2014.10.23 - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPP2/443-815/14-2/AK
z 23 października 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Miasta, przedstawione we wniosku z 23 lipca 2014 r. (data wpływu 28 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT ze wskazanymi danymi Urzędu – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT ze wskazanymi danymi Urzędu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Miasto (dalej: Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2013 r., Nr 0, poz. 594 ze zm.; dalej: ustawa o samorządzie gminnym) Miasto jest wyposażone w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych, natomiast Urząd Miasta (dalej: Urząd) nie posiada osobowości prawnej oraz zdolności do czynności prawnych i funkcjonuje jako organ pomocniczy Gminy.

Począwszy od dnia 1 stycznia 2014 r. rozliczeń z tytułu VAT, jako podatnik VAT czynny, dokonuje wyłącznie Miasto, posługując się nadanym mu numerem NIP. Obecnie wyłącznie Miasto składa deklaracje VAT-7. Jednakże w przeszłości, w latach 2010-2013, jako podatnik VAT czynny występował również Urząd. W okresie tym Urząd posługiwał się dla celów VAT odrębnym od Miasta numerem NIP, dokonywał rozliczeń VAT i również składał odrębne od Miasta deklaracje VAT-7.

W konsekwencji, w okresie do końca grudnia 2013 r., stroną transakcji opodatkowanych VAT, wystawcą faktur VAT z tytułu wykonywanych czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz nabywcą towarów i/lub usług widniejącym na otrzymywanych fakturach zakupowych było zarówno Miasto jak i Urząd.

Z dniem 31 grudnia 2013 r. Miasto „naprawiło” nieprawidłowy stan dotyczący rejestracji w zakresie VAT, składając dla Urzędu zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności opodatkowanych (VAT-Z). Mając na uwadze powyższe, od dnia 1 stycznia 2014 r. Urząd używa nadanego mu numeru NIP wyłącznie w rozliczeniach o charakterze publicznoprawnym, jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń zatrudnionych pracowników oraz z tego samego tytułu, jako płatnik składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

Niemniej jednak, do chwili wyrejestrowania Urzędu dla celów VAT, faktury otrzymywane przez Miasto i Urząd były wystawiane przez kontrahentów ze wskazaniem odpowiednio Miasta albo Urzędu jako nabywcy wraz z odpowiednim numerem NIP. Ponadto mogą zdarzyć się przypadki, iż mimo wyrejestrowania Urzędu jako podatnika VAT, Miasto będzie otrzymywać od kontrahentów faktury VAT ze wskazaniem danych Urzędu, tj. ze wskazaniem:

Urzędu jako nabywcy, przy jednoczesnym wskazaniu numeru NIP Miasta,
numeru NIP Urzędu przy jednoczesnym wskazaniu Miasta jako nabywcy,
Urzędu jako nabywcy i numeru NIP Urzędu.

Miasto obecnie zamierza skorzystać z prawa odliczenia VAT naliczonego, przy zastosowaniu proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 Nr 177, poz. 1054; dalej: ustawa o VAT) od wydatków poniesionych w przeszłych okresach, począwszy od 2010 r., tj. również w okresach, w których to rozliczenia dla celów VAT dokonywane były zarówno przez Miasto jak i Urząd. Przy czym kwestia samego prawa do odliczenia podatku jest przedmiotem odrębnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, złożonego przez Miasto, zatem nie jest objęta zakresem niniejszego zapytania.

Ze względu na dokonywanie przeszłych rozliczeń VAT zarówno przez Urząd, jak i Miasto oraz mając na uwadze możliwość wystąpienia przypadków wymienionych w powyższych pkt 1-3 również w przyszłości, Miasto postanowiło wyjaśnić przedmiotowe kwestie w drodze niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Miastu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego (pod warunkiem spełnienia przesłanki art. 90 ust. 3 z uwzględnieniem art. 88 ustawy o VAT) z faktur VAT, otrzymanych przez Miasto, jeżeli faktury te zostały wystawione ze wskazaniem danych Urzędu, tj. ze wskazaniem (1) Urzędu jako nabywcy, przy jednoczesnym wskazaniu numeru NIP Miasta, (2) numeru NIP Urzędu przy jednoczesnym wskazaniu Miasta jako nabywcy, (3) Urzędu jako nabywcy i numeru NIP Urzędu – zarówno w kontekście korekt przeszłych deklaracji VAT-7 jak i w zakresie odliczania VAT w bieżących i przyszłych rozliczeniach?

