Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP3/443-484/14-2/JK
z 25 sierpnia 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2014 r. (data wpływu 26 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obowiązku zapłaty podatku akcyzowego od wyrobów węglowych utraconych w trakcie transportu, w tym uznanych za skradzione - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obowiązku zapłaty podatku akcyzowego od wyrobów węglowych utraconych w trakcie transportu, w tym uznanych za skradzione.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. (dalej: Spółka) zajmuje się wytwarzaniem i dystrybucją energii elektrycznej oraz ciepła. Na potrzeby produkcji ciepła/energii elektrycznej Spółka nabywa węgiel kamienny od dostawców krajowych oraz zagranicznych. Węgiel jest dostarczany do Spółki i przez nią składowany na placach węglowych położonych w pobliżu zakładów produkcyjnych.

Spółka nabywa węgiel od dostawcy (np. producenta), a następnie transportuje go (z wykorzystaniem zewnętrznych przewoźników) na teren swoich zakładów. Spółka posiada status finalnego nabywcy węglowego i to ona w większości przypadków odpowiada za transportowany węgiel (Spółka odbiera węgiel w zakładzie dostawcy).

Zdarza się, iż podczas transportu zostają stwierdzone braki wyrobów węglowych, które nie wynikają z naturalnych ubytków węgla lecz najprawdopodobniej z kradzieży. Na kradzież węgla wskazują np. zerwane plomby wagonów towarowych i otwarte drzwi wagonowe, rozsypany węgiel.

Zdarzają się również sytuacje, w których wprawdzie stwierdzony zostaje brak węgla oraz jego przyczyna (np. uszkodzenie klapy zsypowej wagonu) ale nie jest możliwe ustalenie czy doszło do kradzieży.

W powyższych sytuacjach Spółka dokonuje ważenia naruszonych wagonów (potwierdzenie zmniejszonej ilości niż deklarowana przy załadunku w kopalni) oraz przesyła reklamację z opisem sytuacji do przewoźnika. Natomiast w sytuacji, kiedy takie zdarzenie zostanie wykryte przez przewoźnika, sporządza on tzw. protokół usypu, zawierający opis zdarzenia i jego prawdopodobną przyczynę.

Spółka pragnie potwierdzić, iż nie jest obowiązana do zapłaty podatku akcyzowego od braków węgla w takich sytuacjach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka jest zobowiązana do zapłaty podatku akcyzowego od wyrobów węglowych utraconych w trakcie transportu, w tym uznanych za skradzione...

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki, przepisy akcyzowe nie nakładają na nią obowiązku zapłaty akcyzy od wyrobów węglowych, które zostały utracone w trakcie transportu, w tym od takich, które zostały uznane za skradzione.

Czynności i zdarzenia z wykorzystaniem wyrobów węglowych opodatkowane podatkiem akcyzowym zostały wskazane w art. 9a ust. 1 ustawy. Należą do nich:

1. sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
2. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
3. import wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
4. życie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
5. użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:
   1. nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1,
   2. uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
   3. jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości;
6. użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
7. powstanie ubytków wyrobów węglowych.
   

Jak widać, ustawodawca zdecydował się na stworzenie osobnego katalogu czynności opodatkowanych dotyczących wyrobów węglowych, w stosunku do ogólnego katalogu stworzonego dla innych wyrobów akcyzowych (który znalazł się w art. 8 ustawy akcyzowej).

Jeżeli chodzi o straty wyrobów węglowych powstające w opisanej sytuacji, to mamy do czynienia z dwiema różnymi sytuacjami.

W przypadku, gdy nie zostanie stwierdzone że w trakcie przewozu doszło do kradzieży, zastosowanie znajdzie norma art. 31a ust. 2 ustawy akcyzowej, wskazująca, że straty nabytych w ramach zwolnienia z podatku akcyzowego wyrobów węglowych powstające u finalnych nabywców węglowych nie podlegają opodatkowaniu, o ile nie zostanie stwierdzone, że wyroby węglowe zostały zużyte do celów innych niż zwolnione.

