazano na takie właśnie rozumienie pojęcia „reprezentacja”, np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 15.07.2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1009/10 podnosi, iż

„(…) W piśmiennictwie do wydatków na reprezentację zalicza się koszty poczęstunku gości podmiotu gospodarczego, uczestników konferencji, przyjęć i posiedzeń, koszty poczęstunków z okazji świąt branżowych, państwowych, wręczania nagród i odznaczeń; koszty imprez artystycznych organizowanych z okazji uroczystości, zakupy kwiatów do dekoracji pomieszczeń oraz przeznaczonych do wręczania określonym osobom; kosztów uczestnictwa na zewnątrz firmy w przyjęciach, spotkaniach, posiedzeniach, konferencjach, zjazdach i innych imprezach organizowanych okazjonalnie lub na okoliczność świąt, rocznic i celowych przedsięwzięć reprezentacyjnych, również w imprezach towarzyszących, w tym także koszty wyjazdów zagranicznych związanych z reprezentowaniem firmy w tych imprezach (Podatek dochodowy od osób prawnych; pod red. J. Marciniuka; Warszawa 2008, Wydawnictwo C.H. Beck).

Zgodnie z podejściem funkcjonalnym przez reprezentację należy rozumieć działania polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych związane z innymi podmiotami gospodarczymi, związane w szczególności z przyjmowaniem i utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów (zob. B. Brzeziński, M. Kalinowski, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz; Warszawa 1997; powoływany w S. Babiarz, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2009, Wrocław 2009). (…)

Wizerunek ten, postrzegany i określany jako pozytywny, wcale nie musi odzwierciedlać dostatku, okazałości, zamożności itp. W niektórych sytuacjach wizerunkiem pozytywnym będzie taki, który wykaże cechy przedsiębiorcy takie, jak prostota, zapobiegliwość, oszczędność itp. Na taki wizerunek podmiotu również należy "zapracować" i ponieść stosowne do niego wydatki na reprezentację. Być może będą one miały inny charakter, niż wydatki zmierzające do wykazania zamożności, ekskluzywności i okazałości, ale wciąż będą to wydatki na reprezentację. (…)

Przypisywanie reprezentacji cech takich, jak wystawność, okazałość, wytworność, ekskluzywność, wynika w gruncie rzeczy z faktu, iż te właśnie cechy powszechnie postrzegane są jako pozytywnie charakteryzujące wizerunek określonego podmiotu, kojarzące się z wysokim statusem i pozycją społeczną. Jednakże nie oznacza to, że budowanie wizerunku może odbywać się wyłącznie poprzez działania nadzwyczajne, wykraczające poza przyjęte standardy.

Podkreślić należy, że wskazywane przez strony wystawność i okazałość są cechami reprezentacji, ale nie są to jedyne cechy kwalifikujące określony wydatek do kosztów reprezentacji. Oznacza to, że ich wystąpienie nie jest konieczne, aby tak właśnie konkretny wydatek zakwalifikować. (…)”

Z powyższego wynika, iż o reprezentacji można mówić w odniesieniu do działań mających na celu stworzenie i utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku firmy na zewnątrz, to jest w relacji z kontrahentami (ich przedstawicielami), gośćmi i potencjalnymi klientami, akcentowania jej renomy i poszanowania kontrahenta. Obejmuje ona zarówno działania zmierzające do:

• stworzenia oczekiwanego wizerunku, pozycji podatnika jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, jak i
• stworzenia korzystnych warunków w celu nawiązania nowych lub też podtrzymania (rozszerzenia) dotychczasowych kontaktów.
  
  

Pojęcie reprezentacji w prawie podatkowym jest trudne do zdefiniowania z powodu podobnego charakteru do reklamy, często różnice pomiędzy reprezentacją a reklamą zacierają się. Reprezentacja, podobnie jak reklama ma za zadanie promocję danego podmiotu gospodarczego, jednakże każda z nich spełnia je w inny sposób. Reklama polega na przedstawieniu towarów, nakłanianiu do nabycia w sposób bezpośredni, zaś reprezentacja pośrednio promuje podmiot gospodarczy poprzez stworzenie dobrego wizerunku firmy.

Ponadto zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: darowizn i ofiar przychodów: darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem dokonywanych między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową, a także wpłat na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej, z tym że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku od towarów i usług, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873, z późn. zm.), z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje.