Zdaniem Wnioskodawcy, Miastu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego (pod warunkiem spełnienia przesłanki art. 90 ust. 3 i art. 86 ust. 1 z uwzględnieniem art. 88 ustawy o VAT) z faktur VAT, otrzymanych przez Miasto, jeżeli faktury te zostały wystawione ze wskazaniem danych Urzędu, tj. ze wskazaniem (1) Urzędu jako nabywcy, przy jednoczesnym wskazaniu numeru NIP Miasta, (2) numeru NIP Urzędu przy jednoczesnym wskazaniu Miasta jako nabywcy, (3) Urzędu jako nabywcy i numeru NIP Urzędu – zarówno w kontekście korekt przeszłych deklaracji VAT-7 jak i w zakresie odliczania VAT w bieżących i przyszłych rozliczeniach.

UZASADNIENIE

Miasto jako podatnik VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w oparciu o art. 15 ust. 6 niniejszej ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych działań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Na podstawie ustawy o samorządzie gminnym gminy/miasta, jako podstawowe jednostki samorządu terytorialnego wyposażone w osobowość prawną, wykonują zadania, do których zostały powołane. W świetle art. 11a i 33 przywołanej ustawy organami gminy są rada gminy oraz odpowiednio wójt, burmistrz lub prezydent miasta, którzy wykonują powierzone zadania przy pomocy urzędu gminy/miasta. Tym samym, gmina/miasto, nie zaś urząd gminy/miasta, posiada zarówno zdolność prawną, jak i zdolność do czynności prawnych. Urząd gminy/miasta jest jedynie aparatem pomocniczym gminy/miasta. W konsekwencji powyższego, to gminy/miasta powinny być uznawane za podatników VAT. W szczególności, gminy/miasta są podatnikami VAT w przypadku, gdy realizują działania na podstawie umów cywilnoprawnych (np. sprzedaż nieruchomości, odpłatna/y dzierżawa/najem nieruchomości). Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gminy, podmioty te są podatnikami VAT.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że jedynie Miasto, a nie jego Urząd, może występować w charakterze czynnego podatnika VAT.

Stanowisko Miasta znajduje potwierdzenie w wydanej na jego wniosek interpretacji indywidualnej z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. ILPP1/443-986/13-5/NS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, iż „urząd gminy (miasta) jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań gminy oraz obsługi techniczno-organizacyjnej gminy. Urząd, działając w imieniu gminy, realizuje jej zadania własne. Natomiast zdolność prawną i zdolność do dokonywania czynności prawnych ma wyłącznie gmina. (...) Zatem (...) to gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług, jako jednostka samorządu terytorialnego, ze względu na przyznaną jej ustawowo osobowość prawną. (...) Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa należy wskazać, że (...) w przypadku wykonywania przez Gminę, jako jednostkę samorządu terytorialnego, czynności cywilnoprawnych podlegających podatkowi od towarów i usług, podatnikiem tego podatku jest wyłącznie Gmina, posiadająca osobowość prawną. (...) Podsumowując, w opisanym stanie faktycznym Urząd Miasta nie spełnia warunków do uznania go podatnikiem podatku od towarów i usług odrębnym od Gminy Miejskiej”.

Prawo Miasta do odliczenia VAT naliczonego z faktur VAT zawierających dane Urzędu otrzymanych w okresie, gdy dla celów VAT zarejestrowany był również Urząd.

Mając na względzie, iż, jak Miasto wskazało powyżej, w zakresie wypełniania wszelkich obowiązków z tytułu VAT, właściwym podmiotem jest jedynie Miasto, należy uznać, iż faktury, które zostały w przeszłości wystawione na Urząd, dotyczą w rzeczywistości Miasta jako podatnika VAT. W związku z tym, Miastu powinno przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na Urząd również w okresie, w którym rozliczeń VAT dokonywał zarówno Urząd, jak i Miasto.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 24 lipca 2012 r., sygn. ITPP1/443-527/12/MS, w której organ podatkowy w pełni podzielił stanowisko Wnioskodawcy, iż „biorąc pod uwagę powyższe oraz fakt, że Urząd jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań Miasta, i jak wykazano powyżej nie występuje odrębna od podmiotowości Miasta podmiotowość Urzędu Miasta, to zakupy formalnie poczynione przez Urząd są de facto dokonywane na rzecz Miasta, które jest jedynym właściwym podatnikiem podatku VAT, stąd podatek naliczony przy tych zakupach podlega odliczeniu przez Miasto”.

