INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2013 r. (data wpływu 7 listopada 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 stycznia 2014 r. (data wpływu 24 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku od towarów i usług.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), pismem z dnia 16 stycznia 2014 r. nr IPTPB2/436-127/13-2/KK IPTPB3/423-445/13-2/PM IPTPP2/443-868/13-2/AW, (doręczonym w dniu 20 stycznia 2014 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie, dnia 24 stycznia 2014 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 22 stycznia 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1. Zarządzanie środkami finansowymi – Grupa N.
   
   

Grupa N. uruchomiła w 2011 r. globalny projekt, w celu scentralizowania dotychczas zdecentralizowanych czynności zarządzania środkami finansowymi. W sercu tej inicjatywy leży wprowadzenie globalnego, wewnętrznego banku, tzw. „Inhouse” Banku oraz zredukowanie kontaktów z bankami tylko do jednego dużego partnera bankowego na dany kontynent.

Grupa N. wybrała X, spółkę w 100% będącą własnością Grupy N. z siedzibą w X, aby była jej globalnym wewnętrznym „Inhouse” Bankiem. Ponadto, Grupa N. wybrała Bank – X na swojego dużego partnera bankowego w Europie.

Koncepcja przewiduje zaimplementowanie lokalnych cashpooli o saldzie zerowym (zero-balance) w spółkach zlokalizowanych w poszczególnych krajach europejskich. X będzie miała dostęp do kont głównych (master accounts) tych lokalnych cashpooli o saldzie zerowym, a wszystkie lokalne spółki będą bezpośrednio lub pośrednio połączone z tą strukturą przez podmiot z danego kraju o statusie lokalnego sub-poola.

Koncepcja ta przewiduje także, że X działa jako tzw. Payment Factory (system centralnego zarządzania płatnościami w Grupie) wykonując wszelkie płatności handlowe na rzecz lokalnych spółek z centralnego lokalnego konta przeznaczonego do wypłat. Dla spółek mających siedzibę w Polsce, w tym XX, zostanie utworzone centralne lokalne konto w polskim banku. Konto to jest określane jako centralne, ponieważ jest ono wspólne dla wszystkich spółek mających siedzibę w Polsce, ale także może być wykorzystywane do płatności w złotówkach dokonywanych przez inne spółki z Grupy na rzecz polskich wierzycieli. Z drugiej strony zostało nazwane jako lokalne dlatego, że jest utworzone w Polsce do obsługi płatności w walucie polskiej pochodzących przede wszystkim od spółek z siedzibą w Polsce.

Nowa koncepcja jest już wdrożona w około 20 krajach Europy. Uznana jest za najlepszą praktykę współczesnego zarządzania środkami finansowymi i Grupa N. została za tę inicjatywę odznaczona nagrodą Adama Smitha (2013) w kategorii „Najlepszy system zarządzania środkami finansowymi i płynnością”. Implementacja tej koncepcji w Polsce przewidziana jest na marzec 2014 r.

2. Struktura zarządzania środkami finansowymi X
   
   

Grupa N. ma cztery jednostki operacyjne w Polsce:

• X SA;

• N. Sp. z o.o.;

• S. Sp. z o.o.;

• A. Sp. z o.o.
  
  

SA jest przewidziany na lokalnego lidera nowych struktur zarządzania środkami finansowymi w Polsce, posiadającego konto sub-pool. Przewiduje się połączenie wszystkich jednostek operacyjnych z tym kontem sub-pool – w ten sposób będą one otrzymywać lub płacić odsetki od/dla SA, w zależności od stanu ich salda w cashpoolu. Konto sub-pool SA będzie połączone z kontem głównym X, dlatego XX SA będzie płacił lub otrzymywał odsetki od/dla X w zależności od stanu jej salda w cashpoolu. Konto główne będzie zarządzane przez X.

