Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPBI/2/423-1214/13/AP
z 26 września 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 02 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku wygaśnięcia zobowiązania na skutek konfuzji (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 02 lipca 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku wygaśnięcia zobowiązania na skutek konfuzji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka, w związku z rozwojem swojej działalności gospodarczej, planuje zostać wspólnikiem w osobowej spółce prawa handlowego z siedzibą w Polsce (dalej: „SPV”). W przyszłości Spółka planuje nabyć od SPV znak towarowy (dalej: „Znak towarowy”) w rozumieniu art. 120 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm., dalej: „Ustawa PWP”). Wnioskodawca zakłada, że w momencie zakupu, wobec Znaku towarowego będzie prowadzony proces rejestracji, a w konsekwencji Spółka nabędzie prawo ze zgłoszenia znaku towarowego, tj. pierwszeństwo do uzyskania prawa ochronnego na znak towarowy w związku ze zgłoszeniem Znaku towarowego do Urzędu Patentowego zgodnie z art. 123 i n. Ustawy PWP.

Spółka dopuszcza możliwość, że wobec zakupionego Znaku towarowego prowadzony będzie przez Urząd ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (Office for Harmonization in the Internal Market) z siedzibą główną w Alicante proces rejestracji wspólnotowego znaku towarowego.

Znak towarowy zostanie zakupiony z uwzględnieniem jego aktualnej wartości rynkowej, w oparciu o wycenę dokonaną przez rzeczoznawcę majątkowego. SPV wystawi z tytułu sprzedaży na rzecz Spółki fakturę VAT. SPV odprowadzi należny podatek VAT do urzędu skarbowego. Spółka odliczy naliczony z tej faktury podatek VAT.

Spółka zamierza nabyte prawo ze zgłoszenia Znaku towarowego wprowadzić do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 4 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: „Ustawa CIT”) jako autorskie prawo majątkowe. Po wprowadzeniu prawa ze zgłoszenia Znaku towarowego będącego autorskim prawem majątkowym do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki, jego wartość początkowa zostanie ustalona w oparciu o cenę nabycia z faktury VAT wystawionej przez SPV.

Możliwe jest, że po transakcji sprzedaży prawa ze zgłoszenia Znaku towarowego, a przed dokonaniem zapłaty przez Spółkę na rzecz SPV za nabyte aktywo, dojdzie do połączenia Spółki oraz SPV. Nastąpi to w drodze przejęcia całości majątku SPV przez Spółkę, która będzie spółką przejmującą, czyli spółką, która będzie kontynuować działalność. W tej sytuacji dojdzie między innymi do wygaśnięcia zobowiązania Spółki z tytułu transakcji nabycia prawa ze zgłoszenia Znaku towarowego na skutek tzw. „konfuzji” tj. połączenia w ramach tej samej osoby (Spółki) prawa (wierzytelności SPV wobec Spółki) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Spółki wobec SPV).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku, gdy przed zapłatą za prawo ze zgłoszenia Znaku towarowego dojdzie do połączenia Spółki z SPV i wygaśnięcia zobowiązania z tytułu tej transakcji na skutek tzw. konfuzji, w stosunku do Spółki nie znajdzie zastosowania art. 15b ust. 6 Ustawy CIT zobowiązujący do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów tj. do korekty odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od prawa ze zgłoszenia Znaku towarowego będącego autorskim prawem majątkowym? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku nabycia prawa ze zgłoszenia Znaku towarowego w drodze umowy sprzedaży, gdy przed zapłatą dojdzie do połączenia Spółki z SPV i wygaśnięcia zobowiązania z tytułu tej transakcji na skutek tzw. konfuzji, w stosunku do Spółki nie znajdzie zastosowania obowiązek zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów tj. korekty odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od prawa ze zgłoszenia Znaku towarowego będącego autorskim prawem majątkowym.

Spółka nabędzie przedmiotowe prawo ze zgłoszenia Znaku towarowego w wyniku umowy sprzedaży. Możliwe jest, że przed dokonaniem płatności, dojdzie do połączenia Spółki z SPV. W wyniku połączenia na Spółkę przejdzie cały majątek SPV (spółki przejmowanej).

Zgodnie z art. 494 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: „KSH”) oraz art. 93 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej Spółka stanie się sukcesorem praw i obowiązków SPV zarówno na gruncie prawa handlowego, jak i prawa podatkowego.

Ze względu na powyższe może się zdarzyć, że uregulowanie (całości lub części) należności za nabywane prawo ze zgłoszenia Znaku towarowego nie nastąpi w formie pieniężnej, lecz w formie połączenia w ramach tego samego podmiotu (Spółki) prawa (Wierzytelności SPV wobec Spółki) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Spółki wobec SPV).

W doktrynie prawa, skumulowanie się praw wierzyciela i dłużnika w jednym podmiocie określa się pojęciem konfuzji.

Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (t.j. Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej: „KC”), nie zawiera definicji konfuzji ani konkretnego przepisu regulującego następstwa prawne połączenia długu i wierzytelności w jednej osobie. Niemniej jednak, skutek ten można wyinterpretować z ogólnych zasad prawa zobowiązań. Zgodnie, bowiem z art. 353 § 1 KC zobowiązanie jest stosunkiem prawnym, w którym jedna osoba (wierzyciel) może żądać od drugiej (dłużnik) świadczenia, a ta ostatnia powinna to świadczenie spełnić.

