2013.02.11 - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPP1/443-1003/12-8/NS
z 11 lutego 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2012 r. (data wpływu 26 października 2012 r.), uzupełnionym pismami z dnia 21 listopada 2012 r. (data wpływu 23 listopada 2012 r.), z dnia 8 stycznia 2013 r. (data wpływu 9 stycznia 2013 r.) oraz z dnia 31 stycznia 2013 r. (data wpływu 4 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za kompleksową usługę udzielania kredytów i pożyczek oraz zwolnienia jej od podatku VAT w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za kompleksową usługę udzielania kredytów i pożyczek oraz zwolnienia jej od podatku VAT w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. Wniosek uzupełniono pismami z dnia 21 listopada 2012 r. (data wpływu 23 listopada 2012 r.), z dnia 8 stycznia 2013 r. (data wpływu 9 stycznia 2013 r.) oraz z dnia 31 stycznia 2013 r. (data wpływu 4 lutego 2013 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie udzielania pożyczek osobom fizycznym poza systemem bankowym.

Pożyczki udzielane przez Spółkę charakteryzują się następującymi cechami:

pożyczki udzielane są wyłącznie osobom fizycznym (konsumentom), w oparciu o przepisy ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim (Dz. U. Nr 126, poz. 715 ze zm.) i poprzedzającej ją ustawy z dnia 20 lipca 2001 r. o kredycie konsumenckim (Dz. U. Nr 100, poz. 1081 ze zm.);
pożyczki udzielane mają charakter pożyczek krótkoterminowych (do 62 tygodni);
pożyczki udzielane są w formie gotówkowej lub bezgotówkowej (wypłaty dokonywane są na podstawie kart pree paidowych);
umowy pożyczki zawierane są u klienta w domu;
każde zawarcie umowy pożyczki poprzedzone jest badaniem zdolności kredytowej pożyczkobiorcy;
w zależności od wyboru opcji/rodzaju umowy pożyczki, pożyczkobiorca/konsument ponosi określone w umowie koszty finansowania;
na chwilę obecną w swojej ofercie Spółka posiada kilka rodzajów umów pożyczek, różniących się między sobą niektórymi elementami składowymi, m. in.:
1. umowy pożyczki standardowe, w przypadku których koszty obsługi pożyczki dotyczą opłaty przygotowawczej, ubezpieczenia oraz odsetek (oprocentowania) od pożyczki; w przypadku tego rodzaju umów pożyczek wszelkie spłaty rat pożyczek dokonywane są przez pożyczkobiorcę/konsumenta na rachunek bankowy Spółki,
2. umowy pożyczki z opcją obsługi w domu, w przypadku których koszty pożyczki obejmują poza kosztami wskazanymi pod literą a) opłaty za obsługę pożyczki w domu; w przypadku tego rodzaju umów pożyczek wszelkie spłaty rat pożyczek dokonywane są przez odbiór przez przedstawiciela Spółki spłacanych przez pożyczkobiorcę/konsumenta rat pożyczek w miejscu zamieszkania pożyczkobiorcy.
Wprowadzenie pożyczek z opcją obsługi w domu nastąpiło w lutym 2006 r. jako uzupełnienie oferty świadczenia usług pośrednictwa finansowego w zakresie udzielania pożyczek osobom fizycznym poza systemem bankowym. Wprowadzenie tej opcji umożliwiały obowiązujące przepisy, które do dnia dzisiejszego nie zawierają żadnych ograniczeń w tym zakresie. Opcja opłat za obsługę pożyczki w domu jest stosowana przez większość firm świadczących tego rodzaju usługi pośrednictwa finansowego konsumentom.

Przewodnim celem wprowadzenia tej opcji pożyczek była potrzeba zapewnienia stałego, bieżącego wpływu spłat pożyczek wraz ze wszystkimi opłatami z tytułu ich udzielenia konsumentom. Bez tej bowiem opcji, spłaty pożyczek nie zapewniałyby Spółce satysfakcjonującej płynności finansowej. A ponieważ głównymi przychodami Spółki są właśnie wpływy z opłat za udzielanie pożyczek, sprawna, wysoka płynność finansowa jest podstawowym wskaźnikiem ekonomicznym zapewniającym rozwój Spółki na pożądanym poziomie.

Otwarcie punktów na terenie działalności Spółki, w których pobierane byłyby raty jest ekonomicznie nieuzasadnione, pomijając kwestię, iż nie wszyscy klienci chcieliby dokonywać wpłat w tych punktach. Za nieekonomicznością tego pomysłu przemawia również niska wartość udzielanych pożyczek – a tym samym rat pożyczki. W roku 2010 średnia wartość pożyczki gotówkowej udzielanej przez sektor pozabankowy wyniosła 944,00 zł. W sektorze bankowym kwota ta była 8-krotnie większa i wynosiła 7.899,00 zł. Tak więc opłaty za dokonanie wpłat w stosunku do kwoty pożyczki byłyby przy takim rozwiązaniu niezmiernie wysokie, być może dużo wyższe aniżeli pobierana opłata za obsługę w domu. Można zatem przyjąć, że założeniem Spółki był fakt, iż potencjalny pożyczkobiorca Spółki to klient nie zainteresowany dokonywaniem wpłat do banku, chcący, aby raty były odbierane wyłącznie w miejscu jego zamieszkania.