Przewidywana struktura kont cash poola wygląda następująco (schemat dostępny we wniosku na str. 11)

Operating Account to konta operacyjne (bieżące) każdej ze spółek wymienionych w schemacie. Salda dodatnie będą przekazywane na konto sub-poola, a w przypadku sald ujemnych zostaną na te konta przekazane środki z konta sub-poola (zerowanie sald kont bieżących w korespondencji z kontem sub-pool).

Sub-pool Account to konto, którego saldo będzie rozliczane z kontem głównym. W przypadku salda dodatniego na koncie sub-poola, nadwyżka zostanie przekazana na konto główne, a w przypadku salda ujemnego – konto sub-poola zostanie zasilone środkami przekazanymi z konta głównego (zerowanie sald kont bieżących w korespondencji z kontem sub-pool). Jednocześnie konto to będzie służyło do zerowania sald na kontach operacyjnych.

Master Account to konto główne, dzięki któremu będą zerowane salda na koncie sub-poola. Disbursement Account to konto wypłat funkcjonujące w ramach Payment Factory. Salda tego konta będą zerowane w korespondencji z kontem głównym.

3. Mechanizm funkcjonowania cash poola
   
   

Nowy cashpool będzie stosował metodę salda zerowego, gdzie salda z wszystkich kont operacyjnych, jak i konta sub-pool oraz konta wypłat (disbursement account) będą rozliczane pod koniec każdego dnia roboczego w sposób całkowicie zautomatyzowany.

Sekwencja zerowania sald wygląda następująco:

• po pierwsze, salda dodatnie na kontach operacyjnych będą rozliczane przez transfery do konta sub-pool,

• po drugie, salda ujemne na kontach operacyjnych będą rozliczane przez transfery z konta sub-pool,

• po trzecie, salda dodatnie na koncie sub-pool lub koncie wypłat będą rozliczane poprzez transfery do konta głównego,

• po czwarte, salda ujemne na koncie sub-pool lub koncie wypłat będą rozliczane poprzez transfery z konta głównego.
  
  

W ten sposób, wszelkie płynne aktywa w Polsce będą skoncentrowane na jednym koncie (Master Account), które będzie zarządzane w sposób centralny. Wszystkie powyższe rozliczenia skutkować będą pozycjami wzajemnymi między spółkami – pomiędzy spółkami operacyjnymi a SA lub pomiędzy SA a X. Te pozycje wzajemne będą aktualizowane w pełni automatycznie, codziennie – w systemach księgowych wszystkich uczestniczących spółek.

4. Naliczanie odsetek
   
   

1. Odsetki płacone na rzecz banku
   
   

Skoro wszystkie salda na kontach operacyjnych, jak i na koncie sub-pool oraz na koncie wypłat, będą zerowane pod koniec każdego dnia roboczego, odsetki na rzecz banku będą naliczane wyłącznie od kwot znajdujących się na koncie głównym prowadzonym przez X w polskim oddziale XX. Dokładne warunki takich odsetek będą określone w umowie kredytu, która zostanie zawarta pomiędzy X i polskim oddziałem XX.

2. Odsetki między spółkami
   
   

Mając na uwadze, że wszystkie salda kont operacyjnych jak i konta sub-pool oraz konta wypłat będą zerowane pod koniec każdego dnia roboczego, nie będzie jakichkolwiek odsetek naliczanych przez bank dla uczestnika poola, lecz jedynie odsetki między spółkami na saldach między spółkami, co będzie rezultatem transakcji sald zerowych.

Odsetki pomiędzy spółkami, pomiędzy spółkami operacyjnymi a SA oraz odsetki pomiędzy spółkami – między SA a X – będą oparte o te same metody kalkulacji i o te same stawki procentowe. Odsetki będą naliczane pod koniec każdego miesiąca, przy uwzględnieniu sald dziennych z pozycji wzajemnych, („międzyspółkowych”). Odsetki nie będą kompensowane, tj. przychód z odsetek będzie naliczany na saldach dodatnich pozycji między spółkami a wydatki odsetkowe będą naliczane na saldach ujemnych pozycji między spółkami. Odsetki nie muszą być fizycznie transferowane, ale będą naliczane/odliczane na wewnętrznych kontach, na których pozycje pomiędzy spółkami są ujawnione. Stopy odsetkowe, które będą stosowane, składają się ze stopy bazowej minus spread – dla przychodu z odsetek, plus spread – dla wydatków odsetkowych. Jako stopa bazowa przyjęty zostanie wskaźnik ON WIBOR (overnight WIBOR). Wszelkie odsetki pomiędzy spółkami będą zgodne z zasadą arms length, czyli zasadami rynkowymi.

