Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPB3/423-447/14-4/EK
z 3 grudnia 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z 1 września 2014 r. (data wpływu 3 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• określenia, czy opisana transakcja stanowi nabycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – jest prawidłowe,
• prawa do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości firmy powstałej w wyniku nabycia przez Spółkę przedsiębiorstwa – jest bezprzedmiotowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2014 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 24 listopada 2014 r. (data wpływu 26 listopada 2014 r.) o doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz w dniu 24 listopada 2014 r. o dodatkową opłatę – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• określenia, czy opisana transakcja stanowi nabycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
• określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych tytułem wynagrodzenia za przejętych pracowników (pytanie oznaczone we wniosku nr 5),
• prawa do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od zakupionych środków trwałych (pytanie oznaczone we wniosku nr 6),
• określenia, czy lista klientów którą nabędzie Spółka stanowi podlegające amortyzacji know-how nietechniczne (pytanie oznaczone we wniosku nr 7),
• prawa do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości firmy powstałej w wyniku nabycia przez Spółkę przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku nr 10).
  
  

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie dystrybucji części zamiennych dla rolnictwa (działalność handlowa).

W związku z reorganizacją grupy kapitałowej, do której należy Spółka, Spółka nabyła oraz nabędzie składniki majątkowe od innej polskiej spółki kapitałowej (dalej: „Zbywca”), która prowadzi zbliżoną do Spółki działalność gospodarczą. W ramach powyższej transakcji zakupu składników majątkowych, Spółka nabyła do dnia sporządzenia niniejszego wniosku środki trwałe (dziewięć laptopów, pięć samochodów osobowych, meble biurowe). Dodatkowo Spółka weszła w ogół praw i obowiązków wynikających z:

• umów najmu i serwisu trzech samochodów osobowych,
• umowy dotyczącej monitoringu floty samochodowej,
• umów o świadczenie usług telekomunikacyjnych.
  
  

W dniu 17 lipca 2014 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników podjęło uchwałę zmieniającą firmę Spółki na firmę którą posługuje się Zbywca. Spółka złożyła do KRS stosowny wniosek o wpis zmian z prośbą o rejestrację na dzień 1 września 2014 r. Z informacji przekazanych Spółce przez Zbywcę wynika, iż Zbywca podjął również uchwałę zmieniającą firmę.

Ponadto w ramach transakcji doszło do przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm., dalej: „Kodeks pracy”). Wynagrodzenie z tego tytułu zostało ustalone w oparciu o rynkowe ceny stosowane przez firmy rekrutacyjne, w sposób tożsamy do usług HR.

Spółka nabędzie od Zbywcy listę klientów (odbiorców) wraz z informacjami o dotychczasowym asortymencie nabywanym przez klientów, o przestrzeganiu terminów płatności handlowych oraz informacji o relacjach z danymi klientami. Lista klientów będzie przekazana w formie zmaterializowanej (na nośniku danych lub w formie wydruku). Wynagrodzenie za listę klientów zostanie określone przez niezależnego rzeczoznawcę majątkowego na podstawie cen rynkowych.

Powyższa transakcja nie obejmowała ani nie będzie obejmować innych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym:

• praw i obowiązków wynikających z umów z odbiorcami i dostawcami Zbywcy (w szczególności zobowiązań, wykluczona jest również ciągłość w ramach systemów rabatowych itp.),
• środków pieniężnych,
• praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych,
• praw i obowiązków wynikających z umowy na świadczenie usług IT,
• praw i obowiązków wynikających z umowy na świadczenie usług, która obejmuje szereg kompleksowych usług wspomagających działalność Spółki, w tym usługi marketingowe, zarządzanie prawami do znaku towarowego, badań rozwojowych i rynkowych, określania polityki cenowej i strategii grupy, zarządzania, HR, finansowe i prawne,
• praw i obowiązków wynikających z umów licencyjnych na oprogramowanie IT,
• praw i obowiązków wynikających z umów na prowadzenie obsługi księgowej i rachunkowej.
  