Poza tym Spółka wskazuje, iż odsetek Polaków, którzy nie posiadają konta bankowego kształtuje się na poziomie ponad 30%. Z informacji zamieszczonych na stronie internetowej http://prnews.pl/wojciech-boczon/banki-prowadza-26-mln-ror-kont-przybywa-ubankowienie-kuleje-71104.html, wynika, że nadal nieubankowionych pozostaje 33% naszych rodaków (to ponad 10 mln), przy czym 48% czyli 4,9 mln populacji nieubankowionych klientów mieszka na obszarach wiejskich, zaś 25% i odpowiednio 2,5 mln w miastach do 50 tys. mieszkańców (źródło: badania firmy X).

Poszczególne cele wprowadzenia tej opcji pożyczek przedstawiają się następująco:
- umożliwienie stałego, bezpośredniego kontaktu pożyczkodawcy z konsumentem,
- stały monitoring sytuacji bieżącej konsumenta w zakresie jego kondycji finansowej i możliwości spłat zaciągniętych pożyczek,
- bezpośrednia zbiórka poszczególnych rat pożyczki wraz ze wszystkimi należnymi opłatami przez przedstawicieli lub pracowników Spółki.
Na główne czynności wchodzące w skład obsługi pożyczki w domu, jako części usługi pośrednictwa finansowego, składają się stałe wizyty przedstawicieli Spółki w domu konsumenta celem dokonania zbiórek rat pożyczek, w terminach ustalonych w harmonogramie spłat rat pożyczek. Dodatkowo w ramach obsługi w domu, przedstawiciele lub pracownicy Spółki składają poza harmonogramem zakreślonym w umowie, wizyty w domu konsumenta w sytuacji, gdy konsument nie zapłacił w terminie raty pożyczki, bądź też w terminie wynikającym z harmonogramu przedstawiciel lub pracownik Spółki nie zastał konsumenta w domu.

W ramach obsługi w domu, przeprowadzane są również wizyty w domu konsumenta w trakcie windykacji, do momentu skierowania sprawy na drogę sądową. Celem tych wizyt jest podejmowanie prób zbiórek zaległych rat pożyczek, w sytuacji, gdy konsument w sposób trwały zaprzestał spłat rat pożyczek.
W przypadku pożyczkobiorców niewywiązujących się terminowo ze spłaty rat pożyczek albo też pożyczkobiorców, którzy zaprzestali spłat rat pożyczek Spółka prowadzi własne działania zmierzające do spłaty rat pożyczek, polegające m. in. na monitowaniu pożyczkobiorcy w zakresie niespłaconych rat pożyczek, zawieraniu ugód dotyczących warunków spłat rat pożyczek lub też kierowania wniosków na drogę postępowania sądowego. W przypadku niektórych czynności, zmierzających do spłaty rat pożyczek, Spółka pobiera od pożyczkobiorcy/konsumenta dodatkowe opłaty, mające na celu pokrycie kosztów związanych z wybraną opcją restrukturyzacji zadłużenia. Dotyczy to m. in. opłat za zawarcie ugody określającej warunki spłaty zadłużenia przez pożyczkobiorcę/konsumenta.

W piśmie z dnia 21 listopada 2012 r. Wnioskodawca poinformował, że Urząd Statystyczny dnia 15 listopada 2012 r. wydał dla Spółki interpretację o następującej treści:

„Odpowiadając na pismo z dnia 25 października 2012 r., Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w X uprzejmie informuje, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.) wymienione w piśmie usługi polegające na udzielaniu pożyczek osobom fizycznym przez podmiot niebędący bankiem (również w domu klienta) mieszczą się w grupowaniu:

PKWiU 64.92.12.0 „Usługi udzielania kredytów konsumpcyjnych, z wyłączeniem udzielanych przez instytucje finansowe”.

Natomiast zgodnie z § 3 powołanego rozporządzenia, zgodnie z którym do celów podatkowych do 31 grudnia 2010 r. stosowana była Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264, z późn. zm.) ww. usługi mieściły się w grupowaniu:

PKWiU 65.22.10-00.00 „Usługi udzielania pożyczek, świadczone poza systemem bankowym”.