W tym wypadku, taka okoliczność nie zachodzi, bowiem przyczyna i ewentualne dalsze wykorzystanie wyrobów nie zostało w żaden sposób ustalone. Tym niemniej, Spółka pragnie podkreślić, iż w takim przypadku nie ma miejsca czynność opodatkowana, o której mowa w art. 9a ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy tj. użycie tych wyrobów przez Spółkę do celów innych niż objęte zwolnieniem lub naruszenie przez Spółkę warunków zwolnienia. W takim bowiem przypadku, Spółka w żaden sposób nie „używa” wyrobów zwolnionych, jak również nie narusza warunków zwolnienia.

Inaczej przedstawia się sytuacja, gdy zostało stwierdzone, iż doszło do kradzieży węgla. Użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary została uznana za odrębną czynność opodatkowaną i określona w art. 9a ust. 1 pkt 6 ustawy.

Jednak przepisy dotyczące opodatkowania akcyzą wyrobów węglowych wskazują również bezpośrednio podatnika akcyzy w sytuacji kradzieży wyrobów węglowych. Przepis art. 13 ust. 1 pkt 7 ustawy akcyzowej wskazuje bowiem, iż podatnikiem jest również osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej dokonująca użycia lub sprzedaży wyrobów węglowych, które uzyskał w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary. W konsekwencji należy uznać, iż podatnikiem będzie w tym wypadku np. złodziej który dokonał kradzieży wyrobów akcyzowych, a nie Spółka.

Mając na uwadze literalne brzmienie powyższych przepisów należy więc stwierdzić, że w przypadku kradzieży wyrobów węglowych do zapłaty podatku akcyzowego zobowiązany będzie podmiot dokonujący użycia lub sprzedaży tych wyrobów.

Wprowadzenie przez ustawodawcę czynności opodatkowanej w postaci użycia lub sprzedaży wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary stanowi wyjątek na gruncie ustawy akcyzowej. Użycie lub sprzedaż innych wyrobów akcyzowych niż wyroby węglowe uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary nie podlega opodatkowaniu na gruncie ustawy akcyzowej, za wyjątkiem nielegalnego poboru energii elektrycznej.

Zgodnie natomiast z uzasadnieniem do projektu zmiany ustawy akcyzowej, dot. akcyzy od węgla, który został następnie uchwalony przez Sejm: „Istotne jest również opodatkowanie użycia lub sprzedaży wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary, co pozwoli na egzekwowanie podatku od sprawcy czynu zabronionego a nie od osoby, której np. skradziono wyroby węglowe. Podkreślenia wymaga, iż regulacja ta nie prowadzi do opodatkowania czynów zabronionych. Przedmiotem opodatkowania jest użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych, a nie np. ich kradzież".

Dodatkowo, przy uzasadnieniu zmian w definicji podatnika akcyzy w uzasadnieniu projektu Ministerstwo Finansów wskazywało, iż „Zmiana od strony podmiotowej koresponduje z opodatkowaniem użycia lub sprzedaży wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary. Pozwoli to na opodatkowanie użycia lub sprzedaży wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary u sprawcy czynu zabronionego".

Ustanowienie powyższej czynności opodatkowanej wynika przede wszystkim z praktyki obrotu wyrobami węglowymi, gdzie ze względu na sposób przemieszczania wyrobów węglowych, częściej niż w innych branżach akcyzowych (np. w obrocie alkoholem etylowym lub paliwami) występują przypadki dokonywania kradzieży. Z tego względu niezasadnym jest, aby podmioty dokonujące w sposób legalny obrotu wyrobami węglowymi ponosiły skutki działań przestępczych osób trzecich.