  

Ponadto przedmiotem transakcji nie są objęte wartości niematerialne i prawne.

Składniki majątkowe nabyte przez Spółkę nie będą stanowić zorganizowanego zbioru składników majątkowych powiązanych w sposób organizacyjny, finansowy czy funkcjonalny.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka zamierza wykorzystywać nabyte składniki majątkowe do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w ramach prowadzonej działalności handlowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1. Czy przedstawiona powyżej transakcja nabycia przez Spółkę składników majątkowych stanowi nabycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 tej ustawy?
2. Jeśli odpowiedź na pytanie 1 okaże się przecząca, to jest składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 tej ustawy, to w jakim momencie Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione tytułem wynagrodzenia za przejętych pracowników?
3. Jeśli odpowiedź na pytanie 1 okaże się przecząca, to jest składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to czy Spółka jest uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych nabytych przez Spółkę w ramach powyżej opisanej transakcji?
4. Jeśli odpowiedź na pytanie 1 okaże się przecząca, to jest składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 tej ustawy, to czy lista klientów, którą nabędzie Spółka będzie stanowić know-how nietechniczne podlegające amortyzacji?
5. Jeśli odpowiedź na pytanie 1 okaże się twierdząca, to jest składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji zostaną uznane za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 tej ustawy, to czy Spółka jest uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości firmy powstałej w wyniku nabycia przedsiębiorstwa przez Spółkę?
   
   

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 i nr 5. Jednocześnie nadmienia się, że w zakresie:

• pytania nr 2 w dniu 3 grudnia 2014 r. została wydana interpretacja indywidualna nr ILPB3/423-447/14-5/EK;
• pytania nr 3 w dniu 3 grudnia 2014 r. została wydana interpretacja indywidualna nr ILPB3/423-447/14-6/EK;
• pytania nr 4 w dniu 3 grudnia 2014 r. została wydana interpretacja indywidualna nr ILPB3/423-447/14-7/EK.
  
  

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Spółki, nabyte od Zbywcy składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie.

a) Przedmiot transakcji jako przedsiębiorstwo.

Zgodnie z art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie, oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Pojęcie przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 23¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm. dalej: „Kodeks cywilny”).

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
• własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
• prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
• wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
• koncesje, licencje i zezwolenia,
• patenty i inne prawa własności przemysłowej,
• majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
• tajemnice przedsiębiorstwa,
• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
  
  

Definicja ta określa przedsiębiorstwo w sensie przedmiotowym. Przy czym, powyższe wyliczenie jest katalogiem otwartym, więc wymienione elementy składowe przedsiębiorstwa mają jedynie charakter przykładowy. Jednakże sformułowanie przepisu tworzy domniemanie prawne, w myśl którego przedsiębiorstwo obejmuje każdy składnik zespołu, a zatem wszelkie dobra materialne i niematerialne podlegające ochronie prawnej i służące wykonywaniu celów gospodarczych, jeśli stanowią zespół o cechach zorganizowania.

Przyjmuje się również, iż przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, powinno stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z poglądem wyrażonym przez Sąd Najwyższy: „występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości stanowi wręcz „czynnik konstytuujący” przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym (art. 55¹ kc.)” (wyrok z 25 listopada 2010 r.; sygn. I CSK 703/09).

Zdaniem Wnioskodawcy, za pomocą składników majątkowych będących przedmiotem transakcji opisanej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z punktu widzenia funkcjonowania przedsiębiorstwa nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej. Wymienione elementy nie stanowią jednej zwartej, kompletnej, powiązanej funkcjonalnie i ekonomicznie struktury zorganizowanej, za pomocą której możliwe byłoby realizowanie określonego zadania gospodarczego jakim jest prowadzenie działalności handlowej.

W szczególności wskazać należy, iż nabywany zespół składników nie może zostać wykorzystany do dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, chociażby ze względu na brak środków finansowych, czy też chociażby praw do należności, niezbędnych do regulowania bieżących zobowiązań np. w stosunku do pracowników, dostawców towarów handlowych lub usługodawców.