Ponadto, w piśmie z dnia 8 stycznia 2013 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku Spółka wskazała, że:

Usługi opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej są świadczone przez Spółkę nieprzerwanie od wielu lat, przy czym w poszczególnych latach wprowadzane były nieznaczne modyfikacje poszczególnych produktów oferowanych klientom. Rodzaj oferowanych produktów przez Spółkę został szczegółowo opisany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (pkt 8 stanu faktycznego).
Jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, na główne czynności wchodzące w skład obsługi pożyczki w domu, jako części usługi pośrednictwa finansowego, składają się stałe wizyty przedstawicieli Spółki w domu konsumenta celem dokonania zbiórek rat pożyczek, w terminach ustalonych w harmonogramie spłat rat pożyczek. Dodatkowo w ramach obsługi w domu, przedstawiciele lub pracownicy Spółki składają, poza harmonogramem zakreślonym w umowie, wizyty w domu konsumenta w sytuacji, gdy konsument nie zapłacił w terminie raty pożyczki, bądź też w terminie wynikającym z harmonogramu przedstawiciel lub pracownik Spółki nie zastał konsumenta w domu.
Jak również wskazano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (zdaniem Wnioskodawcy punkt 8 lit. a stanu faktycznego – brak takiego zapisu we wniosku), koszty pożyczki dla pożyczkobiorcy/klienta, a co za tym idzie wynagrodzenie Spółki za udzielenie pożyczki, obejmuje – w przypadku pożyczek z obsługą w domu, poza standardowymi opłatami (opłatą przygotowawczą, ubezpieczeniem oraz odsetkami od pożyczki), również opłaty za obsługę pożyczki w domu, co jest podyktowane faktem, iż produkt ten (pożyczki z obsługą w domu) jest alternatywnym produktem w stosunku do zwykłych pożyczek dla konsumentów. Rodzaje udzielanych przez Spółkę pożyczek zostały opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
We wniosku skierowanym do GUS opisano w analogiczny sposób jak we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, usługi świadczone przez Spółkę.
We wniosku do GUS zostały wymienione wszystkie czynności, identyczne z tymi, które zostały opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (zdaniem Wnioskodawcy punkt 9 stanu faktycznego – brak takiego zapisu we wniosku) Spółka podała, iż pobiera dodatkowe opłaty za zawarcie ugody określającej warunki spłaty zadłużenia przez pożyczkobiorcę/konsumenta, jako elementu restrukturyzacji zadłużenia pożyczkobiorcy/konsumenta. Spółka nie pobiera opłat za kierowanie wniosków na drogę sądową. Stąd wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy usług pośrednictwa finansowego w części odnoszącej się do restrukturyzacji zadłużenia (zawierania ugód).
Zawieranie ugód określających warunki spłaty zadłużenia przez pożyczkobiorcę/konsumenta polega na przeprowadzeniu szeregu czynności zmierzających do wynegocjowania i określenia na piśmie z dłużnikiem zalegającym w spłacie pożyczki warunków jej spłaty, poczynając od negocjacji, a kończąc finalnie na podpisaniu ugody.
Pojęcie „inne czynności zmierzające do spłat pożyczki” obejmuje wszelkie czynności zmierzające do spłaty zaciągniętej przez pożyczkobiorcę/klienta pożyczki, w tym: monitowanie pożyczkobiorcy w zakresie niespłaconych rat pożyczek, zawieranie ugód dotyczących warunków spłat rat pożyczek, czy też kierowanie wniosków na drogę postepowania sądowego. Jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w przypadku niektórych czynności zmierzających do spłaty rat pożyczek, Spółka pobiera od pożyczkobiorcy/konsumenta dodatkowe opłaty, mające na celu pokrycie kosztów związanych z wybraną opcją restrukturyzacji zadłużenia. Dotyczy to głównie opłat za zawarcie ugody określającej warunki spłaty zadłużenia przez pożyczkobiorcę/konsumenta.

Z kolei, w piśmie z dnia 31 stycznia 2013 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku Spółka poinformowała, że:

Czynności poboru opłat za ubezpieczenie stanowią – co do zasady – integralną część usługi udzielania pożyczek poza systemem bankowym. Polegają one ona tym, iż każdy pożyczkobiorca zobowiązany jest do ubezpieczenia zaciąganej pożyczki na warunkach określonych przez Spółkę, a wynikających z zawartej umowy generalnej z ubezpieczycielem, firmą X. Koszt ubezpieczenia pożyczki jest elementem kalkulacyjnym opłat za udzielenie pożyczki i jest szczegółowo (kwotowo) określony w umowie pożyczki. Reasumując, opłaty za ubezpieczenie pożyczki, jako wynagrodzenie za usługę pomocniczą związaną z usługą udzielenia pożyczki, dopełniają wynagrodzenie Spółki za udzielenie konsumentowi pożyczki.
Ubezpieczenia pożyczek udzielanych konsumentom odbywają się na następujących zasadach:
1. Spółka posiada umowę generalną z firmą X, która to podejmuje się ubezpieczenia zawieranych przez Spółkę pożyczek z konsumentami;
2. w ramach tej umowy do ubezpieczenia przystępują konsumenci zaciągający pożyczki w Spółce, tj. korzystający z usług świadczonych przez Spółkę;
3. zawarcie każdej umowy pożyczki wiąże się bezpośrednio z obowiązkowym ubezpieczeniem pożyczki przez konsumenta w X;
4. Spółka jest zobowiązana do przekazywania X raportu udzielonych pożyczek wynikających z poszczególnych umów pożyczek zawartych z X w danym okresie rozliczeniowym – w terminie do 15-tego dnia każdego miesiąca trwania umowy ubezpieczenia za miesiąc poprzedni;
5. w ramach realizacji umowy generalnej zawartej z X Spółka występuje jako agent (pośrednik), co oznacza, iż występuje w imieniu własnym na rzecz ubezpieczyciela.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy na gruncie przepisów ustawy VAT, świadczone przez Spółkę usługi:

stanowią kompleksową usługę udzielania kredytów i pożyczek według stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r.?
są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej: „ustawa VAT” – według stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Jak wynika z okoliczności przedstawionych na wstępie niniejszego wniosku, Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie udzielania pożyczek poza systemem bankowym. W warunkach umowy pożyczki wymieniane są: kwota do wypłaty, opłata przygotowawcza, odsetki od udzielonej pożyczki, opłata za obsługę spłaty raty pożyczki w domu oraz całkowity koszt pożyczki. Dodatkowo, poza głównymi umowami pożyczek, Spółka m. in. dokonuje restrukturyzacji zadłużenia pożyczkobiorcom, z tytułu czego pobiera stosowne opłaty.

Spółka sklasyfikowała świadczone usługi do grupowania o symbolu PKWiU 65.22 (w stanie prawnych do końca roku 2010) i o symbolu 64.92.12 (w stanie prawnym od dnia 1 stycznia 2011 r.), dla wszystkich czynności związanych z udzielaniem pożyczek, w związku z którymi pobierane są przez Spółkę opłaty.

Niezależnie od obowiązującego stanu prawnego, na usługę złożoną, której definicji próżno szukać w przepisach ustawy VAT, składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast, czynność należy uznać za pomocniczą jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej usługi głównej. Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Na podstawie powyższych uregulowań, w okolicznościach przedstawionych przez Spółkę, w opinii Wnioskodawcy stwierdzić należy, iż usługę udzielenia pożyczki można uznać za kompleksową składającą się z kombinacji różnych czynności. Za czynności stanowiące elementy kompleksowej usługi udzielenia pożyczki uznać można usługi przygotowania umowy, badania zdolności kredytowej, wymaganej dokumentacji, za które pobierana jest opłata przygotowawcza, czy też inne czynności zmierzające do spłat rat pożyczek. Czynności te wykonywane są przed i po faktycznym udzieleniu pożyczki i ich celem jest tylko i wyłącznie zrealizowanie usługi zasadniczej. Usługa zasadnicza w analizowanym przypadku, w postaci udzielenia pożyczki, nie mogłaby być bowiem wykonana bez przygotowania umowy pożyczki, badania zdolności kredytowej i wymaganej dokumentacji czy też właśnie czynności zmierzających do jej zwrotu. Powyższe działania nie stanowią zatem celu samego w sobie, lecz są środkiem do pełnego i należytego wykonania usługi zasadniczej. Zatem, można w przypadku powyższych świadczeń mówić o jednym świadczeniu głównym – udzielaniu pożyczki, na które składają się inne świadczenia pomocnicze – usługi przygotowania umowy, badania zdolności kredytowej, wymaganej dokumentacji, które uznać można za usługi „przygotowawcze”, za które pobierana jest opłata przygotowawcza. Wymienione usługi pomocnicze mają ścisły związek z udzieleniem pożyczki i ich funkcjonowanie samoistne, w oderwaniu od usługi udzielenia pożyczki pozbawione byłoby sensu. Ponadto, oddzielenie powyższych świadczeń „przygotowawczych” od usługi zasadniczej (udzielenia pożyczki) miałoby charakter sztuczny.

Spółka wskazuje, iż usługi udzielania pożyczek nie kończą się z chwilą samego udzielenia pożyczki, bowiem co do istotny, umowa pożyczki obejmuje zarówno czynności faktycznego udzielenia pożyczki, jak i czynności zmierzające do jej zwrotu w ustalonym w umowie terminie, z wynagrodzeniem określonym pomiędzy stronami. W tym zatem kontekście, wszystkie czynności odnoszące się do umowy pożyczki jako takiej, należy uznać za czynności związane z udzielaniem pożyczek. Dodatkowo Spółka zauważa, iż zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), całe świadczenie kompleksowe podlega takim regulacjom opodatkowania VAT, w tym w zakresie stosowania właściwej stawki VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego. Oznacza to, że opodatkowanie świadczeń pomocniczych, składających się na świadczenie kompleksowe, podlega takim samym zasadom opodatkowania, jakim podlega świadczenie główne. Pogląd taki został ukształtowany w orzeczeniu TSUE w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd. (CPP) przeciwko Commissioners of Customs Excise, w którym TSUE stwierdził, że „Z jedną usługą mamy do czynienia zwłaszcza wtedy, gdy jeden lub kilka elementów należy uznać za usługę główną, a jeden lub kilka elementów za usługi pomocnicze, objęte tym samym reżimem podatkowym, co usługa główna” (podobnie w orzeczeniu w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financiën). Zatem, biorąc pod uwagę powyższe Spółka podkreśla, że stanowisko Spółki co do kompleksowości świadczonych usług jest w pełni uzasadnione. Świadczone na rzecz konsumentów usługi udzielania pożyczek uzupełnionych usługami pomocniczymi mają charakter usługi kompleksowej, spełniają one bowiem przesłanki do uznania ich za jedną całość w świetle orzecznictwa TSUE, który wypowiedział się w tym zakresie w sprawach C-349/96 CPP, C-41/04 Levob, C-111/05 Aktiebolaget NN, C-2/95 Sparekassernes Datacenter przeciwko Skatteministeriet oraz C-235/00 Commisioners of Customs Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd.). Na tle dotychczasowego dorobku orzeczniczego TSUE ukształtowała się definicja świadczeń złożonych, z którymi mamy do czynienia w przypadku gdy:

świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej,
poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny,
kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych,
kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność.

Usługa kompleksowa zawiera zatem kilka czynności (usług) opodatkowanych różnymi stawkami podatku VAT, z tym, że jedna z nich jest usługą główną przeważającą, nadającą danej usłudze jej główny charakter, przy czym wszystkie zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w umowie. Usługę należy uznać za pomocniczą jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej.

W ocenie Wnioskodawcy, w analizowanym stanie faktycznym, bezsprzecznie głównym świadczeniem jest usługa udzielania pożyczek, natomiast inne pomocnicze czynności są realizowane w celu lepszego wykonania usługi podstawowej. W omawianej sytuacji wszystkie świadczone usługi mają charakter hierarchiczny, zaś rezygnacja z niektórych czynności ma bezpośredni wpływ na prawidłowe wykonanie innych usług. Zatem, trudno wyobrazić sobie wykonywanie poszczególnych czynności przez kilka różnych podmiotów. Biorąc zatem powyższe pod uwagę Spółka stwierdza, iż zasadniczymi usługami świadczonymi przez Spółkę są usługi udzielania pożyczek konsumentom za wynagrodzeniem określonym w umowach. Niezależnie od tego, jakiego rodzaju usługi składowe wchodzą w skład świadczenia kompleksowego, wszystkie te składowe usługi stanowią jedynie dopełnienie usługi głównej, czyli udzielania pożyczek, która to nadaje całości usług świadczonych przez Spółkę zasadniczy charakter.

Spółka również podkreśla, że wszelkie składowe usługi cząstkowe uzupełniają usługi główne w tym sensie, iż świadczenie usług cząstkowych nie byłoby możliwe bez świadczenia usługi głównej, a nadto, iż świadczenia mają na celu jedynie efektywną realizację usługi głównej, czyli usług udzielania pożyczek poza systemem bankowym. Reasumując, zdaniem Spółki, usługi świadczone na rzecz pożyczkobiorców/konsumentów polegające na udzielaniu pożyczek poza systemem bankowym, należy klasyfikować do grupowania:

– 69.92.12 64.92.12 „usługi udzielania kredytów konsumpcyjnych, z wyłączeniem udzielanych przez instytucje finansowe” według klasyfikacji PKWiU 2008;

niezależnie od rodzaju opłat pobieranych przez Spółkę za poszczególne usługi składowe wchodzące w skład świadczenia głównego.

Zaprezentowane wyżej przez Spółkę stanowisko zostało potwierdzone m. in. w:

interpretacji indywidualnej z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. IPPP1/443-349/12-4/AP;
interpretacji indywidualnej z dnia 4 stycznia 2012 r. sygn. ITPP2/443-1435a/11/MD;
interpretacji indywidualnej z dnia 26 stycznia 2009 r. sygn. ILPP1/443-1035/08-2/BP;
uchwale NSA z dnia 8 listopada 2010 r. sygn. akt I FPS 3/10;
wyroku NSA z dnia 25 stycznia 2011 r. sygn. akt I FSK 983/09;
wyroku NSA z dnia 31 maja 2011 r. sygn. akt I FSK 740/10.

Ad. 2

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy VAT, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Z kolei zgodnie z przepisem art. 43 ust. 13 ustawy VAT, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37 - 41 artykułu 43, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37 - 41.

Warunkami uznania danej usługi, jako spełniającej definicję usługi zwolnionej określonej w art. 43 ust. 13 ustawy VAT są więc:

usługa powinna stanowić element usługi wymienionej np. w art. 43 ust. 1 pkt 37 - 41 ustawy VAT;
usługa ta stanowi odrębną całość;
usługa jest właściwa oraz niezbędna do świadczenia usługi zwolnionej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 lub art. 43 ust. 1 pkt 37 - 41 ustawy VAT.

Ponadto, na podstawie art. 43 ust. 15 ustawy VAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

czynności ściągania długów, w tym factoringu;
usług doradztwa;
usług w zakresie leasingu.

Jak wynika z powyższego, kluczowym dla zwolnienia usług udzielania pożyczek jest:

kompleksowość usług,
brak możliwości zaklasyfikowania usług do tych usług, które wykluczają zastosowanie zwolnienia od podatku.

Jedyną wątpliwość w odniesieniu do usług wykluczających możliwość zastosowania przedmiotowego zwolnienia od podatku są usługi ściągania długów w kontekście m. in. opłat za wizyty w domu czy opłat za ugody. Usługi pomocnicze polegające na zbiórce rat pożyczek, czy też na czynnościach związanych z restrukturyzacją zadłużenia konsumenta w opisanym powyżej zakresie, nie są usługami ściągania długów. W ustawie VAT brak jest definicji pojęcia ściągania długów, jednakże np. w interpretacji indywidualnej z dnia 9 października 2006 r. sygnatura PP/443-41/06 stwierdzono, iż „Opierając się na wykładni językowej tego pojęcia, według słownika języka polskiego PWN (wydawnictwo naukowe PWN, Warszawa 1999), dług to zaciągnięta pożyczka zwykle pieniężna, a ściąganie długów, to wykonywanie na podstawie umów zleceń czynności zmierzających do wyegzekwowania od dłużnika zleceniodawcy należnych mu wierzytelności”.

Z kolei w wyroku WSA w Warszawie z dnia 3 września 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 783/08 Sąd stwierdza, iż wykonanie usługi ściągania długów zakłada istnienie dwóch podmiotów, które zawarły transakcję. Usługodawca zobowiązuje się do ściągnięcia długu w zamian za wynagrodzenie. Konsumentem usługi (usługobiorcą) jest ten podmiot, który korzysta z usługi wykonywanej przez kontrahenta, co oznacza, że usługodawca ściąga dług dla usługobiorcy. Obsługa pożyczek w domu czy też restrukturyzacja zadłużenia nie stanowią usług świadczonych na podstawie umowy zawartej z wierzycielem i nie polegają na zobowiązaniu się do ściągnięcia długu – to jest nie polegają na poszukiwaniu sposobów nakłonienia dłużnika do zapłaty zaległej kwoty na rzecz wierzyciela.

Dodatkowo Spółka wskazuje, że zgodnie z treścią przepisu art. 135(1)(d) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347.1 ze zm.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2007 r., Państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Jak wspomniano wyżej, przepisy ustawy VAT nie definiują pojęcia „windykacja”, „dług” czy „egzekucja”. Zgodnie z „Małym Słownikiem Języka Polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1999, pod redakcją Elżbiety Sobol) „windykacja” to „dochodzenie na drodze sądowej zwrotu rzeczy znajdującej się w posiadaniu osoby nieuprawnionej” (s. 1023), natomiast „dług” to „zaciągnięta pożyczka, zwykle gotówkowa; zobowiązanie do określonych świadczeń pieniężnych lub w naturze” (s. 132). Z kolei „egzekucja” to „przymusowe ściąganie należności skarbowych lub długów przysądzonych wierzycielowi” (s. 179).

Jak zatem wynika z podanych definicji, oraz z istoty czynności opisanych w stanie faktycznym, Spółka pobierając opłaty za wizyty w domu czy opłaty za restrukturyzację pożyczek nie pobiera żadnego wynagrodzenia za dochodzenie swoich należności od konsumenta.

Podsumowując, jak wskazano wyżej, wykonywane przez Spółkę usługi udzielania pożyczek poza systemem bankowym, na które składa się szereg czynności o charakterze głównym i pomocniczym, będą podlegały zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy VAT (począwszy od roku 2011), ponieważ:

stanowią kompleksową usługę udzielania pożyczek,
nie stanowią odrębnej samodzielnej usługi ściągania długów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, iż z uwagi na zakres pytania niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o stan prawny obowiązujący od dnia 1 stycznia 2011 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w tak sformułowanej definicji usługi.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić należy, iż zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., w myśl art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, zwolnione od podatku były usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy, jednakże przepis ten został uchylony.

Przy określaniu zakresu zwolnień obowiązujących od dnia 1 stycznia 2011 r., które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

W konsekwencji, od dnia 1 stycznia 2011 r., w przypadku usług finansowych, zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Z treści art. 43 ust. 13 ustawy wynika, iż zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Ponadto, w świetle art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

czynności ściągania długów, w tym factoringu;
usług doradztwa;
usług w zakresie leasingu.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

W myśl art. 135 ust. 1 lit. b Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają transakcje udzielania kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę.

Przytoczone przepisy Dyrektywy dotyczą tylko ściśle wymienionych rodzajów czynności, których charakter pozwala na zakwalifikowanie ich do kategorii usług związanych z obrotem bankowym i finansami. W związku z tym należy uznać, że wszelkie inne czynności niewymienione w tym przepisie, nawet jeśli mają charakter czynności bankowych, bądź finansowych lub zakres ich jest zbliżony do tego typu usług, nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie tego przepisu. Powyższe zwolnienia obejmują w praktyce większość typowych transakcji dokonywanych na rynkach finansowych, a w szczególności usługi świadczone przez banki, biura maklerskie, fundusze inwestycyjne i powiernicze itp.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie udzielania pożyczek osobom fizycznym poza systemem bankowym. Pożyczki udzielane przez Spółkę charakteryzują się następującymi cechami:

pożyczki udzielane są wyłącznie osobom fizycznym (konsumentom), w oparciu o przepisy ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim;
pożyczki udzielane mają charakter pożyczek krótkoterminowych (do 62 tygodni);
pożyczki udzielane są w formie gotówkowej lub bezgotówkowej (wypłaty dokonywane są na podstawie kart pree paidowych);
umowy pożyczki zawierane są u klienta w domu;
każde zawarcie umowy pożyczki poprzedzone jest badaniem zdolności kredytowej pożyczkobiorcy;
w zależności od wyboru opcji/rodzaju umowy pożyczki, pożyczkobiorca/konsument ponosi określone w umowie koszty finansowania;
na chwilę obecną w swojej ofercie Spółka posiada kilka rodzajów umów pożyczek, różniących się między sobą niektórymi elementami składowymi, m. in.:
1. umowy pożyczki standardowe, w przypadku których koszty obsługi pożyczki dotyczą opłaty przygotowawczej, ubezpieczenia oraz odsetek (oprocentowania) od pożyczki; w przypadku tego rodzaju umów pożyczek wszelkie spłaty rat pożyczek dokonywane są przez pożyczkobiorcę/konsumenta na rachunek bankowy Spółki,
2. umowy pożyczki z opcją obsługi w domu, w przypadku których koszty pożyczki obejmują poza kosztami wskazanymi pod literą a) opłaty za obsługę pożyczki w domu; w przypadku tego rodzaju umów pożyczek wszelkie spłaty rat pożyczek dokonywane są przez odbiór przez przedstawiciela Spółki spłacanych przez pożyczkobiorcę/konsumenta rat pożyczek w miejscu zamieszkania pożyczkobiorcy.
Przewodnim celem wprowadzenia tej opcji pożyczek była potrzeba zapewnienia stałego, bieżącego wpływu spłat pożyczek wraz ze wszystkimi opłatami z tytułu ich udzielenia konsumentom. Bez tej bowiem opcji, spłaty pożyczek nie zapewniałyby Spółce satysfakcjonującej płynności finansowej. A ponieważ głównymi przychodami Spółki są właśnie wpływy z opłat za udzielanie pożyczek, sprawna, wysoka płynność finansowa jest podstawowym wskaźnikiem ekonomicznym zapewniającym rozwój Spółki na pożądanym poziomie.
Poszczególne cele wprowadzenia tej opcji pożyczek przedstawiają się następująco:
- umożliwienie stałego, bezpośredniego kontaktu pożyczkodawcy z konsumentem,
- stały monitoring sytuacji bieżącej konsumenta w zakresie jego kondycji finansowej i możliwości spłat zaciągniętych pożyczek,
- bezpośrednia zbiórka poszczególnych rat pożyczki wraz ze wszystkimi należnymi opłatami przez przedstawicieli lub pracowników Spółki.
Na główne czynności wchodzące w skład obsługi pożyczki w domu, jako części usługi pośrednictwa finansowego, składają się stałe wizyty przedstawicieli Spółki w domu konsumenta celem dokonania zbiórek rat pożyczek, w terminach ustalonych w harmonogramie spłat rat pożyczek. Dodatkowo w ramach obsługi w domu, przedstawiciele lub pracownicy Spółki składają poza harmonogramem zakreślonym w umowie, wizyty w domu konsumenta w sytuacji, gdy konsument nie zapłacił w terminie raty pożyczki, bądź też w terminie wynikającym z harmonogramu przedstawiciel lub pracownik Spółki nie zastał konsumenta w domu.
W ramach obsługi w domu, przeprowadzane są również wizyty w domu konsumenta w trakcie windykacji, do momentu skierowania sprawy na drogę sądową. Celem tych wizyt jest podejmowanie prób zbiórek zaległych rat pożyczek, w sytuacji, gdy konsument w sposób trwały zaprzestał spłat rat pożyczek.
W przypadku pożyczkobiorców niewywiązujących się terminowo ze spłaty rat pożyczek albo też pożyczkobiorców, którzy zaprzestali spłat rat pożyczek Spółka prowadzi własne działania zmierzające do spłaty rat pożyczek, polegające m. in. na monitowaniu pożyczkobiorcy w zakresie niespłaconych rat pożyczek, zawieraniu ugód dotyczących warunków spłat rat pożyczek lub też kierowania wniosków na drogę postępowania sądowego. W przypadku niektórych czynności, zmierzających do spłaty rat pożyczek, Spółka pobiera od pożyczkobiorcy/konsumenta dodatkowe opłaty, mające na celu pokrycie kosztów związanych z wybraną opcją restrukturyzacji zadłużenia. Dotyczy to m. in. opłat za zawarcie ugody określającej warunki spłaty zadłużenia przez pożyczkobiorcę/konsumenta.

