INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 06.03.2013 r. (data wpływu 25.03.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z organizacją spotkań i wyjazdów szkoleniowo - integracyjnych oraz integracyjnych jest:

• w zakresie dotyczącym braku powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu udziału pracowników w części szkoleniowej – prawidłowe,
  
  
• w pozostałym zakresie – nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 25.03.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z organizacją spotkań i wyjazdów szkoleniowo - integracyjnych oraz integracyjnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (zwana dalej „Spółka”) jest częścią międzynarodowej grupy kapitałowej. W celu poprawy efektywności pracy Spółka organizuje dwa rodzaje spotkań dla swoich pracowników i ich rodzin:

1. szkoleniowo - integracyjne, czyli konferencje sprzedażowe poświęcone omówieniu wyników roku/kwartału, prezentacji nowych celów sprzedażowych, nowych produktów, nowych strategii sprzedaży połączone z częścią integracyjną polegającą na występie artystycznym (koncert zespołu, kabaretu), wspólnej kolacji, dyskotece, grach zespołowych, team building polegający na wspólnym (w grupach) rozwiązywaniu zadań logicznych, nauka tańca, spływy kajakowe, kuligi, zawody sportowe. Powyższe spotkania odbywają się zarówno w kraju, jak i za granicą, uczestniczą w nich wyłącznie pracownicy Spółki. Z takimi wyjazdami związane są dodatkowo również następujące koszty ponoszone na rzecz pracowników: przejazdy, posiłki, noclegi, koszty szkolenia, odczytów, wynajęcie sali i sprzętu na szkolenie.
2. typowo integracyjne (bez części szkoleniowej):
   1. dla pracowników: andrzejkowa zabawa połączona ze wspólną kolacją, spotkania świąteczne (Wielkanoc i Boże Narodzenie) w trakcie których zapewniany jest poczęstunek,
   2. dla pracowników i ich rodzin: letni piknik dla pracowników fabryki oraz Mikołajki organizowane dla dzieci pracowników,

- w trakcie tych spotkań finansowany jest poczęstunek, prezenty dla dzieci pracowników itp.

Powyższe wydatki są finansowane z bieżących środków Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy świadczenia związane z organizacją powyższych spotkań i wyjazdów szkoleniowych oraz integracyjnych stanowią przychód dla pracowników lub członków ich rodzin opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a jeśli tak, to jakie są zasady ustalania podstawy opodatkowania oraz poboru podatku...

Zdaniem Wnioskodawcy wydatki na organizację powyższych spotkań i wyjazdów szkoleniowych oraz integracyjnych nie stanowią dla pracowników i członków ich rodzin przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku wydatków związanych ze szkoleniem pracowników (w tym również przejazdów oraz zakwaterowania i wyżywienia w trakcie szkolenia) nie można w ogóle mówić o przychodzie pracownika. Podnoszenie kwalifikacji pracowników leży przede wszystkim w interesie pracodawcy (a nie pracownika), ponieważ dzięki temu wzrasta efektywność i wydajność pracy. Tym bardziej, że przedmiotowe szkolenia dotyczą generalnie wyłącznie produktów firmy Henkel i nabyta w trakcie nich wiedza może służyć wyłącznie świadczeniu pracy na rzecz Spółki oraz nie może być wykorzystywana przez pracowników do jakichkolwiek innych celów np. na potrzeby prywatne.

Ponadto, zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt. 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwalnia się z podatku dochodowego wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego. Kwestie związane z dokształcaniem pracowników regulują obecnie przepisy art. 1031 do 1036 Kodeksu pracy. U pracowników zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych są zatem świadczenia otrzymane na zasadach określonych w powyższych przepisach.

Zgodnie z przepisem art. 1031 K.p., przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą. Natomiast art. 1033 K.p. stanowi, że pracodawca może przyznać pracownikowi podnoszącemu kwalifikacje zawodowe dodatkowe świadczenia, w szczególności pokryć opłaty za kształcenie, przejazd, podręczniki i zakwaterowanie.