Równocześnie, aby ustalić, czy omawiana czynność opodatkowana mogła mieć miejsce, należy stwierdzić dokonanie czynu zabronionego pod groźbą kary. Powstanie czynu zabronionego pod groźbą kary jest zdarzeniem obiektywnym, dlatego wystarczy uprawdopodobnienie tego zdarzenia przez podatnika, np. w sporządzonych protokołach opisujących naruszenie integralności transportu, czy zgłoszeniu tego faktu do przewoźnika.

Tym samym, w przypadku ustalenia przez Spółkę kradzieży węgla oraz wykluczenia, iż np. doszło do powstania „naturalnego” ubytku, Spółka powinna uznać, iż doszło do sytuacji, od której nie jest ona zobowiązana do odprowadzenia akcyzy od utraconego węgla.

W takiej sytuacji podatnikiem z tytułu użycia lub sprzedaży wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary będzie podatnik wskazany w art. 13 ust. 1 pkt 7 ustawy akcyzowej. W praktyce oznacza to, iż w przypadku kradzieży wyrobów węglowych, za podatnika powinien zostać uznany złodziej.

Niezależnie od powyższego Spółka pragnie wskazać, iż w przypadku kradzieży wyrobów węglowych opisanych w stanie faktycznym przepisy nie dają możliwości uznania Spółki za podatnika akcyzy od utraconych w ten sposób wyrobów. Wynika to z zasady jednokrotności opodatkowania.

Generalną cechą podatku akcyzowego jest opodatkowanie na jednym etapie obrotu. W związku z tym, jeżeli w stosunku do wyrobów węglowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą.

Z powyższego wynika, że obowiązek podatkowy w akcyzie nie powstaje, jeżeli w stosunku do węgla lub koksu obowiązek podatkowy już powstał w związku z wykonaniem jednej czynności wymienionych w art. 9a ust. 1 dokonanej na wcześniejszym etapie obrotu.

Dodatkowo należy wskazać, iż powstanie niedoborów transportowanego węgla na skutek kradzieży nie mieści się w zakresie czynności opodatkowanych wskazanych w art. 9a ustawy akcyzowej. Przykładowo kradzież nie może zostać zakwalifikowana, jako użycie wyrobów węglowych do celów innych niż zwolnione w myśl przepisu art. 9a ust. 1 pkt 5 lit a) ustawy akcyzowej, gdyż definicja takiego zdarzenia nie obejmuje czynów zabronionych w rozumieniu prawa karnego. Warto również wskazać, iż niezależnie od tego, czy powołane do tego organy ustalą sprawcę czynu zabronionego, w związku z którym doszło do użycia, o którym mowa w przywołanym przepisie, czy też umorzą postępowanie w związku z niewykryciem sprawcy, norma prawna statuująca podatnikiem sprawcę czynu zabronionego pozostaje niezmienna. Powyższa argumentacja znajduje potwierdzenie w aktualnym stanowisku organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 lipca 2013 r., sygn. ITPP3/443-215/13/JK wskazano, iż „w przypadku kradzieży wyrobów węglowych do zapłaty podatku akcyzowego zobowiązany będzie podmiot dokonujący użycia lub sprzedaży tych wyrobów. A zatem, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego od skradzionej ilości wyrobów węglowych”. Analogiczne stanowisko zajął m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 5 lutego 2013 r., sygn. ILPP3/443-179/12-2/TK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752), zwanej dalej ustawą, wyroby węglowe oznaczają wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy finalny nabywca węglowy to podmiot, który:

1. nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
2. posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe

- niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym.

Ponadto w myśl art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. c ustawy ubytki wyrobów akcyzowych to wszelkie straty wyrobów węglowych powstałe w trakcie ich przemieszczania na terytorium kraju w związku z wykonaniem czynności stanowiącej przedmiot opodatkowania akcyzą.

Natomiast w myśl art. 9a ust. 1 ustawy w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1. sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
2. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
3. import wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
4. użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
5. użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:
   1. nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1,
   2. uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
   3. jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości;
6. użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
7. powstanie ubytków wyrobów węglowych.
   