5. Wynagrodzenie
   
   

1. Wynagrodzenie w Cash Pooling
   
   

X nie będzie pobierał żadnych dodatkowych opłat za aktywności w cash pool od SA lub od jakiegokolwiek innego lokalnego uczestnika poola. SA także nie będzie naliczał żadnych dodatkowych opłat za aktywność w cash pool jakiemukolwiek uczestnikowi lokalnego poola. Wszyscy uczestnicy poola będą obciążani opłatami bezpośrednio przez polski oddział XX z tytułu usług świadczonych przez bank w odniesieniu do prowadzenia cashpoola, takimi jak opłaty za prowadzenie rachunku, opłaty za zerowanie sald, opłaty za raportowanie.

2. Wynagrodzenie z tytułu usług tzw. Payment Factory (zcentralizowanego systemu dokonywania płatności)
   
   

X będzie ponosił koszty transakcji ze względu na to, że będzie dokonywać płatności na rzecz innych lokalnych spółek z centralnego konta przeznaczonego do wypłat. Takimi kosztami transakcji polski oddział XX będzie obciążał X w okresach miesięcznych, a X będzie przenosił koszty tych transakcji na spółki lokalne, na rzecz których takie opłaty zostały dokonane.

6. Stosunki umowne
   
   

1. Umowy z bankiem
   
   

X Cash Pooling Agreement z polskim oddziałem XX. Wszystkie lokalne spółki grupy N. w Polsce dołączą do Cash Pooling Agreement poprzez umowę o przystąpieniu, która jest załącznikiem do umowy głównej. Wszystkie strony umowy mogą wypowiedzieć swoje uczestnictwo w strukturze cashpoolingu w każdej chwili, z zachowaniem postanowień o wypowiedzeniu przewidzianych w umowie.

Wszystkie strony uczestniczące w strukturze cash pooling będą musiały podpisać standardową dokumentację związaną z otwarciem rachunku bankowego, wymaganą przez polski oddział XX, aby uruchomić wymagane rachunki.

2. Umowy pomiędzy spółkami
   
   

X zawrze umowę dotyczącą otwarcia rachunku bieżącego z SA a SA zawrze umowy dotyczące otwarcia rachunków bieżących (jak wyżej) z podmiotami lokalnymi uczestniczącymi w cashpoolu. Umowy te zdefiniują funkcjonowanie kont wewnętrznych, które są rezultatem struktury zerowych sald cashpoolu.

X zawrze umowy o świadczenie usług tzw. Payment Factory (zcentralizowanego systemu zarządzania płatnościami) z podmiotami lokalnymi uczestniczącymi w tych usługach.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca przedstawił następujące informacje:

1. Podmioty określone jako Uczestnicy struktury cash poolingu są spółkami będącymi polskimi rezydentami podatkowymi, tj. SA (również pełniący rolę sub-poola), N. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, S. Polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i A. Polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, co zostało wskazane we wniosku.
2. Wszystkie rozliczenia w ramach opisanej struktury będą odbywały się w złotówkach za pośrednictwem rachunków bankowych znajdujących się w Polsce.
3. Umowa cash poolingu, na podstawie której nastąpi przystąpienie do systemu, zalicza się do tzw. umów cash pool zero-balance, co zostało wskazane we wniosku. Pozostałe umowy zawierane w ramach systemu zostały opisane w pkt 6 wniosku o interpretację.
4. Możliwe jest, że na dzień zapłaty odsetek zadłużenie wobec uczestników cash poola, ustalone z uwzględnieniem zobowiązań z tytułu pożyczek, kredytów, odsetek od tych pożyczek (kredytów), z innych tytułów przekroczy łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego Wnioskodawcy, może się także zdarzyć tak, że wartość ta nie zostanie przekroczona – trudno to jednoznacznie określić, gdyż wniosek o interpretację dotyczy zdarzenia przyszłego. Zaznaczyć należy, że żaden z uczestników systemu nie jest w posiadaniu akcji Wnioskodawcy. N. P. AG jest jednocześnie wspólnikiem (100%) w spółce SA i S. Polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Udziałowcem N. Poland spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i A. Polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest N. AG (100%). Jednocześnie, N. AG posiada akcje (100%) w N. P. AG.
5. W ramach umowy cash poola należy rozróżnić dwa rodzaje odsetek, o czym była mowa we wniosku o interpretację. Pierwsze odsetki są płacone/otrzymywane na/z konta głównego (Master Account) i są ustalone w umowie kredytu, która jest zawarta pomiędzy X i polskim oddziałem banku XX. SA nie jest stroną tej umowy i w konsekwencji nie ma wpływu na warunki ustalania odsetek. Drugi rodzaj odsetek to odsetki płacone pomiędzy uczestnikami. Są one ustalone w umowie cash poolingu zawartej pomiędzy X a SA jako sub-poolem oraz w umowie zawartej pomiędzy SA i innymi spółkami z Polski (uczestnikami). Warunki ustalania stopy odsetek dla SA i dla Uczestników będą identyczne i określone przez X na podstawie wcześniejszych badań. Grupa przeprowadziła badania rynkowe w celu ustalenia rynkowej stopy odsetek, w związku z czym stopa ustalona w powyższych umowach odpowiada wysokości stopy odsetek stosowanych na rynku. Warunki odsetek są więc ustalone odgórnie. SA (podobnie jak i inni Uczestnicy) nie ma wpływu na wysokość odsetek określonych w jednostkowej umowie. Przystępując do umowy akceptuje ich wysokość bez przeprowadzania negocjacji.
6. Głównym Liderem w strukturze będzie spółka X z siedzibą w X. Dla celów opisanego systemu cash pool, Lider otworzy rachunek w polskim banku.
7. SA jako sub-pool będzie wypłacał lub otrzymywał odsetki od/dla X (Lider) w zależności od stanu salda konta sub-pool w cash poolu jak wskazano we wniosku o interpretację, faktycznym odbiorcą (beneficial owner) odsetek wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz Lidera będzie Lider – X z siedzibą w X. Wnioskodawca będzie posiadał certyfikat rezydencji Lidera.
   
   

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że:

1. jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.
2. Liderem jest X.
3. Lider – X – posiada siedzibę działalności gospodarczej w X. Nie posiada on siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.
   
   

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Jak należy kwalifikować przedmiotową umowę cash poolingu i czy umowa ta podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych...
2. Czy w obliczu roli Lidera w grupie, świadczy on na rzecz Wnioskodawcy usługę pośrednictwa finansowego i czy w związku z tym Wnioskodawca powinien rozpoznać import usług ze stawką zwolnioną...
3. Czy Wnioskodawca przekazując wolne środki do poola oraz rozliczając odsetki na poziomie krajowym świadczy usługę na rzecz innych Uczestników (usługę pośrednictwa finansowego)...
4. Czy należy sporządzić dokumentację cen transferowych w przypadku uznania, że podmioty z grupy świadczą sobie nawzajem usługi pośrednictwa finansowego...
5. Czy Wnioskodawca przekazując środki do poola z rachunku sub-poola na rachunek główny (master) jest zobowiązany do pobrania podatku u źródła...
6. Czy odsetki wypłacane w ramach umowy cash poolingu podlegają przepisom o niedostatecznej kapitalizacji, tj. art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...
7. Czy obciążanie Wnioskodawcy kosztami opłat transakcyjnych w ramach tzw. Payment Factory (czyli scentralizowanego systemu płatności) spowoduje, że Wnioskodawca powinien rozpoznać import usług... Czy są to usługi pośrednictwa finansowego zwolnione z VAT...
   