Analogiczne stanowisko zawiera także interpretacja indywidualna z dnia 13 września 2012 r., sygn. ILPP1/443-545/12-3/HW, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, że „Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na Urząd w okresie, w którym czynnym podatnikiem VAT był Urząd Gminy. w przypadku ich związku z czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawcy. Powyższe wynika z faktu, iż jak wykazano podmiotem, który w świetle regulacji o samorządzie gminnym posiada osobowość prawną i który w tej sytuacji winien być podatnikiem podatku od towarów i usług jest Gmina”.

Prawo Miasta do odliczenia VAT naliczonego z faktur VAT zawierających dane Urzędu otrzymanych w okresie, w którym jedynie Miasto było czynnym podatnikiem VAT.

Ponadto, w opinii Miasta, w przypadku otrzymania błędnie wystawionych faktur VAT już po wyrejestrowaniu Urzędu, Miastu również powinno przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na Urząd, niezależnie od faktu, iż są/będą one wystawione (i tym samym otrzymane przez Miasto) w okresie, w którym jedynie Miasto jest czynnym podatnikiem VAT, ze wskazaniem danych Urzędu, tj. przykładowo ze wskazaniem:

Urzędu jako nabywcy, przy jednoczesnym wskazaniu numeru NIP Miasta,
numeru NIP Urzędu, przy jednoczesnym wskazaniu Miasta jako nabywcy,
Urzędu jako nabywcy i numeru NIP Urzędu.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 października 2013 r., sygn. ILPP1/443-586/13-2/AWa, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, iż „Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT, w których wskazano;

Urząd jako nabywcę, przy jednoczesnym wskazaniu numeru NIP Gminy,
numer NIP Urzędu, przy jednoczesnym wskazaniu Gminy jako nabywcy,
Urzędu jako nabywcy i numeru NIP Urzędu

pod warunkiem spełnienia przesłanek wynikających z art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 3 ustawy, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy, jednakże nie później niż przed upływem 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku naliczonego”.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie również w:

interpretacji indywidualnej z dnia 1 lutego 2012 r. o sygn. IPPP2/443-1249/11-2/JO, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zgadzając się ze stanowiskiem wnioskodawcy (również gminy) potwierdził, „iż będzie ona miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych błędnie w zakresie odbiorcy faktury, bez obligatoryjnej konieczności występowania o wystawienie faktury korygującej przez sprzedającego lub wystawienia noty korygującej przez nabywającego, jeśli błąd na fakturze dotyczył będzie omyłkowego:
1. wskazania Urzędu jako nabywcy, przy jednoczesnym wskazaniu nr NIP Gminy.
2. nr NIP Urzędu, przy jednoczesnym wskazaniu Gminy jako nabywcy.
3. wskazania Urzędu jako nabywcy i nr NIP Urzędu”.
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 lipca 2011 r. o sygn. IBPP1/443-587/11/AZb, który stwierdził, iż: „(...) w sytuacji jeżeli błąd na fakturze dotyczy omyłkowego:
- wskazania Urzędu jako nabywcy, przy jednoczesnym wskazaniu nr NIP Gminy,
- nr NIP Urzędu, przy jednoczesnym wskazaniu Gminy jako nabywcy,
- wskazania Urzędu jako nabywcy i nr NIP Urzędu.

Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur błędnie wystawionych pod warunkiem spełnienia przesłanek wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług (...) w przypadku udokumentowania zakupu fakturą VAT zawierającą wskazanie błędnego numeru identyfikacji podatkowej (NIP) nabywcy lub błędne oznaczenie nabywcy, zasadnym jest co do zasady skorygowanie tych błędów, co jednak nie uniemożliwia dokonania odliczenia podatku naliczonego na zasadach i w terminach wskazanych przepisami prawa. W przepisie art. 88 nie wskazano bowiem, że takie braki formalne stanowią o braku prawa do odliczenia”.

Co więcej, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 sierpnia 2009 r., sygn. IPPP3/443-509/09-4/KG, stwierdził, iż „faktura VAT wystawiona na urząd gminy w sytuacji, gdy otrzymującym jest gmina będąca czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, stanowi podstawę do ujęcia w rejestrze zakupu i obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w nich zawartego bez konieczności występowania o wystawienie faktury korygującej przez sprzedawcę lub wystawienia noty korygującej przez nabywcę”.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w doktrynie. Miasto wskazało na omówione przez p. R. (specjalistę w zakresie podatku VAT w Ministerstwie Finansów, eksperta w sprawach podatkowych w samorządach) w książce „VAT w gminach – ujęcie praktyczne” interpretacje Ministra Finansów oraz orzeczenia sądów potwierdzające, iż z faktury wystawionej na urząd gminy, gmina może odliczyć podatek naliczony.