Przy czym zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy za sprzedaż wyrobów węglowych uznaje się ich:

1. sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121);
2. zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
3. wydanie w zamian za wierzytelności;
4. wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
5. darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
6. wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
7. przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
8. przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników;
9. użycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.
   

Jednocześnie w myśl art. 13 ust. 1 pkt 3 ustawy podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot u którego powstają ubytki wyrobów akcyzowych lub doszło do całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20, również gdy nie jest właścicielem tych wyrobów akcyzowych.

Zaś zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 7 ustawy podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot dokonujący użycia lub sprzedaży wyrobów węglowych, które uzyskał w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary.

Zauważyć jednak należy, że na podstawie art. 30 ust. 3 ustawy zwalnia się od akcyzy ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20, powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej, pod warunkiem że podatnik wykaże zaistnienie okoliczności uprawniających do zwolnienia.

Co więcej w myśl art. 30 ust. 4 pkt 2 ustawy zwalnia się od akcyzy ubytki wyrobów akcyzowych do wysokości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 85 ust. 7.

Przy czym zgodnie z art. 30 ust. 5 ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 3 i 4, nie ma zastosowania w przypadku ubytków lub całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, wynikających z popełnienia przestępstwa przeciwko mieniu.

Zasadnym jest przy tym wskazać, że w świetle art. 85 ust. 7 ustawy minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, normy dopuszczalnych ubytków niektórych albo wszystkich wyrobów akcyzowych, uwzględniając rodzaj wyrobów akcyzowych, specyfikę poszczególnych etapów produkcji i pozostałych czynności, w trakcie których może dojść do powstania ubytków wyrobów akcyzowych, warunki techniczne i technologiczne, w tym środki transportu, występujące w danym przypadku.

I tak, zgodnie z § 1 ust. 1 i 2, wydanego na podstawie art. 85 ust. 7 ustawy, rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 września 2013 r. w sprawie norm dopuszczalnych ubytków wyrobów węglowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1087), zwanego dalej rozporządzeniem, norma dopuszczalnych ubytków wyrobów węglowych powstających w trakcie ich przemieszczania na terytorium kraju w związku z wykonaniem czynności stanowiącej przedmiot opodatkowania akcyzą wynosi 2,0% ilości wysłanej, bez względu na środek transportu. W przypadku przeładunku w czasie przemieszczania, dopuszczalny ubytek wynosi 1,0% ilości przeładowanej.

Z przedmiotowego wniosku wynika, że Spółka nabywa węgiel od dostawcy (np. producenta), a następnie transportuje go (z wykorzystaniem zewnętrznych przewoźników) na teren swoich zakładów. Spółka posiada status finalnego nabywcy węglowego i to ona w większości przypadków odpowiada za transportowany węgiel (Spółka odbiera węgiel w zakładzie dostawcy). Zdarza się, że podczas transportu zostają stwierdzone braki wyrobów węglowych, które nie wynikają z naturalnych ubytków węgla lecz najprawdopodobniej z kradzieży. Zdarzają się również sytuacje, w których wprawdzie stwierdzony zostaje brak węgla oraz jego przyczyna (np. uszkodzenie klapy zsypowej wagonu) ale nie jest możliwe ustalenie czy doszło do kradzieży.

Wątpliwości Spółki dotyczą obowiązku zapłaty podatku akcyzowego od wyrobów węglowych utraconych w trakcie transportu, w tym uznanych za skradzione.