   

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca doprecyzował (przeformułował) następujące pytania, które brzmią następująco:

Pytanie nr 5

Czy Wnioskodawca przekazując odsetki z rachunku sub-poola na rachunek Master Account, prowadzony przez Lidera jest zobowiązany do pobrania podatku u źródła...

Pytanie nr 2

Czy Wnioskodawca jest zobowiązany rozpocząć import usług pośrednictwa finansowego związanego z aktywnością Lidera...

W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 2 – Pytanie nr 2A: Czy Wnioskodawca może zastosować zwolnienie z opodatkowania tego importu usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy VAT...

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 4. W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, w umowie cash poolingu uczestniczą podmioty powiązane w sposób określony w polskich przepisach podatkowych (art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). W takim przypadku przepis art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych narzuca obowiązek sporządzania tzw. dokumentacji podatkowej, jeżeli podmioty powiązane dokonują pomiędzy sobą transakcji (kupna/sprzedaży towarów/usług), w których łączna kwota wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona roku podatkowym przekroczy określone w ustawie progi. Dla świadczenia usług próg ten został ustalony w wysokości 30 tys. euro.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do samych przesunięć środków w ramach cash poolingu nie ma konieczności sporządzania dokumentacji cen transferowych, mimo powiązań uczestników systemu. Trudno we wzajemnych relacjach w ramach struktury cash poolingu doszukać się jakiegokolwiek przypadku kupna lub sprzedaży towarów bądź usług (czyli przypadków przeprowadzania transakcji pomiędzy Wnioskodawcą oraz Liderem). Ponadto poszczególni Uczestnicy wchodzący w skład Grupy zawierają umowę z Bankiem i są jedną ze stron takiej umowy. Uczestnicy nie zawierają natomiast transakcji między sobą.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie należy sporządzać dokumentacji podatkowej także w odniesieniu do rozliczeń prowadzonych przez Lidera – w szczególności, że Lider nie otrzymuje z tytułu pełnienia funkcji żadnego wynagrodzenia, z zatem nawet nie ma elementu wartości transakcji. A zatem zdaniem Wnioskodawcy nie będzie miał on obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych w stosunku do transakcji ani z Liderem, ani z pozostałymi uczestnikami systemu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Należy podkreślić, że jednostkami powiązanymi mogą być zasadniczo jedynie spółki prawa handlowego: spółki kapitałowe (z ograniczoną odpowiedzialnością i akcyjne) oraz osobowe (jawne, partnerskie, komandytowe i komandytowo-akcyjne), a także przedsiębiorstwa państwowe. Jedynie w przypadku jednostki współzależnej dopuszcza się inną, niż spółka handlowa i przedsiębiorstwo państwowe formę organizacyjno-prawną, np. spółka cywilna.

Na gruncie przepisów prawa podatkowego pomiędzy określonymi podmiotami gospodarczymi w toku prowadzonej działalności mogą istnieć powiązania zarówno osobowe, jak i kapitałowe.

Zaistnienie takich powiązań narzuca przedsiębiorcom szczególne obowiązki i z drugiej strony naraża na wyższy, niż w przypadku podmiotów niezależnych, poziom ryzyka podatkowego. Sprowadza się ono zasadniczo do możliwości zastosowania przez organy podatkowe tzw. sankcyjnej stawki w podatku dochodowym, która wynosi aż 50% oszacowanego przez organ dochodu.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397, z późn. zm.) podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami – w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 – lub transakcji w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową są obowiązani do sporządzania dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

1. określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko);
2. określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty;
3. metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji;
4. określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach – w przypadku, gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot;
5. wskazanie innych czynników – w przypadku, gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji uwzględnione zostały te inne czynniki;
6. określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń – w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.
   
