INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 22 marca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w ślad za uzyskiwanymi przychodami w postaci środków pieniężnych otrzymywanych tytułem przejętych w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa należności cywilnoprawnych Spółka ma prawo do identyfikacji kosztów uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej zaspokojonym w ten sposób należnościom, których wartość podatkowa wynika z ksiąg rachunkowych prowadzonego dotychczas przez Panią X przedsiębiorstwa - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy w ślad za uzyskiwanymi przychodami w postaci środków pieniężnych otrzymywanych tytułem przejętych w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa należności cywilnoprawnych Spółka ma prawo do identyfikacji kosztów uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej zaspokojonym w ten sposób należnościom, których wartość podatkowa wynika z ksiąg rachunkowych prowadzonego dotychczas przez Panią X przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Na mocy zawartej w dniu 31 grudnia 2011 r. umowy aportu wspólnicy – Pani X i Pan Y wnieśli do Spółki wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zamian za objęte udziały. Na wniesiony w powyższy sposób wkład złożyły się aktywa prowadzonego dotychczas przez Panią X przedsiębiorstwa w postaci środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, należności cywilnoprawnych oraz towarów.

Wobec przeprowadzonej transakcji Spółka otrzymuje obecnie od dotychczasowych kontrahentów Pani X środki pieniężne tytułem przejętych należności. Przedmiotowe środki stanowią przychód podatkowy, gdyż w świetle art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) przychodami są między innymi otrzymane pieniądze i wartości pieniężne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w ślad za uzyskiwanymi przychodami w postaci środków pieniężnych otrzymywanych tytułem przejętych w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa należności cywilnoprawnych Spółka ma prawo do identyfikacji kosztów uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej zaspokojonym w ten sposób należnościom, których wartość podatkowa wynika z ksiąg rachunkowych prowadzonego dotychczas przez Panią X przedsiębiorstwa...

Zdaniem Spółki, stosownie do art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. W przypadku wykorzystania celem uzyskania przychodu, składników majątkowych nabytych w ramach przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego (aportu), kwestia identyfikacji kosztów uzyskania przychodów została uregulowana w art. 15 ust. 1s ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten reguluje bowiem enumeratywnie zasady ustalania wartości podatkowej tych składników. Zgodnie z pkt 1 w przypadku składników zaliczonych do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, wartość tych składników ustala się w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład. W myśl natomiast pkt 2 — w przypadku pozostałych składników, ich wartość ustala się w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia.