Odnosząc się do niniejszej kwestii wskazać należy, że zgodnie z art. 9a ust. 1 pkt 7 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest powstanie ubytków wyrobów węglowych. Zatem obowiązek zapłaty podatku akcyzowego od wyrobów węglowych utraconych w trakcie transportu, w tym uznanych za skradzione powstaje gdy utracone wyroby węglowe stanowią w rozumieniu ustawy ubytki. Zgodnie z przepisami ustawy za ubytki wyrobów węglowych uznaje się wszelkie straty wyrobów węglowych powstałe w trakcie ich przemieszczania na terytorium kraju w związku z wykonaniem czynności stanowiącej przedmiot opodatkowania akcyzą. Zatem nie wszystkie straty czy niedobory wyrobów węglowych uznaje się za ubytki w rozumieniu ustawy. Za ubytki wyrobów węglowych uznaje się jedynie te straty, które powstają w trakcie przemieszczania. Co więcej aby straty powstałe podczas przemieszczania wyrobów węglowych uznać w rozumieniu ustawy za ubytki przemieszczanie wyrobów węglowych musi mieść związek z wykonaniem czynności stanowiącej przedmiot opodatkowania akcyzą. W analizowanej sytuacji Spółka będąca finalnym nabywcą węglowym dokonuje, z wykorzystaniem zewnętrznych przewoźników, transportu zakupionego od dostawcy węgla. Natomiast stosownie do art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu jest przedmiotem opodatkowania akcyzą. Zatem w przedmiotowym przypadku straty wyrobów węglowych powstają podczas przemieszczania a jednocześnie przemieszczanie to ma związek z wykonaniem czynności stanowiącej przedmiot opodatkowania akcyzą, tj. sprzedażą wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu. Ponadto to Spółka w większości przypadków odpowiada za transportowany węgiel - odbiera węgiel w zakładzie dostawcy. Tym samym utracone przez Spółkę w trakcie transportu wyroby węglowe, które Spółka odbiera w zakładzie dostawcy i za które odpowiada podczas transportu, w tym uznane za skradzione stanowią ubytki wyrobów węglowych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. c ustawy, które na podstawie art. 9a ust. 1 pkt 7 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym u Spółki.

Niemniej jednak stosownie do art. 30 ust. 4 pkt 2 ustawy zwalnia się od akcyzy ubytki wyrobów akcyzowych do wysokości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 85 ust. 7, tj. w przedmiotowym przypadku rozporządzenia. Przy czym niniejsze zwolnienie nie ma zastosowania w przypadku ubytków wynikających z popełnienia przestępstwa przeciwko mieniu. Zatem w przedmiotowym przypadku utracone przez Spółkę w trakcie transportu wyroby węglowe, które nie powstały w wyniku kradzieży podlegają zwolnieniu z akcyzy do wysokości normy dopuszczalnych ubytków wyrobów węglowych ustalonej w rozporządzeniu. Tym samym akcyzie podlegają utracone przez Spółkę w trakcie transportu wyroby węglowe, które nie powstały w wyniku kradzieży w wysokości przekraczającej normę dopuszczalnych ubytków wyrobów węglowych ustaloną w rozporządzeniu. Natomiast utracone przez Spółkę w trakcie transportu wyroby węglowe, które powstały w wyniku kradzieży w pełni podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Zwolnienie wynikające z art. 30 ust. 4 pkt 2 ustawy nie obejmuje bowiem strat wyrobów węglowych będących ubytkami wyrobów węglowych powstałych w wyniku kradzieży – ubytki te zostały wyłączone ze zwolnienia wprost mocą ustawy na podstawie art. 30 ust. 5.

Wnioskodawca we własnym stanowisku podnosi, że w przypadku, gdy nie zostanie stwierdzone, że w trakcie przewozu doszło do kradzieży zastosowanie znajdzie art. 31a ust. 2 ustawy. W takim przypadku bowiem przyczyna i ewentualne dalsze wykorzystanie wyrobów nie jest w żaden sposób ustalone. Co więcej Spółka w żaden sposób nie „używa” wyrobów zwolnionych, jak również nie narusza warunków zwolnienia.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 31a ust. 2 ustawy zwalnia się od akcyzy powstałe u finalnego nabywcy węglowego straty wyrobów węglowych, nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jeżeli w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że nastąpiło użycie tych wyrobów do celów innych niż wskazane w ust. 1.