   

Powyższy obowiązek, na podstawie art. 9a ust. 2 ww. ustawy, obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

1. 100.000 euro – jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego, określonego zgodnie z art. 16 ust. 7, albo
2. 30.000 euro – w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo
3. 50.000 euro – w pozostałych przypadkach.
   
   

Definicja podmiotów powiązanych została umieszczona w art. 11 ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. I tak, jeżeli:

1. podatnik podatku dochodowego mający siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwany dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym za granicą lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2. osoba fizyczna lub prawna mająca miejsce zamieszkania albo siedzibę (zarząd) za granicą, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3. te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów, albo
4. podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
5. te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów

– i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały – dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Z ww. przepisów wyraźnie wynika, że aby mógł powstać wymóg sporządzania wspomnianej dokumentacji podatkowej, konieczne jest jednoczesne ziszczenie się dwóch warunków: musimy mieć do czynienia z transakcją oraz taka transakcja musi mieć miejsce pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Pojęcie „transakcja” nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego ani cywilnego, zatem można uznać, że nie posiada ono definicji legalnej. W takim przypadku należy posłużyć się znaczeniem słownikowym, w myśl którego (według internetowego Słownika Języka Polskiego - http://sjp.pwn.pl) transakcja to operacja handlowa dotycząca kupna lub sprzedaży towarów lub usług lub umowa handlowa na kupno lub sprzedaż towarów lub usług, też zawarcie takiej umowy.

Zgodnie z opisanym zdarzenia przyszłego Wnioskodawca jest przewidziany na lokalnego lidera nowych struktur zarządzania środkami finansowymi w Polsce, posiadającego konto sub-pool. Przewiduje się połączenie wszystkich jednostek operacyjnych z tym kontem sub-pool – w ten sposób będą one otrzymywać lub płacić odsetki od/dla Wnioskodawcy, w zależności od stanu ich salda w cashpoolu. Konto sub-pool Wnioskodawcy będzie połączone z kontem głównym X, dlatego Wnioskodawca będzie płacił lub otrzymywał odsetki od/dla X w zależności od stanu jej salda w cashpoolu. Konto główne będzie zarządzane przez X. Wszelkie płynne aktywa w Polsce będą skoncentrowane na jednym koncie (Master Account), które będzie zarządzane w sposób centralny. Wszystkie powyższe rozliczenia skutkować będą pozycjami wzajemnymi między spółkami – pomiędzy spółkami operacyjnymi a SA lub pomiędzy SA a X. Te pozycje wzajemne będą aktualizowane w pełni automatycznie, codziennie – w systemach księgowych wszystkich uczestniczących spółek.

W omawianym zdarzeniu przyszłym, z pewnością mianem transakcji określić można usługę cash poolingu świadczoną Uczestnikom Systemu (w tym Wnioskodawcy) przez bank.

Zauważyć należy, że przepis art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wyłącza obowiązku dokumentowania transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi, dokonywanych w ramach cash poolingu.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego nowa koncepcja uznana jest za najlepszą praktykę współczesnego zarządzania środkami finansowymi jak również przewiduje zaimplementowanie lokalnych cashpooli o saldzie zerowym (zero-balance) w spółkach zlokalizowanych w poszczególnych krajach europejskich. Jeżeli dzięki tej umowie u każdego z uczestników systemu (w tym Wnioskodawcy) saldo odsetek otrzymanych nad odsetkami zapłaconymi jest wyższe od analogicznego salda, jakie podmiot taki zrealizowałby, gdyby w umowie nie uczestniczył, lecz pożyczał środki finansowe na prowadzoną działalność i jednocześnie lokował swoje środki, dokonując tych czynności z podmiotami niepowiązanymi według zasad rynkowych, to przyjąć należy, że dzięki tej umowie wyżej wspomniany cel jest zrealizowany. Jednakże w każdym indywidualnym przypadku wymagałoby oceny to (co zrealizować można tylko w postępowaniu podatkowym lub kontrolnym), czy stopień korzyści w postaci oszczędności związanych z uczestniczeniem przez podmioty w tej umowie jest adekwatny do angażowanych przez podmioty środków finansowych.