Wobec braku definicji „darowizny” w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, rozstrzygnięcie, czy dana czynność stanowi darowiznę w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 14, wymaga sięgnięcia - w myśl reguł wykładni systemowej - do przepisów aktu prawnego, w którym ta instytucja jest uregulowana. Stosownym aktem prawnym jest ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, iż istotą darowizny jest bezpłatne świadczenie kosztem majątku darczyńcy. Aby uznać daną czynność za darowiznę, konieczne jest zatem wystąpienie dyspozycji majątkowej darczyńcy, prowadzące do zmniejszenia jego majątku.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca posiada siedzibę w Polsce i jest polskim rezydentem podatkowym. Spółka jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej D. Na podstawie umowy o świadczenie usług Spółka będzie świadczyła na rzecz Zleceniodawcy (D.) kompleksową usługę związaną z opracowaniem, zorganizowaniem oraz obsługą obszarów dla gości - widzów meczów piłkarskich. Usługa będzie świadczona na stadionach piłkarskich, jak również w ich bezpośrednim sąsiedztwie. Będą to wydzielone strefy, w których znajdą się stoliki, przy których będzie można siedzieć lub stać, bufety, lady barowe. Obszary dla gości będą miały charakter tymczasowy, tj. jedynie na czas trwania imprezy piłkarskiej. Po zakończeniu turnieju, zostaną one zdemontowane. Tzw. obszary dla gości będą dostępne jedynie dla osób, które wykupią lub w inny sposób otrzymają od organizatora imprezy sportowej (U.) specjalne przepustki. Wnioskodawcy nie będą łączyły jakiekolwiek postanowienia kontraktowe z gośćmi odwiedzającymi ww. strefy (nie będzie możliwe wykupienie pakietu i uzyskanie przepustki przez osobę fizyczną czy też inne podmioty bezpośrednio od Wnioskodawcy z pominięciem U.). Posiadane przepustki, uprzednio opłacone przez klientów lub w inny sposób otrzymane od U., będą uprawniały ww. gości do korzystania z usługi bez jakiejkolwiek dodatkowej dopłaty. W związku z powyższym Spółka może ponosić w szczególności koszty wymienione w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Za świadczoną usługę Spółka będzie wystawiała faktury, których wysokość składać się będzie z wysokości poniesionych kosztów na świadczenie usługi i narzutu w określonej wysokości.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wymienionych w przedstawionym zdarzeniu przyszłym a poniesionych przez Wnioskodawcę w związku ze świadczeniem kompleksowej usługi na rzecz Zleceniodawcy.

W tym miejscu należy podkreślić, iż podatnik zawsze przy ponoszeniu wydatku musi mieć na uwadze art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie ma znaczenia tu fakt, że wydatek wchodzi w skład należności obciążającej Zleceniodawcę z tytułu wykonanego zlecenia. Co prawda strony zawierające umowę, stosownie do art. 3531 ustawy Kodeks cywilny, mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego, jednak Organ podatkowy analizując wydatki będzie je zawsze analizował pod kątem celowości i racjonalności ich poniesienia oraz czy poszczególne wydatki nie zostały wymienione w katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Według tut. Organu, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, iż koszty, które Wnioskodawca poniesie nie są związane z jego reprezentacją i reklamą (o ile dotyczą tylko i wyłącznie Zleceniodawcy i zasadniczo nie wpływają na promocję samej Spółki). W tym stanie rzeczy przedmiotowe wydatki ponoszone przez Spółkę m. in. na:

• zakup produktów gastronomicznych oraz usług cateringowych;

• zakup usług personelu obsługującego obszary dla gości: kelnerów, kucharzy, ochroniarzy, hostess i serwisu sprzątającego;

• zapewnienie strojów służbowych (uniformów) dla osób wyżej wymienionych;

• zakup usług związanych z zapewnieniem oświetlenia, nagłośnienia, doprowadzenia sygnału telewizyjnego oraz instalacji ekranów telewizyjnych;

• wystrój / dekorację (zgodnych z zamówieniem Zleceniodawcy), np. zakupu kwiatów, serwetek, itp.;

• wynajęcie wyposażenia (ścianek działowych, barków, stolików, wyposażenia kuchni, itd.);

• wynagrodzenie dla zespołów muzycznych, artystycznych, sportowych, itp., występujących w obszarach dla gościna;
  
  

należy uznać za poniesione w związku z wykonaniem usługi określonej w umowie, a nie w celu reprezentacji Wnioskodawcy (koszty reprezentacji faktycznie ponosi Zleceniodawca), a w konsekwencji za będące poza hipotezą normy prawnej określonej w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowej sprawie nie będzie miał także zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy.

W sytuacji przedstawionej we wniosku nie następuje zmniejszenie majątku Wnioskodawcy. Jak wynika bowiem z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, wszelkie koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z realizacją przedmiotowej umowy będą ujmowane na fakturze wystawianej Zleceniodawcy przez Spółkę wraz z narzutem o określonej wysokości.

A zatem w odniesieniu do powyższych wydatków nie ma zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 14 i art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, co do zasady Spółka ma prawo zaliczenia do podatkowych kosztów uzyskania przychodów kosztów poniesionych w związku ze świadczeniem kompleksowej usługi na rzecz Zleceniodawcy. Nie można jednak powyższej wykładni interpretować rozszerzająco i wywodzić na tej podstawie, iż wszystkie wydatki wymienione w katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 cytowanej ustawy mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Każdy wydatek należy zatem indywidualnie ocenić pod względem bezwzględnie obowiązujących negatywnych przesłanek ustawowych (zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów) wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż Spółka będzie uprawniona do zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku ze świadczeniem kompleksowej usługi na rzecz Zleceniodawcy (D.) związanej z opracowaniem, zorganizowaniem oraz obsługą obszarów dla gości - widzów meczów piłkarskich.

Tym samym stanowisko podatnika w danej kwestii należy uznać za prawidłowe.

W tym miejscu podnieść należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego, w którym zastosowanie znajdą np. przepisy art. 180 i 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r., Nr 8 poz. 60 ze zm.). Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiałoby pełną i jednoznaczną ocenę istniejącego związku przyczynowo – skutkowego między wydatkami wymienionymi we wniosku a celem osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Ponadto wyłącznie na podstawie dowodów przedstawionych przez Spółkę możliwa jest ocena charakteru wydatków, w tym ustalenie czy niektóre z nich nie noszą znamion reprezentacji Spółki, w rozumieniu wyżej zaprezentowanym.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.