Zatem z treści wskazanego przez Wnioskodawcę art. 31a ust. 2 ustawy jednoznacznie wynika, że zwolnieniu podlegają straty wyrobów węglowych a nie ubytki wyrobów węglowych w rozumieniu ustawy. Jak już wskazano nie wszystkie straty wyrobów węglowych uznaje się za ubytki w rozumieniu ustawy. Omawiany artykuł odnosi się do tych strat, które ubytków w rozumieniu ustawy nie stanowią. Czytając a contrario niniejszy artykuł ma na celu opodatkowanie jedynie - niebędących w rozumieniu ustawy ubytkami - strat wyrobów węglowych powstałych u finalnego nabywcy węglowego, co do których stwierdzono, że brakujące wyroby węglowe zostały użyte do celów nieuprawniających do ich zwolnienia od akcyzy. Jak wskazano wyżej w analizowanym przypadku wyroby węglowe utracone w trakcie transportu, w tym uznane za skradzione stanowią ubytki wyrobów węglowych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. c ustawy. Tak więc względem przedmiotowych wyrobów węglowych utraconych w trakcie transportu nie znajdzie zastosowania zwolnienie na podstawie art. 31a ust. 2 ustawy.

Odnośnie natomiast stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku utraconych podczas transportu wyrobów węglowych w wyniku kradzieży podatnikiem jest złodziej który dokonał kradzieży wyrobów akcyzowych, a nie Spółka wskazać należy, że w myśl art. 9a ust. 1 pkt 6 ustawy przedmiotem opodatkowania jest również użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary. Przy tym na podstawie art. 13 ust. 1 pkt 7 ustawy jako podatnik został zdefiniowany podmiot dokonujący użycia lub sprzedaży wyrobów węglowych, które uzyskał w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary. Z przepisów wynika więc, że podatnikiem akcyzy w przypadku kradzieży węgla może być jego złodziej lub paser. Przy czym należy zaznaczyć, że to nie czyn zabroniony jakim jest kradzież podlega opodatkowaniu a użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze kradzieży. Wskazać należy, że ujęcie zużycia lub sprzedaży kradzionego węgla w katalogu czynności opodatkowanych ma umożliwić pobranie akcyzy również od podmiotów działających nielegalnie. Nie oznacza to jednak, że w sytuacji gdy straty wyrobów węglowych wynikające z kradzieży stanowią ubytki w rozumieniu ustawy, to takie ubytki nie podlegają opodatkowaniu u podmiotu u którego powstały. Jeżeli kradzież węgla stanowi ubytki w rozumieniu ustawy to skradziony węgiel powinien zostać opodatkowany jako ubytek. Jak sam Wnioskodawca we własnym stanowisku wskazał w uzasadnieniu do zmian w ustawie o podatku akcyzowym regulujących kwestie związane z opodatkowaniem węgla, węgla brunatnego i koksu odnoszącego się do art. 13 ust. 1 pkt 7 ustawy wskazano „Zmiana od strony podmiotowej koresponduje z opodatkowaniem użycia lub sprzedaży wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary. Pozwoli to na opodatkowanie użycia lub sprzedaży wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary u sprawcy czynu zabronionego". Niniejsze potwierdza, że wskazanie jako podatnika podatku akcyzowego podmiotu dokonującego użycia lub sprzedaży wyrobów węglowych uzyskanych w drodze kradzieży wynika z wskazania zużycia lub sprzedaży kradzionego węgla w katalogu czynności opodatkowanych. Nie można zatem przyjąć, że w każdym przypadku gdy mamy do czynienia z kradzieżą wyrobów węglowych podatnikiem jest złodziej lub paser tych wyrobów dokonujący ich zużycia lub sprzedaży. W przypadku gdy ma miejsce kradzież w wyniku której powstają straty stanowiące w rozumieniu ustawy ubytki straty te podlegają opodatkowaniu u podmiotu którego powstały.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w analizowanej sytuacji Spółka ma obowiązek zapłaty podatku akcyzowego od wyrobów węglowych utraconych w trakcie transportu, w tym uznanych za skradzione. Utracone przez Spółkę w trakcie transportu wyroby węglowe, które Spółka odbiera w zakładzie dostawcy i za które odpowiada podczas transportu, w tym uznane za skradzione stanowią bowiem ubytki wyrobów węglowych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. c ustawy, które na podstawie art. 9a ust. 1 pkt 7 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym u Spółki. Przy czym utracone przez Spółkę w trakcie transportu wyroby węglowe, które nie powstały w wyniku kradzieży podlegają opodatkowaniu w wysokości przekraczającej normę dopuszczalnych ubytków wyrobów węglowych ustaloną w rozporządzeniu. Utracone przez Spółkę w trakcie transportu wyroby węglowe, które nie powstały w wyniku kradzieży do wysokości normy dopuszczalnych ubytków wyrobów węglowych ustalonej w rozporządzeniu podlegają zwolnieniu z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 4 pkt 2 ustawy.