W podobnych sprawach organy podatkowe wskazywały, iż istotna jest wykładnia celowościowa wskazanych norm prawnych dotyczących zasad odliczenia podatku naliczonego. W interpretacji indywidualnej z dnia 27 września 2010 r., sygn. ILPP1/443-716/10-3/BD, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu odniósł się do sytuacji, gdy faktury VAT są wystawione np. ze wskazaniem gminy jako nabywcy natomiast z numerem NIP urzędu gminy. Organ uznał, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (pod warunkiem spełnienia wskazanych przesłanek negatywnych i pozytywnych) będzie przysługiwać czynnemu podatnikowi podatku VAT.

Dla potwierdzenia swojej argumentacji Miasto przywołało interpretację z dnia 8 kwietnia 2014 r., sygn. IPTPP4/443-17/14-4/JM, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, zgadzając się ze stanowiskiem wnioskodawcy, potwierdził, że Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT, w których wskazano:

Urząd jako nabywcę, przy jednoczesnym wskazaniu numeru NIP Gminy,
Numer NIP Urzędu przy jednoczesnym wskazaniu Gminy jako nabywcy,
Urząd jako nabywcę i numer NIP Urzędu – w niektórych takich przypadkach Gmina otrzymywała od kontrahentów faktury korygujące, w których wskazano jako nabywcę Gminę i NIP Gminy”.

Stanowisko Miasta znajduje potwierdzenie również w interpretacji indywidualnej z dnia 28 marca 2014 r., sygn. ILPP1/443-12/14-2/NS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w drodze korekty przeszłych rozliczeń, jak i na bieżąco (...) z faktur VAT, otrzymanych przez Gminę, jeżeli faktury te zostały wystawione ze wskazaniem:

Urzędu jako nabywcy. przy jednoczesnym wskazaniu numeru NIP Gminy,
numeru NIP Urzędu przy jednoczesnym wskazaniu Gminy jako nabywcy,
Urzędu jako nabywcy i numeru NIP urzędu”.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w przykładowych interpretacjach indywidualnych:

Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 19 maja 2014 r., sygn. ITPP1/443-207/14/AJ,
Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 listopada 2012 r., sygn. ILPP1/443-722/12-6/MK,
Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 października 2012 r., sygn. ITPP1/443-888/12/MS,
Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 października 2012 r., sygn. IPTPP1/443-556/12-4/MG,
Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20 września 2012 r., sygn. IPTPP1/443-480/12-5/RG,
Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 października 2012 r., sygn. IPTPP1/443-609/ 2-4/MG,
Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 października 2012 r., sygn. ILPP1/443-658/12-2/AW,
Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 13 listopada 2012 r., sygn. IPTPP4/443-552/12-5/ALN,
Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 13 listopada 2012 r., sygn. IPTPP4/443-553/12-4/ALN,
Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30 października 2012 r., sygn. IPTPP1/443-626/12-6/MG.

Reasumując, zdaniem Miasta, Miastu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego (pod warunkiem spełnienia przestanki art. 90 ust. 3 i art. 86 ust. 1 z uwzględnieniem art. 88 ustawy o VAT) z faktur VAT, otrzymanych przez Miasto, jeżeli faktury te zostały wystawione ze wskazaniem danych Urzędu, tj. ze wskazaniem (1) Urzędu jako nabywcy, przy jednoczesnym wskazaniu numeru NIP Miasta, (2) numeru NIP Urzędu przy jednoczesnym wskazaniu Miasta jako nabywcy, (3) Urzędu jako nabywcy i numeru NIP Urzędu – zarówno w kontekście korekt przeszłych deklaracji VAT-7 jak i w zakresie odliczania VAT w bieżących rozliczeniach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści powyższego przepisu wynika, że odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym, czynnym podatnikom podatku od towarów i usług, jeżeli nabyte towary i usługi służą czynnościom opodatkowanym, tzn. czynnościom, które generują podatek należny.