Oprócz braku samodzielności finansowej, brak przejścia kluczowych umów powoduje, iż nabywane składniki majątkowe nie stanowią struktury powiązanej w pełni funkcjonalnie i ekonomicznie, wykluczając również możliwość kontynuacji działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, z uwagi na to, że transakcja nie objęła kluczowych, z punktu widzenia działalności Zbywcy, elementów, należy przyjąć, że przedmiotem planowanej transakcji nie jest zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

b) Przedmiot transakcji jako zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Analiza powyższej definicji pozwala wyodrębnić następujące kryteria, których łączne spełnienie pozwała uznać zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa:

• musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
• zespół ten powinien być organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.
  
  

Wyodrębniony zespół składników powinien ponadto spełniać dodatkowe kryteria, mianowicie:

• składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
• zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.
  
  

Dla określenia danego zbioru składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wystarczy, że stanowią one zebraną masę majątkową, ale masa ta musi odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym w razie zaistnienia takiej potrzeby.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego należy wskazać, iż transakcja dokonana przez Spółkę nie spełnia powyższych przesłanek. W szczególności zespół składników nie charakteryzuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym.

Jak wskazywano powyżej, wymienione elementy nie stanowią jednej zwartej, kompletnej, powiązanej funkcjonalnie i ekonomicznie struktury zorganizowanej, za pomocą której możliwe byłoby realizowanie określonego zadania gospodarczego jakim jest prowadzenie działalności handlowej. Dodatkowo w ramach transakcji nie zostały ani nie zostaną przeniesione żadne zobowiązania, które stanowią obligatoryjny składnik pozwalający na uznanie zbioru składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przeniesienie zobowiązań stanowi natomiast konieczny element pozwalający na uznanie zbioru składników majątkowych za przedsiębiorstwo. Jak przykładowo wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 17 grudnia 2012 r. (sygn. ITPB3/423-591/12/DK): „(…) konsekwencją finansowego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest konieczność przypisania do niej wszelkich zobowiązań związanych z jej działalnością. Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane”.

W związku z tym, że w ramach planowanej transakcji nie doszło do zbycia wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym zobowiązań, a także z uwagi na to, że zbywane składniki majątkowe nie stanowią zespołu składników majątkowych wyodrębnionego organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, zdaniem Spółki, transakcja nie stanowi nabycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 tej ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5.

Zdaniem Spółki, jeśli odpowiedź na pytanie 2 (winno być 1) okaże się twierdząca, to jest organ uzna że przedmiotem transakcji jest przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 tej ustawy oraz zakładając, że w wyniku nabycia powstała wartość firmy, to Spółka jest uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości firmy powstałej w wyniku nabycia przedsiębiorstwa przez Spółkę.

Zgodnie z regulacją art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlega, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania wartości firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze:

1. kupna,
2. przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami rozdziału 4a dokonuje korzystający,
3. wniesienia do spółki na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji.
   
   

Jednocześnie, zgodnie z regulacją art. 16c pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji nie podlega wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy.

Jeśli zatem organ uzna, że przyszła wyżej opisana transakcja stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz zakładając, że w związku ze sprzedażą przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa powstała wartość firmy, to nabyta wartość firmy podlega amortyzacji na warunkach określonych w art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 15 ust. 6 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz opisu zdarzenia przyszłego w zakresie określenia, czy opisana transakcja stanowi nabycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (pytanie nr 1) jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Z uwagi na rozstrzygnięcie w zakresie pytania nr 1 odpowiedź w zakresie pytania nr 5 stała się bezprzedmiotowa.

Jednocześnie odnosząc się do powołanego we wniosku pisma urzędowego stwierdzić należy, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Końcowo informuje się, że w zakresie:

• podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie,
• podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
  
  

Interpretacja dotyczy:

• zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
• zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
  
  

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.