Użyty w powyższym przepisie zwrot „w szczególności” oznacza, że jest to tylko przykładowe wyliczenie, dlatego też pracodawca może pokryć również koszty innych świadczeń związanych ze szkoleniem np. koszty wyżywienia. Jak wynika zatem jednoznacznie z dyspozycji powyższych przepisów, wszystkie wydatki ponoszone przez pracodawcę w związku ze szkoleniem np. na wyżywienie, zakwaterowanie, przejazdy itp. są u pracownika w pełnej wysokości zwolnione z podatku dochodowego, na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt. 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 11 sierpnia 2011 r. sygnatura ILPB1/415-680/11-4/AG stwierdził: „Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Spółka zatrudnia pracowników, na rzecz których ponosi wydatki na nabycie takich produktów jak: kawa, herbata, soki, śmietanka do kawy, cukier, słodycze. Produkty spożywcze serwowane są pracownikom podczas spotkań, narad, szkoleń, w czasie pracy w siedzibie firmy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, iż co do zasady otrzymane przez pracowników świadczenia stanowią przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i jako takie podlegają opodatkowaniu. Jednakże powyżej wymienione wydatki dotyczą funkcjonowania Spółki i nie wiążą się z konkretnym przychodem. Stanowią jedynie zwyczajowy poczęstunek należący do powszechnie obowiązujących kanonów kultury (nie mają charakteru okazałości).

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz przytoczone przepisy należy stwierdzić, że wydatki poczynione przez Spółkę na rzecz jej pracowników na zakup takich produktów jak: kawa, herbata, mleczko do kawy, ciastka, nie będą stanowić dla pracowników przychodu ze stosunku pracy, wobec czego nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a Spółka w związku z tym nie ma obowiązku naliczania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.”.

Natomiast w odniesieniu do części integracyjnej w trakcie szkoleń oraz do spotkań integracyjnych dla pracowników i ich rodzin, należy podkreślić, że w przedstawionej przez Wnioskodawcę sytuacji nie można określić wartości przychodu przypadającego na jedną osobę. Wydatki na organizacje spotkań i wyjazdów szkoleniowych są uiszczane przez Henkel na podstawie zbiorczych faktur wystawianych przez organizatorów obejmujących ogół należności albo też na podstawie ogólnych faktur za usługi gastronomiczne, cateringowe lub konsumpcje. W związku z tym, nie można ustalić wartości przychodu przypadającego na jednego pracownika, nie da się np. określić, ile kto zjadł w trakcie takiego spotkania - są to bowiem świadczenia tylko postawione do dyspozycji pracowników i Spółka nie ma wiedzy o tym, czy wszyscy pracownicy z tych świadczeń faktycznie skorzystali i w jakim zakresie.

Dlatego też zdaniem Wnioskodawcy w omawianym przypadku wartości przychodu przypadającego na jedną osobę nie da się ustalić. Nie można po prostu podzielić kwoty wydatków przez liczbę uczestników spotkania, ponieważ w takim przypadku te osoby, które np. nic nie zjadły płaciłyby podatek od świadczeń, których w ogóle nie otrzymały. Natomiast, pozostali pracownicy od części faktycznie otrzymanych świadczeń podatku nie zapłacą. Przyjęcie takiej metody rozliczeń byłoby sprzeczne z podstawowymi zasadami określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie złą ustawą przychodem podatnika (w tym wypadku pracownika) mogą być tylko te nieodpłatne świadczenia, które dana osoba faktycznie otrzymuje dla swoich potrzeb prywatnych.

Powyższa zasada jest jednoznacznie określona wart. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., który stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt. 6,9 i l0 u.p.d.o.f. w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zdaniem Wnioskodawcy istotne jest, zawarte w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., rozgraniczenie momentu powstania przychodu w przypadku świadczeń pieniężnych a świadczeń w naturze oraz innych świadczeń nieodpłatnych. W przypadku tych pierwszych przychód po stronie pracownika powstaje z chwilą ich otrzymania lub postawienia do dyspozycji pracownika, a w przypadku świadczeń niepieniężnych — wyłącznie w chwili ich faktycznego otrzymania. Innymi słowy, ażeby pieniądze i wartości pieniężne mogły być traktowane jako przychód, wystarczy by były one postawione do dyspozycji podatnika, natomiast świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia mogą być uznane za przychód jedynie po faktycznym otrzymaniu tych świadczeń przez podatnika (pracownika).

Dlatego też, w celu ustalenia przychodu danemu pracownikowi (lub członkowi jego rodziny) z tytułu uzyskanych przez niego świadczeń niepieniężnych wymagane jest kumulatywne spełnienie następujących warunków:

• istnieje możliwość przypisania skonkretyzowanego świadczenia konkretnemu pracownikowi,

• pracownik świadczenie faktycznie otrzymał, a nie zostało ono mu jedynie udostępnione lub postawione do jego dyspozycji;

• istnieje możliwość ustalenia wartości ww. świadczenia zgodnie z zasadami określonymi w art. 11 ust. 2-2a. Jeżeli nie zostanie spełniony którykolwiek z ww. warunków nie można mówić o powstaniu, po stronie pracownika, przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
  
  

Jednocześnie ustawodawca zastrzegł, że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2a u.p.d.o.f. Jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione, wartość tę ustala się według cen zakupu ( art. 11 ust. 2a pkt. 2 u.p.d.o.f. ). Dla przypisania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń konieczne jest zatem ustalenie wysokości tego przychodu. Natomiast w omawianej sprawie nie można określić zakresu korzyści uzyskanej przez konkretnego pracownika z tytułu sfinansowania przez pracodawcę kosztów szkolenia lub spotkania integracyjnego. Do celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne jest przede wszystkim to, czy danemu pracownikowi można przypisać konkretny, a nie statystyczny przychód. Nie można bowiem ustalać przychodu w drodze arytmetycznego działania polegającego na podzieleniu kosztów spotkania przez liczbę pracowników biorących w nim udział. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie dają podstaw do wykonania takiego działania.

Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny, przychód nie może zostać hipotetycznie przypisany en bloc (grupie podatników czy też - w rezultacie przeprowadzenia prostej operacji matematycznej - jednemu podatnikowi).

Przeciwnie, powinien on poddawać się weryfikacji w sensie możności jego wyliczenia i skonkretyzowania. Tylko taki punkt widzenia odpowiada zasadom określonym w art. 2 i art. 217 konstytucji RP (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 stycznia 2011 r., sygn. Akt II FSK 1531/09).

Z definicji zawartej w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika zatem, iż w przypadku świadczeń w naturze warunkiem koniecznym powstania przychodu jest rzeczywiste otrzymanie świadczenia przez podatnika. Brzmienie przepisu wskazuje, że przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia powstaje wyłącznie w takiej sytuacji, w której jest możliwe zindywidualizowanie świadczenia i jego wartości pieniężnej oraz możliwości przyporządkowania go do konkretnej osoby - podatnika. W przedstawionym stanie faktycznym natomiast nie można stwierdzić, czy pracownicy ze świadczeń w naturze np. poczęstunków rzeczywiście skorzystali, ani też ustalić, w jakim zakresie i jaka była faktyczna wartość świadczenia.

Z omawianych przepisów absolutnie nie wynika, że samo uprawnienie pracownika do tego, że hipotetycznie może skorzystać z pewnych usług jest jego przychodem ze stosunku pracy. W omawianym przypadku, takie hipotetyczne uprawnienie pracownika nie może być uznane za przychód, ponieważ stopień potencjalności realizacji uprawnienia jest zbyt duży. Istnieje duże prawdopodobieństwo, że pracownik w ogóle nie skorzysta z oferowanych usług, w takim przypadku, miałby przychód do opodatkowania mimo, że nie otrzymał w zamian żadnego realnego świadczenia. Przyjęcie takiego założenia jest zaś sprzeczne z zasadami określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak zaznaczono wcześniej, zgodnie z tą ustawą (art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. ) przychodem podatnika (w tym wypadku Pracownika) mogą być tylko faktycznie otrzymane świadczenia w naturze, które dana osoba faktycznie wykorzystuje dla swoich potrzeb prywatnych.

Zaprezentowany powyżej pogląd nie koliduje również ze stanowiskiem przyjętym w uchwale pełnego składu Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2011 r. (sygn. akt II FPS 7/10) w sprawie zakupu przez pracodawcę tzw. „pakietów medycznych”. Nieodpłatne świadczenie w przypadku takich pakietów stanowiła cena swoistej polisy ubezpieczeniowej, jaką pracodawca wykupił faktycznie na rzecz pracownika, a nie wartość potencjalnych usług medycznych (przyszłych i niepewnych), których realizację polisa ta gwarantowała w razie ziszczenia się zdarzenia objętego ubezpieczeniem. Jednostkowa wartość takiej polisy możliwa jest do przypisania konkretnemu pracownikowi. Pracownik uzyskał więc skonkretyzowane co do wartości przysporzenie wynikające wyłącznie z faktu, że sam nie musi ponosić wydatków na ubezpieczenie.

Prezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje również potwierdzenie w wielu wyrokach sądów administracyjnych.

W wyroku z dnia 24 stycznia 2013 r. sygn. akt II FSK 1064/11 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził: „Spółka we wniosku wydanie indywidualnej interpretacji nakreśliła stan faktyczny, z którego wynika, że organizuje ona dla swoich pracowników imprezy integracyjne, przy czym mają one charakter otwarty, a udział w nich jest dobrowolny. Spółka sporządza wprawdzie listy pracowników uczestniczących w imprezach, nie jest jednak możliwe doprecyzowanie czy i w jakim stopniu osoby te skorzystały z konkretnych świadczeń (rubryka 50 na formularzu ORD-IN). Na tle tak zarysowanego stanu faktycznego sformułowano pytanie, czy umożliwienie pracownikom udziału w takich imprezach Integracyjnych powoduje powstanie po stronie tych pracowników przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (rubryka5l).( ……)

W ocenie rozpatrującego sprawę Naczelnego Sądu Administracyjnego nie zasługuje na aprobatę pogląd zaprezentowany w skardze kasacyjnej, że o powstaniu przychodu przesądza fakt umożliwienia pracownikowi skorzystania z posiłków i napojów oraz usług realizowanych w trakcie imprezy integracyjnej.(……)

Istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii powstania przychodu (w tym przychodu ze stosunku pracy) ma treść art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., w którym ustawodawca wskazał, że „przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt. 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń”. Wyraźnie więc w powołanym przepisie ustawodawca wyróżnił dwa rodzaje (sposoby) powstania przychodu:

1. otrzymanie określonego świadczenia;
2. postawienie go do dyspozycji podatnika.
   
   

Oba one odnoszą się do pieniędzy i wartości pieniężnych. Jednakże gdy chodzi o przychód ze świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, to ustawodawca wyraźnie stwierdza, że podlega on opodatkowaniu dopiero w momencie, gdy należy go uznać za otrzymany przez podatnika. Zgodnie z językowym znaczeniem słowo „otrzymać” oznacza dostać coś w darze, dostać coś co się należy, na co się zasługuje, do czego się dąży, uzyskać coś z czegoś (Uniwersalny słownik języka polskiego, pod red. S. Dubisza, Warszawa 2003, s. 602). Rozpatrujący niniejszą sprawę skład orzekający podziela przy tym pogląd zajęty przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 października 2011 r., sygn. akt II FSK 697/10 (dostępny: www.orzecznictwo.nsa.gov.pl), że skoro ustawodawca rozróżnia w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. dwa znaczenia słów „otrzymać” i „postawić do dyspozycji” oznacza to, że zwrot „otrzymać” nie może być rozumiany jako „postawić do dyspozycji”. Nie można więc zwrotów tych utożsamiać, gdyż zbędne okazałoby się ich rozróżnienie w ustawie podatkowej. W konsekwencji zasadny jest wniosek, że w odniesieniu do świadczeń w naturze (innych nieodpłatnych świadczeń) przychód podatkowy powstaje wówczas, gdy nie są one tylko postawione do dyspozycji podatnika lecz zostały przez niego otrzymane. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zwrot „otrzymane” odnosi się zarówno do samego faktu uzyskania świadczenia, jak i jego wielkości.( …..)

Rozpatrujący niniejszą sprawę skład orzekający nie podziela natomiast stanowiska zajętego w skardze kasacyjnej, że sam fakt skorzystania z posiłków i napoi lub też nie, nie przesądza o powstaniu przychodu ze stosunku pracy, a o powstaniu przychodu przesądza fakt umożliwienia pracownikowi skorzystania z tych rzeczy oraz usług realizowanych w trakcie imprezy. Pogląd ten nie uwzględnia użytego w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., w odniesieniu do świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, zwrotu „otrzymane”, w przedstawionym wyżej rozumieniu.”.

Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 16 maja 2012 r. sygn. akt SA/Gd 293/12 stwierdził:

„Nie jest zatem poprawne w świetle przytoczonych przepisów stanowisko organu, że w sytuacji wskazanej przez skarżącą opodatkowaniu podlega prawo do korzystania ze świadczeń bez względu na to, czy pracownik ze świadczenia skorzystał. W przypadku świadczeń nieodpłatnych opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania (wartość otrzymanego świadczenia, a nie możliwość skorzystania ze świadczenia). Należy stwierdzić, że o przychodzie pracownika można mówić wyłącznie w takiej sytuacji, gdy korzysta on z postawionych do dyspozycji świadczeń, a ponadto możliwe jest ustalenie wartości tego świadczenia według metod określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych; natomiast gdy wartości świadczeń nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika (jak to ma miejsce w rozpoznawanej sprawie), gdzie wysokość ponoszonych wydatków nie może być przypisana do konkretnego pracownika bez względu na to, czy skorzystał on z poczęstunku bądź innych atrakcji czy też nie (ewentualnie w jakim zakresie to nastąpiło), brak jest podstaw do ustalenia przychodu z tytułu świadczeń nieodpłatnych w związku z organizacją przez pracodawcę imprezy integracyjnej.”.

Podobnie orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 2 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 41/12: „Z tej też przyczyny usługę finansowaną przez pracodawcę na rzecz swoich pracowników należałoby uznać za przychód ze stosunku pracy tych pracowników pod warunkiem jednak, że jest to skonkretyzowany przychód rzeczywiście otrzymany przez pracownika z tytułu udziału w imprezie sfinansowanej przez pracodawcę. Dla opodatkowania istotne jest bowiem to, czy danemu pracownikowi można przypisać konkretny, a nie statystyczny, czy potencjalny przychód. Nie można bowiem ustalać przychodu w drodze arytmetycznego działania polegającego na podzieleniu kosztów imprezy integracyjnej przez liczbę wszystkich pracowników uprawnionych do udziału w niej niezależnie od ich rzeczywistego udziału, jak chce tego organ. Przepisy u.p.d.o.f. nie dają podstaw do wykonania takiego działania w sytuacji, gdy pracownik faktycznie nie otrzymał świadczenia. Ponadto podkreślić należy, że otrzymanie nieodpłatnego świadczenia musi dotyczyć konkretnego pracownika, gdyż zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f. podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych jest osoba fizyczna, a nie grupa osób. Brak możliwości ustalenia jednego z elementów stosunku prawnopodatkowego czyni niemożliwym powstanie obowiązku podatkowego, a w konsekwencji ustalenie zobowiązania podatkowego (zob. wyrok NSA z 11 stycznia 2011 r., sygn. akt II FSK 1531/09).” oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 20 października 2011 r. sygn. akt I SA/Sz 695/11: „Stwierdzić należy, że w przypadku, gdy wartości świadczeń nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika lub, gdy opłata jest wnoszona ryczałtowo, bez względu na to, czy pracownik z usług korzystał czy też nie korzystał, brak jest podstaw do ustalenia dla konkretnego pracownika lub osoby niebędącej pracownikiem, kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów organizowanych imprez. Nie sposób bowiem stwierdzić, czy pracownik lub ta inna osoba rzeczywiście otrzymała owe świadczenie i jaka jest jego wartość.”.

Podobne stanowisko zajęły Sądy Administracyjne również w innych orzeczeniach np.: wyrok NSA z dnia 20 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1256/11; wyrok NSA z dnia 14 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2147/09; wyroki WSA w Warszawie z dnia 16 czerwca 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 412/09 oraz z dnia 27 kwietnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2039/09; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 140/11; wyroki WSA we Wrocławiu z dnia 19 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 404/11, z dnia 20 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1284/10, z dnia 18 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 1456/09 i z dnia 7 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1326/08; wyroki WSA w Szczecinie z dnia 20 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 862/09 i z dnia 13 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Sz 49/11; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 23 wrzesień 2011 r., sygn. akt I SA/Po 407/11 oraz wyrok WSA w Krakowie z dnia 19 września 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 1113/11.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie dotyczącym braku powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu udziału pracowników w części szkoleniowej uznaje się za prawidłowe, zaś w pozostałym zakresie za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta. Stosownie zaś do pkt 9 tegoż artykułu źródłem przychodów są również inne źródła.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przychodami z szeroko rozumianego stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość świadczeń pieniężnych w naturze, bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń. Z powyższego wynika, iż przychodem ze stosunku pracy nie jest jedynie wynagrodzenie za pracę, ale także inne przysporzenia majątkowe, takie jak nieodpłatne świadczenia, czy też świadczenia częściowo odpłatne. Do nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych na rzecz pracownika związanych ze stosunkiem pracy zalicza się między innymi różnego rodzaju spotkania o charakterze imprez integracyjnych, a w zasadzie ich wartość (koszt organizacji). Jeżeli przedmiotem nieodpłatnego świadczenia lub świadczenia częściowo odpłatnego nie jest rzecz lub usługa, wchodząca w zakres działalności pracodawcy, wartość pieniężną tego rodzaju świadczenia ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b cyt. ustawy. Stąd też, w sytuacji usług zakupionych przez pracodawcę, wartość pieniężną tych świadczeń ustala się według cen zakupu.

Zasady ustalenia wartości nieodpłatnych świadczeń zostały określone m.in. w art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.
   
   

Powyższe postanowienia zastosować należy zarówno do nieodpłatnych świadczeń stanowiących przychód z innych źródeł, jak i tych, które na mocy art. 12 ust. 3 ww. ustawy, stanowią przychód ze stosunku pracy.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) Wnioskodawca organizuje różnego rodzaju spotkania, zarówno dla swoich pracowników, jak również dla pracowników i ich rodzin. Zarówno spotkania szkoleniowe i integracyjne finansowane są ze środków obrotowych Spółki.

W związku z ww. spotkaniami szkoleniowo-integracyjnymi prowadzone są konferencje sprzedażowe, które mają na celu omówienie wyników roku/kwartału, prezentacje nowych celów sprzedażowych, nowych produktów, strategii sprzedaży. Połączone są one z częścią integracyjną, która polega na występach artystycznych, wspólnej kolacji, dyskotece i udziale w innych zajęciach integracyjnych przez pracowników. Powyższe spotkania odbywają się zarówno w kraju, jak i za granicą i dotyczą wyłącznie zatrudnionych pracowników Spółki. W związku z takimi wyjazdami Spółka pokrywa koszty związane z przejazdami pracowników, posiłkami, noclegami, kosztami szkolenia, odczytami, wynajęciem sali i sprzętu na szkolenie.

Mając na względzie powołane wcześniej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podkreślić należy, iż przychód ze stosunku pracy powstaje w każdym przypadku, w którym mamy do czynienia z uzyskaniem przez pracownika realnej korzyści. Najistotniejszą więc kwestią do rozstrzygnięcia pozostaje zidentyfikowanie samego świadczenia oraz momentu jego otrzymania przez pracownika.

Jeżeli odbycie szkolenia bądź spotkania służbowego poza siedzibą pracodawcy jest obowiązkowe a spotkanie zorganizowane i sfinansowane zostało przez pracodawcę, to koszt szkolenia czy koszt dotyczący części służbowej nie stanowi po stronie pracownika przychodu ze stosunku pracy. Niemniej jednak zakupienie dla pracowników dodatkowych atrakcji w miejscu zakwaterowania tj. np. występ artystyczny (koncert zespołu, kabaretu),wspólna kolacja, dyskoteka, gry zespołowe, team building -polegający na wspólnym (w grupach) rozwiązywaniu zadań logicznych, nauka tańca, spływy kajakowe, kuligi, zawody sportowe należy uznać za przychód pracowników ze stosunku pracy o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy. Do przychodu pracownika nie należy wliczać atrakcji jakie hotel udostępnia swoim gościom, zawartych w cenie zakwaterowania, o ile mieszczą się w standardowej ofercie hotelu.

Organizowanie imprez integracyjnych podczas szkolenia czy spotkania służbowego tj. zakupienie dodatkowych zajęć czyniących pobyt pracowników podczas wyjazdu szkoleniowego bądź służbowego bardziej atrakcyjnym, stanowi po stronie pracowników przychód ze stosunku pracy, w związku otrzymaniem nieodpłatnego świadczenia. Wartość ustala się według zasad określonych w cyt. wyżej art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nieistotne jest przy tym, czy i z jakich atrakcji pracownik skorzysta, gdyż koszty zakupu poszczególnych postawionych do dyspozycji świadczeń ponoszone będą niezależnie od tego czy uprawnione osoby skorzystają z nich w pełnym zakresie, czy też nie.

Nadmienić należy, iż ewentualne trudności towarzyszące indywidualizacji świadczeń na rzecz poszczególnych pracowników, którzy będą uczestniczyć w spotkaniu, mają charakter drugorzędny i nie mogą wpływać na byt i zakres obowiązku podatkowego. Tak więc, problemy techniczne związane z ujednoliceniem ogólnej kwoty kosztów zorganizowania spotkania szkoleniowo - integracyjnego nie mogą prowadzić do niemożności wyodrębnienia, jaka wartość (część) uiszczonej kwoty podlegająca opodatkowaniu przypada na danego pracownika.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż w sytuacji, gdy pracodawca zorganizuje spotkanie o charakterze szkoleniowo - integracyjnym czy po spotkaniu służbowym nastąpi część integracyjna dla osób będących pracownikami i poniesie wszystkie koszty związane ze zorganizowaniem tego spotkania, winien ustalić wartość nieodpłatnego świadczenia z tytułu udziału w części integracyjnej spotkania dla każdego pracownika uczestniczącego w wyjeździe. Fakt, czy pracownik korzystał oraz w jakim stopniu z każdej atrakcji, jest bez znaczenia dla ustalenia przychodu z tego tytułu.

Przychód powstały w ten sposób po stronie pracowników Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, jako przychód ze stosunku pracy. Obliczoną wartość świadczeń, przypadających na pracownika, należy doliczyć do wynagrodzenia wypłacanego pracownikowi w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z treścią art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym zaznaczyć, że w myśl art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Wyjaśnić należy, że przychodami z szeroko rozumianego stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość świadczeń pieniężnych w naturze, bądź ich ekwiwalenty – bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń.

Z powyższego wynika, iż przychodem ze stosunku pracy nie jest jedynie wynagrodzenie za pracę, ale także inne przysporzenia majątkowe, takie jak nieodpłatne świadczenia, czy też świadczenia częściowo odpłatne. Do nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych na rzecz pracownika związanych ze stosunkiem pracy zalicza się między innymi różnego rodzaju imprezy i spotkania o charakterze integracyjnym.

Świadczeniem nieodpłatnym dla pracownika jest również np. udział w spotkaniach integracyjnych, piknikach rodzinnych i spotkaniach mikołajkowych dla dzieci pracowników sfinansowanych przez pracodawcę. Wartość tych świadczeń to koszt jednostkowy udziału poszczególnych uczestników w spotkaniach lub imprezach.

Dlatego też do przychodów ze stosunku pracy zaliczane są również świadczenia dotyczące rodziny pracownika, jeżeli podstawą ich uzyskania jest stosunek pracy lub stosunek pokrewny łączący pracownika z pracodawcą.

W konsekwencji również pokryte przez pracodawcę koszty imprez, w których biorą udział członkowie rodzin pracownika, w tym prezenty dla dzieci, stanowią przychód tego pracownika ze stosunku pracy, a nie jego członków rodziny. Gdyby bowiem nie łączący pracownika z pracodawcą stosunek pracy, członek rodziny pracownika nie otrzymałby tego świadczenia.