Umowa cash poolingu nie została uregulowana w polskim systemie prawnym, jest zatem tzw. umową nienazwaną w rozumieniu prawa cywilnego. Jednakże, biorąc pod uwagę charakter tej umowy i jej cele, stwierdzić należy, że ma ona cechy zbliżone do umowy pożyczki (udostępnianie określonej kwoty pieniędzy w zamian za odpowiednie wynagrodzenie – odsetki). Nawet zatem w przypadku, gdy umowa cash poolingu polega na konwersji długu pomiędzy podmiotami w niej uczestniczącymi czy subrogacji, faktycznym jej celem jest udostępnianie środków pieniężnych pomiędzy podmiotami z grupy oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek. Jest to zatem rodzaj pożyczek udzielanych pomiędzy podmiotami uczestniczącymi w tym systemie.

Jednocześnie, jak wynika z art. 16 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez pożyczkę (zdefiniowaną na potrzeby art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ww. ustawy) rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy.

Zatem w ocenie tutejszego Organu, przepływy środków finansowych dokonywane w ramach umowy cash poolingu wypełniają przesłanki umowy pożyczki w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem stanowią transakcje w rozumieniu art. 9a tej ustawy.

Należy zauważyć, że transfery środków dokonywane są pomiędzy uczestnikami systemu, oraz odbiorcami należnych odsetek. Nawet zatem w sytuacji, gdy warunki umowy, np. wysokość oprocentowania odsetek ustała niepowiązany z uczestnikami systemu bank, transfery środków pomiędzy uczestnikami systemu mogą nie odzwierciedlać warunków rynkowych, (por. wyrok I SA/Kr 540/07). Przez warunki podlegające badaniu należy rozumieć zarówno wysokość odsetek, jak i poziom zadłużenia. Stwierdzenie czy postanowienia danej umowy odbiegają od warunków rynkowych, może wymagać w konkretnym przypadku porównania treści swobodnie zawartych umów ze standardowymi warunkami, określonymi w ofercie bankowej. W szczególności prawdopodobieństwo, że umowne uregulowania mogą odbiegać od rynkowych istnieje, kiedy administratorem rozliczeń staje się podmiot z grupy, natomiast konstrukcja i warunki funkcjonowania cash poolingu zostają określone w umowie zawartej przez podmioty przystępujące do tego porozumienia i będące podmiotami powiązanymi.

Odnośnie zastosowania przepisu art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do omawianego Systemu, należy raz jeszcze podnieść, że przepis ten nie wyłącza obowiązku dokumentowania transakcji między podmiotami powiązanymi dokonywanych w ramach cash poolingu. Dokumentacja taka powinna zawierać te informacje, które będą niezbędne do oceny, że warunki określone w ramach Systemu odzwierciedlają warunki ustalane w porównywalnych okolicznościach przez podmioty niezależne. Ponadto powinna wskazywać na ekonomiczną zasadność korzystania przez podatnika z systemu cash pooling, tj. że podatnik uczestniczący w takiej umowie (tu: Spółka) osiąga wyższe korzyści (np. w postaci niższych kosztów), niż gdyby lokował i pożyczał środki finansowe od podmiotów z nim niepowiązanych. Zarazem z dokumentacji tej wynikać powinien ekwiwalentny charakter takiej umowy.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego zostaną spełnione przesłanki wynikające z art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym Spółka będzie zobowiązana do sporządzania dokumentacji podatkowej, o ile nastąpi wypełnienie przesłanki dotyczącej przekroczenia rocznej wartości zawieranych transakcji, o której mowa w art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, w związku z uczestnictwem Wnioskodawcy w przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego Systemie na Spółce spoczywał będzie obowiązek dokumentacyjny wynikający z art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli transakcje między Uczestnikami Systemu przekroczą w danym roku podatkowym wartości określone w art. 9a ust. 2 tej ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie braku obowiązku sporządzania dokumentacji, o której mowa w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z uczestnictwem Spółki w Systemie, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć ojej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w X.