Jak słusznie podkreśla Tomasz Henclewski w artykule „Instytucja konfuzji w polskim prawie cywilnym” opublikowanym w „Przeglądzie Prawa Handlowego” - numer 4/2011: „Na treść każdego stosunku zobowiązaniowego składa się istnienie uprawnienia po stronie wierzyciela i skorelowanego z nim obowiązku oznaczonego działania lub zaniechania po stronie dłużnika. Nie może, więc zasadniczo istnieć ani wierzytelność bez odpowiadającego jej długu, ani też dług bez wierzytelności, gdyż nikt nie może być swoim własnym dłużnikiem i wierzycielem. Warunkiem koniecznym trwania zobowiązania jest istnienie dwóch stron - wierzyciela i dłużnika, a w przypadku zaniku jednej z nich, zobowiązanie wygasa. Nikt, bowiem nie może sam od siebie żądać spełnienia świadczenia, a także go egzekwować. Zobowiązanie takie nie miałoby sensu, a ponadto, nie byłoby już przeciw słowności stron w takim stosunku, z których każda reprezentowałaby inne interesy. Tym samym zobowiązanie wygasa na skutek zaniku istotnych elementów stosunku zobowiązaniowego, a w konsekwencji - przestaje istnieć więź o charakterze prawnym (vinculum iuris). Warto dodać, że do wystąpienia konfuzji wystarczający jest już sam fakt połączenia długu z wierzytelnością, bez względu na czas trwania tego stanu”.

Trafnie również zauważa prof. Szumański w komentarzu do KSH, w którym stwierdza, że istnieją sytuacje, w których w przypadku łączenia spółek i ogólnej zasady sukcesji uniwersalnej, prawo lub zobowiązanie wygasają z mocy prawa. Jedną z takich sytuacji, jest właśnie konfuzja, którą prof. Szumański tłumaczy w ten sposób: „przypadek pierwszy (konfuzja - przyp. Spółki) dotyczy np. sytuacji, w której spółka przejmująca była wierzycielem spółki przejmowanej. W wyniku połączenia się spółek dług spółki przejmowanej przeszedł na spółkę przejmującą, wskutek czego spółka przejmująca, jako wierzyciel stała się jednocześnie z tego samego stosunku prawnego swym dłużnikiem. Przypadek ten może obejmować też sytuację odwrotną, w której spółka przejmująca była dłużnikiem, spółka przejmowana zaś jej wierzycielem”.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że konfuzja jest jednym z rodzajów wygasania zobowiązań. Zobowiązanie takie wygasa z mocy samego prawa, w związku z utratą cech stosunku zobowiązaniowego. Dłuższe jego istnienie jest, z punktu widzenia zasad logiki, bezcelowe. Mając powyższe na względzie połączenie Spółki z SPV doprowadzi do wygaśnięcia zobowiązania Spółki wobec SPV i wierzytelności SPV wobec Spółki wskutek skumulowania w ramach jednego podmiotu praw przysługujących wierzycielowi i zobowiązań dłużnika.

Należy podkreślić, że na gruncie Ustawy CIT, ustawodawca nie odnosi się do kwestii kontuzji.

Zgodnie z treścią art. 15b ust. 1 Ustawy CIT, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Natomiast zgodnie z treścią art. 15b ust. 6 Ustawy CIT, przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio, w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, do tej części odpisów amortyzacyjnych, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów.

W ocenie Spółki w przypadku połączenia Spółki i SPV przepis art. 15b ustawy CIT nie znajdzie zastosowania. Nie znajduje on bowiem zastosowania w przypadku, gdy dochodzi do uregulowania należności. Przepis ten nie wymienia form wygaśnięcia zobowiązania stanowiących jednocześnie formę uregulowania należności, zatem należy uznać, że każde uregulowanie, w tym również bezgotówkowe, tj. potrącenie czy konfuzja powoduje wyłączenie zastosowania powyższej regulacji. Tym samym, ze względu na fakt, że w żadnym z przepisów Ustawy CIT nie zawarto zastrzeżeń w zakresie uregulowania należności w formie konfuzji w ocenie Spółki, uregulowanie należności, do jakiego odwołuje się art. 15b Ustawy CIT, oznacza również wygaśnięcie wskutek konfuzji zobowiązania Spółki wobec SPV oraz wierzytelności SPV wobec Spółki wynikającej z połączenia tych dwóch podmiotów. Takie podejście wpisuje się w koncepcję neutralności podatkowej łączenia spółek.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w wydanych przez Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych. W interpretacji indywidualnej z dnia 7 marca 2013 r. sygn. IBPBI/2/423-1570/12/CzP, IBPBI/2/423-226/13/CzP Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, że wygaśnięcie wzajemnych zobowiązania i wierzytelności w wyniku połączenia spółek jest neutralne w świetle podatku dochodowego od osób prawnych. Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 czerwca 2012 r. sygn. ITPB3/423-115b/12/AM oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 16 czerwca 2012 r. sygn. ITPB3/423-126/10/MT, czy też Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 27 sierpnia 2012 r. sygn. IPTPB3/423-216/12-2/PM.

Podsumowując, mając na względzie powyższe, w opinii Spółki, spowodowane połączeniem Spółki i SPV wygaśnięcie wzajemnych zobowiązań i wierzytelności Spółki i SPV z tytułu sprzedaży i nabycia prawa ze zgłoszenia Znaku towarowego w wyniku umowy sprzedaży oznaczać będzie uregulowanie należności. W rezultacie w powyższej sytuacji art. 15b Ustawy CIT nie znajdzie zastosowania. Tym samym Spółka nie będzie zobowiązana do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów tj. do korekty odpisów amortyzacyjnych dokonywanych na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT od prawa ze zgłoszenia Znaku towarowego będącego autorskim prawem majątkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w zakresie pytań oznaczonych nr 1 i 3 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.