Natomiast, prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie przysługuje m.in. przy nabyciu towarów i usług:

wykorzystywanych do czynności nieobjętych zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (tzn. niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem),
wykorzystywanych do czynności wprawdzie podlegających zakresowi opodatkowania podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak na podstawie przepisów szczególnych zwolnionych od tego podatku.

Istnienie bezpośredniego związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L 347.1 ze zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie TSUE.

Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż pełnią oni jedynie rolę płatników, przerzucając jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, zaś jeśli dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

Należy również wskazać, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Nadmienia się, że w art. 88 ust. 3a ustawy, wskazano, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne m. in. w przypadku, gdy:

sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
1. wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
2. (uchylony);
transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy – obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

W sytuacji, gdy podatnik w ramach prowadzonej działalności wykonuje czynności, od których przysługuje odliczenie podatku naliczonego oraz czynności, od których takie odliczenie nie przysługuje, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ust. 1 ustawy, który stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Zgodnie z treścią art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz .U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty – art. 81 § 2 cyt. ustawy.

Wskazany przepis statuuje ogólną zasadę, prawo podatnika do korygowania uprzednio złożonych deklaracji. Przy czym, stosownie do art. 3 pkt 5 cyt. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

W art. 81b § 1 ww. ustawy wskazano, iż uprawnienie do skorygowania deklaracji:

ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;
przysługuje nadal po zakończeniu:
1. kontroli podatkowej,
2. postępowania podatkowego – w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Natomiast zgodnie z art. 81b § 2 cyt. ustawy, korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych.

Korekta deklaracji (zeznań) ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu. Może on dotyczyć określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym już wypełnieniu deklaracji z dołączonym pisemnym uzasadnieniem wyjaśniającym przyczynę korekty.

W tym miejscu należy podkreślić, że przy korekcie deklaracji należy uwzględnić przepisy dotyczące przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 70 § 1 ww. ustawy, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Zaznacza się, że na podstawie art. 112 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Z opisu sprawy wynika, że Miasto jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Na podstawie ustawy o samorządzie gminnym Miasto jest wyposażone w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych, natomiast Urząd Miasta nie posiada osobowości prawnej oraz zdolności do czynności prawnych i funkcjonuje jako organ pomocniczy Gminy.

Urzędu jako nabywcy, przy jednoczesnym wskazaniu numeru NIP Miasta,
numeru NIP Urzędu przy jednoczesnym wskazaniu Miasta jako nabywcy,
Urzędu jako nabywcy i numeru NIP Urzędu.

Miasto obecnie zamierza skorzystać z prawa odliczenia VAT naliczonego, przy zastosowaniu proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy od wydatków poniesionych w przeszłych okresach, począwszy od 2010 r., tj. również w okresach, w których to rozliczenia dla celów VAT dokonywane były zarówno przez Miasto jak i Urząd. Przy czym kwestia samego prawa do odliczenia podatku jest przedmiotem odrębnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, złożonego przez Miasto, zatem nie jest objęta zakresem niniejszego zapytania.

Jak już wskazano, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy wskazać, że konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,
w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
- czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
- ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Gmina, na podstawie art. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594 z późn. zm.), jest wspólnotą samorządową, którą tworzą mieszkańcy gminy. Zgodnie z art. 4 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy, Rada Ministrów w drodze rozporządzenia tworzy gminy, nadaje gminie lub miejscowości statut miasta i ustala jego granice.

Ponadto, gmina – na podstawie art. 2 cyt. wyżej ustawy – wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 powołanej ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent miasta). Jak stanowi natomiast art. 11a ust. 3 tej ustawy – ilekroć w ustawie jest mowa o wójcie, należy przez to rozumieć także burmistrza oraz prezydenta miasta.

W myśl art. 33 ust. 1 ww. ustawy, wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy.

Zatem Gmina jest samorządową osobą prawną, która nie ma własnych struktur organizacyjnych, natomiast nałożone na nią zadania, w myśl art. 33 ww. ustawy, wykonuje za pośrednictwem urzędu gminy. Zdolność prawną, jak i zdolność do wykonywania czynności prawnych ma jednostka samorządu terytorialnego – gmina, nie zaś urząd gminy. Urząd gminy jest jedynie aparatem pomocniczym gminy.

Jak wynika z powyższego, urząd gminy, jest jednostką pomocniczą, służącą zarządowi do wykonania zadań gminy oraz obsługi techniczno-organizacyjnej gminy. Tak rozumiany urząd gminy jest wyspecjalizowanym biurem o pewnym zespole pracowników oraz zasobie środków materialnych, danych do pomocy organowi w celu realizacji jego zadań i kompetencji.