Odnosząc się do powołanych we własnym stanowisku interpretacji indywidualnych, tut. Organ pragnie podkreślić, że w identycznym stanie prawnym i identycznym stanie faktycznym rozstrzygnięcia powinny być identyczne. Przywołane przez Spółkę interpretacje rozstrzygają w stanie prawnym obowiązującym do dnia 19 września 2013 r. natomiast przedmiotowa interpretacja rozstrzyga w stanie prawnym obowiązującym od 20 września 2013 r. Wskazać należy, że z dniem 20 września 2013 r. weszły w życie przepisy ustawy z dnia 12 lipca 2013 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 939), które zmieniły zasady obrotu wyrobami węglowymi, w tym istotnie zmieniły definicję ubytków wyrobów węglowych oraz przedmiot opodatkowania akcyzą dotyczący wyrobów węglowych. Zatem przywołane przez Spółkę interpretacje nie rozstrzygają w identycznym stanie prawnym co przedmiotowa interpretacja. Ponadto interpretacje powołane przez Spółkę na poparcie stanowiska, że to nie Spółka będzie zobowiązana do zapłaty podatku akcyzowego od wyrobów węglowych utraconych w trakcie transportu w wyniku kradzieży rozstrzygają w odmiennych stanach faktycznych od stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Powołane interpretacje rozstrzygają w stanie faktycznym, w którym straty wyrobów węglowych będące wynikiem kradzieży powstają podczas magazynowania wyrobów węglowych. Natomiast w analizowanym stanie faktycznym Spółka wyraźnie wskazała, że straty wyrobów węglowych będące wynikiem kradzieży powstają podczas transportu. Niniejsza odmienność w stanach faktycznych ma istotne znaczenie z uwagi na zmianę przepisów dotyczących opodatkowania wyrobów węglowych, która miała miejsce z dniem 20 września 2013 r. W stanie prawnym obowiązującym od 20 września 2013 r., tj. w stanie prawnym na podstawie którego wydana jest przedmiotowa interpretacja za ubytki wyrobów węglowych uznaje się jedynie te straty, które powstają w trakcie przemieszczania natomiast straty powstałe podczas magazynowania, co do zasady, nie podlegają opodatkowaniu. Tym samym przedmiotowe interpretacje, które rozstrzygają w zakresie opodatkowania strat powstałych w wyniku kradzieży podczas magazynowania w stanie prawnym obowiązującym do 19 września 2013 r. nie mogą stanowić poparcia stanowiska Spółki odnośnie opodatkowania strat powstałych w wyniku kradzieży podczas transportu w stanie prawnym obowiązującym od 20 września 2013 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.