Z przytoczonych regulacji wynika zatem, że przejęte przez Spółkę w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa należności cywilnoprawne posiadają swoją wartość podatkową, która w przypadku konsumpcji tych należności rodzących przychód podatkowy, stanowi koszt uzyskania przychodu. Konsumpcja taka może przy tym przybrać wieloraką postać i tak, możliwe jest uzyskanie przychodu wskutek zbycia przejętych w ramach aportu należności, czy też jak w rozpatrywanym przypadku, wygaśnięcie tych należności wskutek dokonanej przez dłużnika zapłaty. Każda z tych sytuacji wiąże się z jednej strony z uzyskaniem przychodów, z drugiej zaś z prawem do identyfikacji kosztów ich uzyskania. Podkreślenia przy tym wymaga, że koszty te nie odpowiadają wartości nominalnej przejętych należności, tudzież wartości zdyskontowanej tych należności, wprowadzonej do ksiąg rachunkowych podatnika obejmującego aport, lecz wartości przyjętej dla celów podatkowych (wartości podatkowej) wynikającej z ksiąg podmiotu wnoszącego wkład w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Oznacza to w praktyce, że Spółka uzyskując przychód w postaci środków pieniężnych otrzymywanych tytułem przejętych w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa należności cywilnoprawnych, ma prawo do identyfikacji kosztów uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej wartości podatkowej tych należności, jaką na dzień nabycia należności te miały w księgach rachunkowych prowadzonego przez Panią X przedsiębiorstwa. Na marginesie powyższego wskazać również wypada, że aczkolwiek art. 15 ust. 1s ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obowiązuje od dnia 01 stycznia 2011 r., to wypływające z niego prawo do identyfikacji kosztów uzyskania przychodów w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego (aportu), było już wcześniej powszechnie aprobowane. Na kreowane w tym przypadku przez doktrynę poglądy zwrócił uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w decyzji z dnia 05 listopada 2007 r. Znak: PBI/2-4218/INT/1/2007, odnosząc się do zagadnienia identyfikacji kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia akcji objętych przez spółkę akcyjną jako aport niepieniężny w zamian za wydane akcje własne. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach uznać należało, że kapitał akcyjny jest „tożsamy ze zobowiązaniem Spółki wobec jej akcjonariusza” (vide: str. 6 decyzji). W tych zaś okolicznościach „wydane akcje własne stanowią wydatek («zapłatę») za otrzymany aport i jako takie powinny stanowić koszt podatkowy przy ustalaniu dochodu ze zbycia przedmiotu aportu”. Działo się tak, gdyż zgodnie „ze stanowiskiem doktryny prawa podatkowego, zasadniczo podzielanym przez sądy administracyjne i organy podatkowe, kosztem uzyskania przychodu jest nie tylko koszt faktycznie zrealizowany, ale także «każdy faktycznie dokonany odpis niebędący wydatkiem, powodujący zmianę w strukturze aktywów lub pasywów osoby prawnej»" (vide: str. 7 decyzji). Wobec powyższego stanowiska zauważyć więc wypada, że również w rozpatrywanym przypadku nabycie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest swego rodzaju zaciągnięciem zobowiązania, z tą jednak różnicą, że Spółka na jego potwierdzenie nie wydała akcji, lecz wnoszący aport wspólnicy objęli jej udziały. Przeprowadzona transakcja, podobnie jak w przypadku wydania akcji, wiązała się również ze zmianą struktury aktywów i pasywów, z jednej bowiem strony te pierwsze wzrosły między innymi o wartość przejętych należności cywilnoprawnych, z drugiej zaś te drugie — o wartość objętych przez wspólników udziałów. Obecnie natomiast otrzymanie środków pieniężnych tytułem przejętych należności wiąże się z kolejną zmianą struktury aktywów Spółki. Wpływ środków powoduje wzrost wartości aktywów w postaci środków pieniężnych w kasie i na rachunku bankowym, jednocześnie zaś zmniejszenie aktywów w postaci należności, które wskutek zapłaty zostały zaspokojone.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Na wstępie należy zaznaczyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji nie była ocena, czy masa majątkowa, która zostanie wniesiona do Spółki w drodze aportu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm., dalej „ustawa o pdop”). Zatem tut. Organ, będąc związany zakresem przedmiotowym wniosku, w niniejszej interpretacji przyjął założenie, że przedmiot aportu w istocie stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W myśl tego przepisu, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, iż wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Warunkiem zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest również to, aby dany wydatek nie był zawarty w katalogu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o pdop, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 15 ust. 1s ustawy o pdop, w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w drodze wkładu niepieniężnego (aportu), wartość poszczególnych składników majątku, wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustala się:

1. w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład - w przypadku składników zaliczonych do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych,
2. w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia - w przypadku pozostałych składników.
   
   

Z kolei z art. 15 ust. 1u wynika, iż w przypadku zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nabytych w sposób, o którym mowa w ust. 1s, koszty uzyskania przychodów ustala się w wysokości, o której mowa w tym przepisie, pomniejszonej o dokonane od tych składników odpisy amortyzacyjne.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż na mocy zawartej umowy aportu wspólnicy – Pani X i Pan Y wnieśli do Spółki wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zamian za objęte udziały. Na wniesiony w powyższy sposób wkład złożyły się aktywa prowadzonego dotychczas przez Panią X przedsiębiorstwa w postaci środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, należności cywilnoprawnych oraz towarów. Wobec przeprowadzonej transakcji Spółka otrzymuje obecnie od dotychczasowych kontrahentów Pani X środki pieniężne tytułem przejętych należności.

W świetle powyższego należy zauważyć, iż cytowany przez Spółkę przepis art. 15 ust. 1s ustawy o pdop, z którego Jej zdaniem wypływa prawo do identyfikacji kosztów uzyskania przychodów w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego (aportu), dotyczy jedynie sposobu ustalania wartości poszczególnych składników majątkowych w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego (aportu). Dopiero cytowany wyżej art. 15 ust. 1u ustawy o pdop, wskazuje, w jakim przypadku tak ustalona wartość może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, tj. w przypadku zbycia składników majątku.

W świetle powyższych przepisów uznać należy, iż skoro z opisu stanu faktycznego wynika, iż nie dochodzi do zbycia należności, lecz do ich uregulowania przez kontrahentów to Spółka nie ma prawa do identyfikacji kosztów uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej zaspokojonym w ten sposób należnościom, tj. w wartości podatkowej wynikającej z ksiąg rachunkowych prowadzonego dotychczas przez Panią X przedsiębiorstwa.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się natomiast do powoływanej decyzji Organu podatkowego stwierdzić należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.