INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2012r. (data wpływu 4 czerwca 2012r.), uzupełnionego pismami z dnia 27 sierpnia 2012r. (data wpływu 30 sierpnia 2012r.) oraz z dnia 3 września 2012r. (data wpływu 4 września 2012r.) i z dnia 4 września 2012r. (data wpływu 7 września 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania strat ilościowych związanych z procesem suszenia wyrobów akcyzowych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 czerwca 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania strat ilościowych związanych z procesem suszenia wyrobów akcyzowych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 sierpnia 2012r. (data wpływu 3 sierpnia 2012r.) będący odpowiedzią na wezwanie tut. organu znak: IBPP4/443-235/12/LG z dnia 17 sierpnia 2012r. oraz pismem z dnia 3 września 2012r. (data wpływu 4 września 2012r.) i z dnia 4 września 2012r. (data wpływu 7 września 2012r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

X Sp. z o.o. prowadzi działalność polegającą między innymi na wytwarzaniu wyrobów energetycznych (w rozumieniu art. 31a ust. 2 pkt 2 oraz art. 86 ust. l pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym) węgla, miałów węglowych na potrzeby energetyki zawodowej - całość produkcji zostaje sprzedana pośredniczącemu podmiotowi węglowemu w oparciu o zawarte umowy.

X Sp. z o.o. jest "pośredniczącym podmiotem węglowym" w rozumieniu przepisów art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy o podatku akcyzowym.

X Sp. z o.o. jest też zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego (AKC-R). Skrócony opis procesu produkcji:

X Sp. z o.o. produkuje wyroby węglowe w następujący sposób:

Spółka kupuje od pośredniczących podmiotów węglowych lub bezpośrednio od producentów różne gatunki węgla (muły, miały węgłowe itp.), zakupione wyroby energetyczne dostawcy dostarczają na place składowe Spółki Y mieszczącej się w … przy ul. …. Spółka Y wykonuje usługę suszenia wyrobów węglowych dla Spółki X na podstawie zawieranych okresowo umów.

Wyroby energetyczne-węglowe CN 2701 dostarczane są o różnych parametrach obejmujących kaloryczność wyrażoną GJ wilgotność oraz procentową zawartość części niepalnych popiołu.

Wyroby energetyczne - węglowe są to przeważnie dwa lub trzy rodzaje wyrobów węglowych (miały, muły itp.) o różnych parametrach jakościowych, które po połączeniu w procesie mieszania poddaje się procesowi suszenia w instalacji Spółki Y w wyniku procesu suszenia (odparowania wody z mieszanki energetycznej) otrzymuje się gotowy wyrób o zadanej kaloryczności, zawartości wody oraz części niepalnych tzw. popiołu.

Wątpliwości Wnioskodawcy wynikają z tego że:

1. W procesie suszenia - produkcji wyrobu gotowego zużywa się węgle, muł węglowy o różnej zawartości wody - który procentowo waha się od 10% do 35% w każdej tonie zużywanego materiału.
2. W wyniku suszenia doprowadza się do zmniejszenia zawartości wody w gotowym wyrobie węglowym do poziomu ok. 8-16%.
3. W wyniku usunięcia tak znacznej ilości wody z mieszanki przeznaczonej do suszenia uzyskuje się dużo mniejszą ilość wyrobu gotowego (wyrażonego w tonach) ilość wyrobu gotowego w stosunku do składników wejściowych może się wąchać w granicach 10%-20%.
4. Opisany w punkcie 3 ubytek masy jest związany wyłącznie z masy odparowanej wody w procesie suszenia, zawartość węgla w wyrobie wyjściowym w stosunku do jego zawartości w zużywanych składnikach nie ulega zmniejszeniu pomimo różnicy w masie składników wejściowych i wyjściowych. Spółka Y wykonuje dla Spółki X usługę suszenia i tu powstają nasze największe straty związane z ubytkiem tylko i wyłącznie wody podczas procesu suszenia.
   
   

Ponadto w uzupełnieniach wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1. Nabyte wyroby węglowe uzyskane w procesie suszenia są przekazywane innym pośredniczącym podmiotom lub sprzedawane bezpośrednio do odbiorcy do celów opałowych.
2. Nabyte wyroby węglowe suszy w instalacji firmy Y Sp. z o.o., a następnie uzyskane o lepszych parametrach w procesie suszenia są przekazywane innym pośredniczącym podmiotom lub sprzedawane bezpośrednio do odbiorcy do celów opałowych, nie są wykorzystywane do własnych celów.
3. Nie wykorzystuje wyrobów węglowych do celów opałowych.
   
   

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy dla opisanej sytuacji konieczne jest rozliczenie ubytków masy wyrobów zużywanych wyrobów węglowych w procesie suszenia...
2. Czy dla opisanego stanu konieczne jest stosowanie się do norm opisanych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 2011r. (Dz. U. Nr 256 zmieniające rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009r. w sprawie maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków i dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych i czy ich ewentualne przekroczenie będzie skutkowało koniecznością odprowadzenia należnego podatku akcyzowego...
3. Czy jeżeli X Sp. z o.o. na podstawie umowy zleca suszenie wyrobów węglowych Spółce Y może zwrócić się z wnioskiem do właściwego Naczelnika Urzędu Celnego o ustalenie w drodze decyzji indywidualnych norm ubytków wyrobów węglowych. Czy właściwy Naczelnik Urzędu Celnego jest zobowiązany do ustalenia takich norm w drodze decyzji oraz czy ustalone w drodze decyzji normy ubytków gwarantują utrzymanie zwolnienia od podatku akcyzowego dla sytuacji opisanej we wniosku...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy,

odnośnie pytania 1:

Rozliczenie ubytków jest konieczne dla potrzeb podatku akcyzowego. Normy ubytków powinny zostać wydane w drodze decyzji przez właściwego dla naszej spółki Naczelnika Urzędu Celnego.

odnośnie pytania 2:

Wnioskodawca stwierdza, że do potrzeb wytwarzania, produkcji wyrobów energetycznych kod CN 2701, nie mają zastosowania przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 201 r. (Dz. U. Nr. 256 zmieniającego rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009r. w sprawie maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków i dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych i czy ich ewentualne przekroczenie nie będzie skutkowało koniecznością odprowadzenia należnego podatku akcyzowego.

Określone w przytoczonych rozporządzeniach oraz załączniku do rozporządzenia z 14 grudnia 2011r. określają maksymalne normy ubytków podczas magazynowania, przeładunku oraz przyjęcia do magazyny ustawodawca nie określa oraz nie ustala norm ubytków wyrobów w procesie produkcji wyrobów węglowych dla konkretnego indywidualnego procesu technologicznego. ustawodawca przewiduje jedynie tryb w jakim podatnik może doprowadzić do uzyskania decyzji właściwego Naczelnika Urzędu Celnego.

Przekroczenie norm w cytowanych wyżej rozporządzeniach nie będzie skutkowało utratą zwolnienia z akcyzy w procesie wytwarzania wyrobów węglowych opisanych w art. 31a ust. 2 pkt 2 gdyż normy te nie mają tutaj zastosowania.

Odnośnie pytania 3:

X Sp. z o.o. ma prawo w oparciu o przepisy art. 85 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym zwrócić się do właściwego Naczelnika Urzędu Celnego o wydanie indywidualnej decyzji ustalającej normy ubytków wyrobów akcyzowych dla procesu wytwarzania wyrobów węglowych opisanych we wniosku.

Ustalone w drodze wydanej przez właściwego Naczelnika Urzędu Celnego decyzji dopuszczalne normy ubytków wyrobów akcyzowych zużywanych w procesie wytwarzania wyrobów energetycznych wyrobów węglowych zwolnionych z akcyzy mocą przepisów art. 31a ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym są wiążące dla podmiotu wytwarzającego. Dodatkowym warunkiem uzyskania i utrzymania zwolnienia z akcyzy jest prowadzenie ewidencji wyrobów węglowych dla celów zwolnionych o której mowa w art. 31a ust. 4 do 9 ustawy z 6 grudnia 2008r.

Spółce X wystarczy prowadzenie szczegółowej dokumentacji związanej z ilością dostarczonych materiałów od pośredniczących podmiotów węglowych oraz dokumentacji z ilością gotowego produktu po procesie suszenia a następnie przekazania następnemu pośredniczącemu podmiotowi węglowemu a Spółka Y będzie każdorazowo wystawiać potwierdzenie związane z procentowym ubytkiem masy podczas suszenia dla każdej partii.

W piśmie z dnia 27 sierpnia 2012r. Wnioskodawca wskazał, że nabyte wyroby węglowe uzyskane z procesie suszenia są przekazywane innym pośredniczącym podmiotom lub sprzedawane bezpośrednio do odbiorcy do celów opałowych.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z dnia 3 września 2012r. Wnioskodawca określił, że nabyte wyroby węglowe suszy w instalacji firmy Y Sp. z o.o., a następnie uzyskane o lepszych parametrach w procesie suszenia są przekazywane innym pośredniczącym podmiotom lub sprzedawane bezpośrednio do odbiorcy do celów opałowych. Wnioskodawca nie wykorzystuje wyrobów węglowych do własnych celów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 1a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011r. nr 108, poz. 626 ze zm.) zwanej dalej ustawą, za wyroby akcyzowe uważa się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy, przy czym wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 tego załącznika są wyrobami węglowymi.

W poz. 19 ww. załącznika pod kodem ex CN 2701 wymieniono węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych, w pozycji 20 pod kodem ex CN 2702 węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych, natomiast w poz. 21 pod kodem CN ex 2704 00 koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych. Stosownie do objaśnień do załącznika nr 1 do ustawy, ex - dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu.

W tym miejscu warto wskazać, że zwrot zużyty do celów opałowych był rozpatrywany przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 30 kwietnia 2001r. w sprawie o sygn. C-240/01 Komisja Europejska przeciwko Republice Federalnej Niemiec, gdzie w uzasadnieniu orzeczenia wskazano, że pomimo braku w przepisach unijnych takiej definicji, to i tak państwa członkowskie nie mają prawa do formułowania własnych definicji, gdyż mogłoby to doprowadzić do rozbieżności pomiędzy poszczególnymi państwami członkowskimi w definiowaniu celu opałowego, a to z kolei mogłoby sprzeciwić się zasadzie równości i uczciwości konkurencji. Jednocześnie TSUE w rozpatrywanym stanie faktycznym, dotyczącym wykorzystania w celach opałowych olejów stwierdził, iż zużycie w celach opałowych odnosi się do sytuacji, w których energia cieplna uzyskiwana w następstwie spalania wyrobu jest używana w celach grzewczych niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania. Ponadto TSUE w tym wyroku stwierdził, że celem nałożenia na przedmiotowe wyroby podatku akcyzowego jako podatku konsumpcyjnego przemawia za interpretowaniem wyrażenia użycie jako paliwo opałowe, jako wyrażenia odnoszącego się do wszystkich przypadków, w których wyroby ulegają spalaniu i wytworzona w ten sposób energia cieplna jest używana do ogrzewania, niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania, w tym przekształcenia lub rozpadu substancji absorbującej energię cieplną w trakcie procesu chemicznego lub przemysłowego. Trybunał stwierdził, iż we wszystkich tych przypadkach wyroby ulegają zużyciu i muszą być opodatkowane akcyzą (por. Akcyza w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, pod red. A. Kalinowskiej i Sz. Parulskiego, Warszawa 2006, s. 31-35 i 76-80).

Zasadą jest zatem, iż obrót wyrobami węglowymi przeznaczonymi do celów opałowych objęty jest opodatkowaniem akcyzą (art. 9a ust. 1 ustawy). W szczególności z przepisu art. 9a ust. 1 pkt 6 ustawy wynika, iż w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest użycie wyrobów węglowych do celów innych niż wskazane w art. 31a ust. 2, przy czym za takie użycie uważa się naruszenie warunków zwolnienia, jak i sprzedaż, dostawę wewnątrzwspólnotową albo eksport wyrobów węglowych przez podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2, niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym, zamiast użycia go do celów zwolnionych.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca będący pośredniczącym podmiotem węglowym sprzedaje gotowe wyroby węglowe poddane uprzednio procesowi suszenia, w którym to procesie nabyte uprzednio wyroby węglowe nie są wykorzystywane do celów opałowych. Dopiero powstały gotowy wyrób węglowy jest sprzedawany przez Wnioskodawcę do celów opałowych. Proces suszenia związany jest wyłącznie z odparowaniem wody a nabyte przez Wnioskodawcę wyroby poddane temu procesowi nie są wykorzystywane do własnych celów.

W wyniku suszenia doprowadza się do zmniejszenia zawartości wody w gotowym wyrobie węglowym do poziomu około 8-16%. W rezultacie uzyskuje się dużo mniejszą ilość wyrobu gotowego. W związku z takim postępowaniem, wystąpią sytuacje, w których Wnioskodawca będzie odnotowywać straty ilościowe wyrobów węglowych w procesie suszenia.

W związku z powyższym należy uznać, iż wyroby węglowe przeznaczone do suszenia nie są traktowane jako wyroby akcyzowe podlegające przepisom zawartym w ustawie o podatku akcyzowym albowiem nie służą celom opałowym. Równocześnie przeznaczenie na cele opałowe przedmiotowych wyprodukowanych wyrobów będzie determinować uznanie ich za wyroby akcyzowe. Tym samym dopiero powstały wyrób gotowy klasyfikowany do wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych wypełniałby definicję wyrobów akcyzowych.

Należy zauważyć, że w przypadku zakupu od producenta wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy oraz poddania ich specjalistycznemu procesowi suszenia, ww. proces suszenia stosowany byłby wobec wyrobu nie podlegającego akcyzie. Jak już zauważono stosownie do postanowień załącznika nr 1 poz. 19, 20 i 21 ustawy o podatku akcyzowym za wyroby akcyzowe uznaje się klasyfikowane do kodu CN 2701, 2702 oraz 2704 00 jeżeli są przeznaczone do celów opałowych. Przeznaczenie do celów opałowych determinuje możliwość uznania jednego z ww. wyrobów za wyrób akcyzowy. W przedmiotowej sytuacji wyroby węglowe nabywane przez Wnioskodawcę w pierwszej kolejności byłyby dostarczane do składu Spółki Y z przeznaczeniem do suszenia (celem uzyskania pożądanych parametrów), a następnie po procesie suszenia zostałyby przeznaczone do celów opałowych. Zatem dopiero wyrób gotowy – wysuszony wyrób węglowy jako przeznaczony do celów opałowych wypełniałby definicję wyrobu akcyzowego. Wyrób węglowy na etapie poddawania go procesowi suszenia nie byłby zatem traktowany jako wyrób akcyzowy, tym samym ubytki (straty) powstałe jako efekt naturalnych procesów fizykochemicznych zachodzących podczas suszenia nie byłyby traktowane jako straty wyrobów akcyzowych. O ubytkach wyrobów węglowych wobec brzmienia art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. c) ustawy o podatku akcyzowym można mówić w odniesieniu do strat wyrobów węglowych (przeznaczonych do celów opałowych) powstałych podczas ich przemieszczania lub magazynowania przez pośredniczący podmiot węglowy.

Reasumując, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym wyroby węglowe przeznaczone przez Wnioskodawcę do suszenia nie są wykorzystywane do celów opałowych, a tym samym wyroby te nie są traktowane jako wyroby akcyzowe będące przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym. Co za tym idzie straty wyrobów węglowych powstające podczas ich suszenia nie są ubytkami w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym i nie podlegają opodatkowaniu akcyzą

W § 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków i dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych z dnia 24 lutego 2009r. (Dz. U. Nr 32, poz. 242 ze zm.) stwierdza się, że rozporządzenie to określa:

• wysokość maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków niektórych wyrobów akcyzowych powstających w czasie wykonywania niektórych czynności, w trakcie których może dojść do powstania ubytków wyrobów akcyzowych;
• szczegółowy zakres i sposób ustalania norm dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych lub dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych;
• sposób rozliczania ubytków wyrobów akcyzowych, w szczególności w przypadkach rozpoczęcia czynności, w trakcie których może dojść do powstania ubytków wyrobów akcyzowych, lub zmiany warunków technicznych i technologicznych przy dokonywaniu tych czynności, do czasu ustalenia w tych przypadkach przez właściwego naczelnika urzędu celnego norm dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych.
  
  

Mając na uwadze, że wszelkie straty masy wyrobów węglowych podczas ich suszenia nie stanowią ubytków w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym regulacje ww. rozporządzenia nie znajdą zastosowania do strat powstałych w opisanym procesie technologicznym. Adekwatnie brak jest podstaw do zwrócenia się, na podstawie art. 85 ust. 1 pkt 1 ustawy, do właściwego naczelnika urzędu celnego w celu, ustalenia normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych powstających w opisanym procesie.

Dodatkowo należy zauważyć, że w przedmiotowym przypadku nie ma zastosowanie zwolnienie z przewidziane w art. 31a ust. 2 pkt 2 ustawy zgodnie z którym zwalnia się od akcyzy wyroby węglowe zużywane w procesie produkcji wyrobów energetycznych. Albowiem w opisanym procesie technologicznym nie dochodzi do zużycia wyrobów węglowych podlegających opodatkowaniu akcyzą.

Tym samym też do samego procesu technologicznego opisanego we wniosku bezprzedmiotowe jest spełnienie warunków o których mowa w art. 31a ust. 4-9 ustawy w celu zastosowania powyższego zwolnienia.

Podsumowując utrata masy wyrobów węglowych w trakcie opisanego procesu technologicznego nie stanowi ubytku w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym. W konsekwencji do strat tych nie znajdą zastosowanie przepisy w zakresie ubytków wyrobów akcyzowych. Dopiero gotowy wyrób węglowy – wysuszony – jako przeznaczony do celów opałowych spełnia definicję wyrobu węglowego podlegającego przepisom dotyczącym podatku akcyzowego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.