W konsekwencji, Miasto/Gmina (jako jednostka samorządu terytorialnego) nie może wykonywać swoich zadań statutowych bez udziału urzędu miasta/gminy. Zatem wszelkie dokumenty wymagające oznaczenia numeru NIP, sporządzane i wystawiane przez urząd z tytułu czynności przypisanych prawnie miastu/gminie, powinny być sygnowane numerem NIP osoby prawnej, w której imieniu wykonywane są te czynności, tj. w takim przypadku numerem NIP miasta/gminy. Stąd też, podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności (miasta/gminy i urzędu miasta/gminy) jest wyłącznie miasto/gmina jako jednostka samorządu terytorialnego.

Bowiem na podstawie przepisów regulujących ustrój gminy oraz przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, to gmina (miasto) jest podatnikiem podatku od towarów i usług, jako jednostka samorządu terytorialnego, ze względu na przyznaną jej ustawowo osobowość prawną. Natomiast urząd gminy (miasta), realizując zadania spoczywające na samorządowej osobie prawnej, a skutkujące obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług, występuje wyłącznie jako aparat pomocniczy, działający w imieniu i na rzecz ww. osoby prawnej.

Jak już wyżej wskazano z powołanych przepisów jednoznacznie wynika, iż nie występuje odrębna od podmiotowości miasta/gminy podmiotowość urzędu miasta/gminy. Miasto/Gmina i urząd miasta/gminy nie mogą być odrębnymi (odrębnie zarejestrowanymi) podatnikami podatku od towarów i usług, gdyż są to ściśle ze sobą związane podmioty.

Zatem podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności jest wyłącznie Miasto jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną. Dlatego też, dla celów podatku od towarów i usług Miasto i Urząd powinny składać jedno rozliczenie deklaracyjne w podatku od towarów i usług, jak również tylko Miasto może wystawiać i otrzymywać faktury VAT.

Nie ulega więc wątpliwości, że dokonywane przez Urząd Miasta wszystkie rozliczenia w podatku VAT są rozliczeniami Miasta – jako podatnika.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

W myśl art. 96 ust. 3 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. – podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego” (art. 96 ust. 4 ustawy).

Zgodnie z art. 96 ust. 5 ustawy, jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni – do aktualizacji tego zgłoszenia (…).

Z przytoczonych przepisów wynika, że do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 ustawy, obowiązane są podmioty, o których mowa w art. 15 ustawy. Są to – jak już wskazano powyżej – podmioty będące osobami prawnymi, jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej lub osobami fizycznymi wykonującymi samodzielnie działalność gospodarczą (w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy) bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zatem to Gmina (Miasto), a nie Urząd, winna złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne.

Jak już zaznaczono, prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT uzależnione jest nie tylko od spełnienia warunków wynikających z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, ale również od niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Należy w tym miejscu zaznaczyć, że wskazany art. 88 ustawy nie przewiduje braku prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT zawierającej błędne oznaczenie nabywcy czy błędny numer NIP nabywcy (oczywiście w sytuacji, gdy faktura odzwierciedla prawdziwe zdarzenie gospodarcze). Niemniej, w przypadku udokumentowania zakupu fakturą zawierającą błędne oznaczenie nabywcy, zasadnym jest co do zasady skorygowanie tego błędu, co jednak nie uniemożliwia dokonania odliczenia podatku naliczonego na zasadach i w terminach wskazanych przepisami prawa. W przepisie art. 88 nie wskazano bowiem, że takie nieprawidłowości stanowią o braku prawa do odliczenia.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie, podmiotem, który w świetle regulacji przepisów o samorządzie gminnym posiada osobowość prawną i który w tej sytuacji jest podatnikiem podatku od towarów i usług – jest Miasto. W opisanej sprawie dla prawa do odliczenia wymagany jest związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawcy oraz jego rejestracja jako czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

Mając na względzie wykładnię celowościową powołanych wyżej przepisów oraz opis sprawy wskazać należy, że Miastu przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT, w których wskazano:

Urząd jako nabywcę, przy jednoczesnym wskazaniu numeru NIP Miasta,
numer NIP Urzędu, przy jednoczesnym wskazaniu Miasta jako nabywcy,
Urzędu jako nabywcy i numeru NIP Urzędu,

Tutejszy Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy:

zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin