UZASADNIENIE

W dniu 27.02.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie w skutków z tytułu przewalutowania z USD na PLN zobowiązań pożyczkowych, w tym skutków w postaci różnic kursowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, prowadzącą działalność na rynku nieruchomości. W celu pozyskania środków finansowych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej, Wnioskodawca zawarł m.in. umowy pożyczki z C.E.F BV z siedzibą w Holandii (zwaną dalej „CEF”).

Zgodnie z treścią wspomnianych wyżej umów, zobowiązania Wnioskodawcy wobec CEF zostały wyrażone w dolarach amerykańskich (USD). Jednocześnie, środki pieniężne zostały udostępnione Wnioskodawcy w walucie USD. Ponadto, zgodnie z zapisami umów regulującymi kwestię spłaty zaciągniętych pożyczek, zwrot kwot pożyczek powinien nastąpić w USD.

Z tytułu powyższych pożyczek Wnioskodawca ma obecnie zobowiązania obejmujące kwoty główne pożyczek oraz naliczone (i dotychczas niezapłacone) odsetki.

Aktualnie Wnioskodawca rozważa restrukturyzację zaciągniętych pożyczek od CEF obejmującą zmianę waluty (przewalutowanie) pożyczek z USD na walutę polską (PLN) oraz późniejsze częściowe uregulowanie pożyczek. Przewiduje się, że przewalutowane zostaną kwoty główne pożyczek, co będzie oznaczało, że odsetki od pożyczek, jakie będą naliczone od momentu przewalutowania, również będą wyrażone w PLN. Natomiast, odsetki już naliczone (a niezapłacone) do momentu przewalutowania kwot głównych pożyczek nie będą podlegały przewalutowaniu i w dalszym ciągu będą wyrażone w USD.

Wnioskodawca zakłada, iż powyższe przewalutowanie nastąpiłoby w drodze aneksów do zawartych umów pożyczek, na mocy których strony dokonałyby przeliczenia kwoty głównej danej pożyczki na PLN. Poza zmianą waluty, w której wyrażona jest kwota główna pożyczki, wskutek zawarcia powyższych aneksów, zasadniczo nie jest planowane wprowadzenie innych zmian do umów pożyczek.

Biorąc pod uwagę fakt, iż w rezultacie powyższej restrukturyzacji, kwoty główne zaciągniętych pożyczek oraz odsetki naliczone od momentu przewalutowania będą wyrażone w PLN, zobowiązania z tego tytułu wobec CEF będą uregulowane przez Wnioskodawcę w PLN. Natomiast odsetki naliczone do momentu przewalutowania wyrażone będą w USD, a ich późniejsze uregulowanie nastąpi w USD. W przyszłości powyższe zobowiązania mogą być uregulowane w formie pieniężnej łub niepieniężnej, np. poprzez potrącenie.

Ponadto, Wnioskodawca chciałby zaznaczyć, iż zgodnie z regulacją art. 9b ust. 1 pkt 1) ustawy o CIT, ustalanie różnic kursowych następuje u Wnioskodawcy według reguł wynikających z art. 15a ustawy o CIT. Wnioskodawca nie przewiduje zmiany metody ustalania różnic kursowych na metodę przewidzianą przez art. 9b ust. 1 pkt 2), tj. zgodnie z przepisami o rachunkowości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy przewalutowanie kwot głównych pożyczek z USD na PLN będzie skutkować powstaniem przychodu z tytułu dodatnich różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 5) ustawy o CIT lub innych przychodów w rozumieniu art. 12 ustawy o CIT w momencie przewalutowania lub uregulowania pożyczek (dokonanego w formie pieniężnej lub niepieniężnej np. poprzez potrącenie) po ich przewalutowaniu - jeśli wartość pożyczek w walucie obcej w dniu ich otrzymania będzie wyższa od wartości pożyczek w dniu przewalutowania lub uregulowania pożyczek (dokonanego w PLN) po ich przewalutowaniu?
2. Czy przewalutowanie kwot głównych pożyczek z USD na PLN będzie skutkować powstaniem ujemnych różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 3 pkt 5) ustawy o CIT lub innych kosztów uzyskania przychodów w momencie przewalutowania lub w momencie uregulowania pożyczek (dokonanego w formie pieniężnej lub niepieniężnej np. poprzez potrącenie) po ich przewalutowaniu - jeśli wartość pożyczek w walucie obcej w dniu ich otrzymania będzie niższa od wartości pożyczek w dacie przewalutowania lub uregulowania pożyczek (dokonanego w PLN) po ich przewalutowaniu?
   
   

Stanowisko Spółki:

1. przewalutowanie kwot głównych pożyczek z USD na PLN nie będzie skutkować powstaniem przychodu z tytułu dodatnich różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 5) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”) lub innych przychodów w rozumieniu art. 12 ustawy o CIT w momencie przewalutowania lub uregulowania pożyczek (dokonanego w formie pieniężnej lub niepieniężnej np. poprzez potrącenie) po ich przewalutowaniu - jeśli wartość pożyczek w walucie obcej w dniu ich otrzymania będzie wyższa od wartości pożyczek w dniu przewalutowania lub uregulowania pożyczek (dokonanego w PLN) po ich przewatutowaniu;
2. przewalutowanie kwot głównych pożyczek z USD na PLN nie będzie skutkować powstaniem ujemnych różnic kursowych w rozumieniu art. l5a ust. 3 pkt 5) ustawy o CIT lub innych kosztów uzyskania przychodów w momencie przewalutowania lub w momencie uregulowania pożyczek (dokonanego w formie pieniężnej lub niepieniężnej np. poprzez potrącenie) po ich przewalutowaniu - jeśli wartość pożyczek w walucie obcej w dniu ich otrzymania będzie niższa od wartości pożyczek w dacie przewalutowania lub uregulowania pożyczek (dokonanego w PLN) po ich przewalutowaniu.
   
   

Powyższe stanowisko Spółka uzasadnia następująco:

1. Uwagi wstępne

Zgodnie z regulacją art. 12 ust. 1 pkt 1) ustawy o CIT, przychodami są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Jednocześnie, w myśl przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zatem, w myśl obowiązujących przepisów, różnice kursowe stanowią, co do zasady, przychody lub koszty uzyskania przychodów. Jednocześnie, ustawa o CIT przewiduje dwie metody prowadzące do ustalenia przychodów i kosztów z tego tytułu. Mianowicie, na podstawie przepisów art. 9b ust. 1 ustawy o CIT, podatnik ma możliwość wyboru pomiędzy stosowaniem zasad określonych w art. 15a ustawy o CIT (tzw. metoda podatkowa) oraz stosowaniem zasad wynikających z przepisów o rachunkowości.

Ponieważ Wnioskodawca dotychczas nie zdecydował się na określanie różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości oraz nie przewiduje wyboru tej metody w przyszłości, do określenia skutków podatkowych przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia różnic kursowych, zastosowanie znajdą przepisy art. 15a ustawy o CIT.

Na mocy regulacji art. 15a ust. 1 ustawy o CIT, dodatnie oraz ujemne różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody lub koszty uzyskania przychodów.

Kwestię powstawania wspomnianych dodatnich i ujemnych różnic kursowych w sposób szczegółowy regulują przypisy art. 15a ust. 2 oraz ust. 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z regulacją art. 15a ust. 2 pkt 5) ustawy o CIT, w przypadku pożyczki lub kredytu w walucie obcej, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast, jak stanowi art. 15a ust. 3 pkt 5) ustawy o CIT, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Ponadto, należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 15a ust. 7 za dzień zapłaty, o którym mowa w art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o CIT uważa się dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

2. Przewalutowanie

Jak wynika z powyższych przepisów, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zaciągniętych pożyczek w walucie obcej, różnice kursowe powstają dla celów podatkowych w przypadku wystąpienia różnic między stosownym kursem waluty w dniu zaciągnięcia pożyczek a kursem w dniu uregulowania pożyczek w jakiekolwiek formie, tj. zarówno w postaci pieniężnej, jak i niepieniężnej (np. poprzez potrącenie).

Wobec powyższego, w celu ustalenia czy w wyniku operacji przewalutowania kwot głównych pożyczek dojdzie do powstania wyżej wymienionych różnic kursowych, należy rozstrzygnąć kwestię, czy w wyniku tej operacji dojdzie do uregulowania pożyczek w jakiejkolwiek formie.

Należy zauważyć, iż przewalutowanie kwot głównych pożyczek będzie skutkować wyłącznie zmianą waluty, w której wyrażone jest zobowiązanie (z USD na PLN). Natomiast samo zobowiązanie wobec podmiotu wymienionego w opisie zdarzenia przyszłego nie przestanie istnieć, a Wnioskodawcy w dalszym ciągu przysługiwać będą prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z CEF. W szczególności, Wnioskodawca pozostanie zobowiązany do dokonywania spłat pożyczek zgodnie z umowami zawartymi z tym podmiotem.

Skoro w dalszym ciągu istnieć będzie zobowiązanie Wnioskodawcy wobec CEF, a zmianie ulegnie jedynie waluta, w której jest ono wyrażone, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż nie można uznać, że w wyniku rozważanej operacji przewalutowania, dojdzie do uregulowania pożyczek w jakiejkolwiek formie. konsekwentnie, skoro nie dojdzie do uregulowania pożyczek, zdaniem Wnioskodawcy, przewalutowanie nie spowoduje powstania różnic kursowych.

Powyższe stanowisko znajduje również odzwierciedlenie w praktyce stosowania prawa przez organy podatkowe w wydawanych przez nie interpretacjach prawa podatkowego.

Wnioskodawca chciałby zwrócić uwagę na interpretację z dnia 7 listopada 2012 r., sygn. IPPB5/423-714/12-3/IŚ wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której organ podatkowy w pełni podzielił stanowisko podatnika, iż:

„(…) przewalutowanie jest wyłącznie operacją techniczną polegającą na zmianie waluty w jakiej jest wyrażone dane zobowiązanie (w tym przypadku zobowiązanie Pożyczkobiorcy do spłaty udzielonej pożyczki). W szczególności, w ramach tej operacji:

• nie następuje jakikolwiek przepływ środków pieniężnych pomiędzy stronami;
  

• zobowiązanie nadal istnieje (z tym, że wyrażone jest ono w innej walucie niż poprzednio).
  
  
  

Skoro zatem na skutek przewalutowania pożyczki przejętej przez Spółkę względem Pożyczkobiorcy, z EUR na PLN nie dojdzie do transferu środków pomiędzy Spółką a Pożyczkobiorcą a samo zobowiązanie do spłaty pożyczki nadal będzie istnieć, w ocenie Spółki czynność przewalutowania nie będzie powodować skutków podatkowych. W szczególności nie będzie prowadzić do rozpoznania dodatnich bądź ujemnych różnic kursowych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, nie można bowiem mówić, że w wyniku przewalutowania nastąpiła spłata przedmiotowych pożyczek w jakikolwiek formie, o której mowa w art. 15a ust. 7 Ustawy o pdop”.

Zatem, w świetle powyższych uwag, w dacie przewalutowania kwot głównych pożyczek nie powstaną po stronie Wnioskodawcy ani przychody ani koszty uzyskania przychodów wynikające z różnic w kursach walut.

3. Uregulowanie pożyczek po przewalutowaniu

Jak wspomniano wyżej, Wnioskodawca przewiduje, iż po dokonaniu przewalutowania kwot głównych pożyczek może nastąpić uregulowanie pożyczek, przy czym kwoty główne zaciągniętych pożyczek oraz odsetki naliczone od momentu przewalutowania będą wyrażone w PLN, zatem późniejsze uregulowanie tych zobowiązań wobec CEF przez Wnioskodawcę będzie następować w PLN. Natomiast odsetki naliczone do momentu przewalutowania wyrażone będą w USD, zatem ich późniejsze uregulowanie przez Wnioskodawcę będzie dokonywane w USD.

Z przytoczonych powyżej przepisów art. 15a ust. 2 pkt 5) ustawy o CIT oraz art. 15a ust. 3 pkt 5) ustawy o CIT wynika, iż, co do zasady, różnice kursowe powstają w przypadku wystąpienia różnic pomiędzy wartością w PLN pożyczki lub kredytu w walucie obcej wynikającej z różnych kursów walut w dniu otrzymania pożyczki (kredytu) oraz jej spłaty. W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, różnice kursowe związane ze spłatą pożyczki lub kredytu powstają dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w sytuacji, gdy:

• kredyt lub pożyczka w momencie udzielenia był w walucie obcej,
  

• kredyt lub pożyczka w momencie spłaty był w walucie obcej,
  

• pomiędzy dniem otrzymania a dniem spłaty kredytu lub pożyczki wystąpiły różnice w stosownych kursach walut.
  
  
  

Jednakże jak zaznaczono powyżej, w przypadku, gdy uregulowanie kwot głównych pożyczek (dokonane w formie pieniężnej lub niepieniężnej np. poprzez potrącenie) będzie następowało po przewalutowaniu, tj. zmianie waluty kwot głównych pożyczek na PLN, powyższe kwoty główne pożyczek nie będą już wyrażone w walucie obcej, zatem przytoczone wyżej przepisy art. 15a ust. 2 pkt 5) i ust. 3 pkt 5) ustawy o CIT nie znajdą zastosowania. Konsekwentnie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż uregulowanie kwot głównych pożyczek dokonane w PLN po jego przewalutowaniu na walutę polską. nie będzie skutkowało powstaniem dodatnich bądź ujemnych różnic kursowych.

Ponadto, Wnioskodawca chciałby zwrócić uwagę na fakt, iż zgodnie z regulacją art. 12 ust. 4 pkt 1) ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się, między innymi, otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), a zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit a) ustawy o CIT kosztów uzyskania przychodów nie stanowią wydatki na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Powyższe przepisy przewidują, iż uzyskanie pożyczek (kredytów) oraz ich spłata są neutralne podatkowo, tj. otrzymane kwoty pożyczek (kredytów) oraz zwrócone kwoty pożyczek (kredytów) nie wpływają na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W zależności od wahań kursów walut może wystąpić sytuacja, że wartość spłaconych w PLN kwot głównych pożyczek po przewalutowaniu będzie niższa lub wyższa od wartości kwot głównych pożyczek w momencie ich zaciągnięcia w walucie obcej przeliczonej według stosownego kursu USD. Jednakże mając na uwadze przytoczone powyżej przepisy, jeżeli w wyniku przewalutowania dojdzie do wzrostu wartości kwot głównych pożyczek, to spłata kwoty, o którą wzrośnie ta wartość nie będzie stanowiła kosztu uzyskania przychodu.

Ponadto, w przypadku spadku wartości kwot głównych pożyczek, różnica nie będzie stanowiła przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Wnioskodawca chciałby ponadto zauważyć, iż w sytuacji podobnej do przedstawionej w niniejszym Wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 1 sierpnia 2012 r., sygn. IPPB5/423-416/12-2/IŚ w pełni podzielił stanowisko podatnika, iż „spłata pożyczek dokonana w PLN przez Pożyczkobiorców po ich przewalutowaniu na walutę polską nie będzie skutkowała powstaniom dla Spółki dodatnich bądź ujemnych różnic kursowych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych”.

4. Podsumowanie

Podsumowując, Wnioskodawca uważa, że:

1. przewalutowanie kwot głównych pożyczek z USD na PLN nie będzie skutkować powstaniem przychodu z tytułu dodatnich różnic kursowych w rozumieniu art. I5a ust. 2 pkt 5) ustawy o CIT lub innych przychodów w rozumieniu art. 12 ustawy o CIT w momencie przewalutowania lub uregulowania pożyczek (dokonanego w formie pieniężnej lub niepieniężnej np. poprzez potrącenie) po ich przewalutowaniu - jeśli wartość pożyczek w walucie obcej w dniu ich otrzymania będzie wyższa od wartości pożyczek w dniu przewalutowania lub uregulowania pożyczek (dokonanego w PLN) po ich przewalutowaniu;
2. przewalutowanie kwot głównych pożyczek z USD na PLN nie będzie skutkować powstaniem ujemnych różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 3 pkt 5) ustawy o CIT lub innych kosztów uzyskania przychodów w momencie przewatutowania lub w momencie uregulowania pożyczek (dokonanego w formie pieniężnej lub niepieniężnej np. poprzez potrącenie) po ich przewalutowaniu - jeśli wartość pożyczek w walucie obcej w dniu ich otrzymania będzie niższa od wartości pożyczek w dacie przewalutowania tub uregulowania pożyczek (dokonanego w PLN) po ich przewalutowaniu.
   
   

Ponadto, Wnioskodawca chciałby również zwrócić uwagę na fakt, iż powyższe stanowisko znajduje oparcie w licznych indywidualnych interpretacja prawa podatkowego wydanych przez organy podatkowe, m.in. w:.

• interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 listopada 2012 r., sygn. IPPB5/423-714/12-3/IŚ;
  

• interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 października 2012 r., sygn. IPPB5/423-609/12-2/IŚ;
  

• interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 sierpnia 2012 r., sygn. IPPB5/423-381/12-3/IŚ;
  

• interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 czerwca 2012 r. sygn. IPPB5/423-303/12-2/RS;
  

• interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 maja 2012 r. sygn. IPPB5/423-173/12-2/IŚ;
  

• interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 marca 2012 r. sygn. IPPB5/423-1228/11-4/IŚ;
  

• interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 stycznia 2012 r. sygn. IBPBI/423-1315/11/AK;
  

• interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 stycznia 2012 r. sygn. IPPB5/423-102/11-2/IŚ;
  

• interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 stycznia 2012 r. sygn. IPPB5/423-1019/11-2/IŚ;
  

• interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 września 2011 r. sygn. ILPB4/423-206/11-2/ŁM.
  
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.