W analizowanym przypadku wartość świadczenia, jaką pracodawca powinien doliczyć do przychodu danego pracownika należy obliczyć dzieląc łączną kwotę wydatków poniesionych przez pracodawcę na zorganizowanie imprezy przez liczbę zaproszonych uczestników ( rodziców i dzieci ), a następnie tak ustalona wartość jednostkową przypisać osobom biorącym udział w tej imprezie. Przychód pracownika stanowić będzie iloczyn wartości jednostkowej świadczenia oraz liczby członków rodziny pracownika biorących udział w imprezie ( z uwzględnieniem pracownika, jeżeli także był jej uczestnikiem).

Jednocześnie przy obliczaniu przychodu do opodatkowania należy uwzględnić obowiązujące zwolnienia od podatku przewidziane w art. 21 ust.1 ustawy.

Podkreślić również należy, iż na wysokość przychodu pracownika powstałego w związku z jego uczestnictwem w spotkaniu lub imprezie nie wpływa na poziom wykorzystania poszczególnych atrakcji przewidzianych dla uczestników, bowiem cena (opłata ryczałtowa), którą uiszczał pracodawca za zorganizowanie spotkania lub imprezy nie była uzależniona od stopnia „skonsumowania” tych atrakcji przez uczestników spotkania lub imprezy.

Zauważyć należy, że Wnioskodawca nie neguje faktu, iż zakupione towary i usługi były postawione do dyspozycji pracowników. Problemem dla Zainteresowanego jest jedynie brak dokładnego wskazania, w jakim zakresie poszczególni uczestnicy imprezy z zakupionych usług i towarów skorzystali. Stąd Wnioskodawca stoi na stanowisku, że brak możliwości ustalenia zakresu korzystania ze świadczeń jest równoznaczny z brakiem powstania przychodu u świadczeniobiorcy. Tutejszy Organ wskazuje jednak, iż z podatkowego punktu widzenia bez znaczenia jest ile i jakie potrawy oraz napoje skonsumował uczestnik spotkań, o których mowa we wniosku, jak również czy korzystał i w jakim zakresie z atrakcji przewidzianych podczas tych spotkań. Potwierdzeniem przyznania nieodpłatnego świadczenia przez pracownika jest jego uczestnictwo w adresowanej do niego imprezie sfinansowanej przez pracodawcę. Pracownik otrzymuje nieodpłatnie świadczenie o określonej wartości w związku z przyjściem na imprezę integracyjną bez względu na to, czy i z jakich posiłków i atrakcji będzie korzystał.

Reasumując, organizacja przez pracodawcę spotkań szkoleniowo-integracyjnych i pokrycie kosztów związanych z częścią szkoleniową nie powoduje powstania przychodu po stronie pracowników, w związku z czym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wypełniania z tego tytułu obowiązków płatnika i w związku z tym stanowisko Spółki w tym zakresie uznaje się za prawidłowe.

Natomiast nie można zgodzić się ze stanowiskiem Spółki odnośnie braku powstania przychodu po stronie pracowników z tytułu udziału w spotkaniach integracyjnych bez części szkoleniowej. Przychód po stronie pracowników Spółki powstanie z tytułu udziału w części integracyjnej spotkania tj. dodatkowych zajęciach przewidzianych w programie wyjazdu. Koszt organizacji części integracyjnej spotkania stanowi przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i od łącznego dochodu z tytułu wypłaconego wynagrodzenia w danym miesiącu płatnik zobowiązany jest obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy. W przedmiotowej sprawie nieodpłatne świadczenie dla pracowników i członków ich rodzin w postaci uczestnictwa w spotkaniach integracyjnych, piknikach rodzinnych i spotkaniach mikołajkowych dla dzieci organizowanych przez Wnioskodawcę stanowi dla pracowników przychód ze stosunku pracy, od którego Spółka jest zobowiązana obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych według zasad określonych w art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz wyroków WSA i NSA - wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych sprawy podatnika osadzonych w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami tak sądów jak innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.