Ww. usługi polegające na udzielaniu pożyczek osobom fizycznym przez podmiot niebędący bankiem (również w domu klienta) mieszczą się, zdaniem Wnioskodawcy, w grupowaniu:

PKWiU 64.92.12.0 „Usługi udzielania kredytów konsumpcyjnych, z wyłączeniem udzielanych przez instytucje finansowe”.

Koszty pożyczki dla pożyczkobiorcy/klienta, a co za tym idzie wynagrodzenie Spółki za udzielenie pożyczki, obejmuje – w przypadku pożyczek z obsługą w domu, poza standardowymi opłatami (opłata przygotowawcza, ubezpieczenie oraz odsetki od pożyczki), również opłaty za obsługę pożyczki w domu, co jest podyktowane faktem, iż produkt ten (pożyczki z obsługą w domu) jest alternatywnym produktem w stosunku do zwykłych pożyczek dla konsumentów. Spółka pobiera również dodatkowe opłaty za zawarcie ugody określającej warunki spłaty zadłużenia przez pożyczkobiorcę/konsumenta, jako elementu restrukturyzacji zadłużenia pożyczkobiorcy/konsumenta. Zawieranie ugód określających warunki spłaty zadłużenia przez pożyczkobiorcę/konsumenta polega na przeprowadzeniu szeregu czynności zmierzających do wynegocjowania i określenia na piśmie z dłużnikiem zalegającym w spłacie pożyczki warunków jej spłaty, poczynając od negocjacji, a kończąc finalnie na podpisaniu ugody.

Czynności poboru opłat za ubezpieczenie stanowią – co do zasady – integralną część usługi udzielania pożyczek poza systemem bankowym. Polegają one ona tym, iż każdy pożyczkobiorca zobowiązany jest do ubezpieczenia zaciąganej pożyczki na warunkach określonych przez Spółkę, a wynikających z zawartej umowy generalnej z ubezpieczycielem, firmą X. Koszt ubezpieczenia pożyczki jest elementem kalkulacyjnym opłat za udzielenie pożyczki i jest szczegółowo (kwotowo) określony w umowie pożyczki. Reasumując, opłaty za ubezpieczenie pożyczki, jako wynagrodzenie za usługę pomocniczą związaną z usługą udzielenia pożyczki, dopełniają wynagrodzenie Spółki za udzielenie konsumentowi pożyczki. Ubezpieczenia pożyczek udzielanych konsumentom odbywają się na następujących zasadach:

Spółka posiada umowę generalną z firmą X, która to podejmuje się ubezpieczenia zawieranych przez Spółkę pożyczek z konsumentami;
w ramach tej umowy do ubezpieczenia przystępują konsumenci zaciągający pożyczki w Spółce, tj. korzystający z usług świadczonych przez Spółkę;
zawarcie każdej umowy pożyczki wiąże się bezpośrednio z obowiązkowym ubezpieczeniem pożyczki przez konsumenta w X;
Spółka jest zobowiązana do przekazywania X raportu udzielonych pożyczek wynikających z poszczególnych umów pożyczek zawartych z X w danym okresie rozliczeniowym – w terminie do 15-tego dnia każdego miesiąca trwania umowy ubezpieczenia za miesiąc poprzedni;
w ramach realizacji umowy generalnej zawartej z X Spółka występuje jako agent (pośrednik), co oznacza, iż występuje w imieniu własnym na rzecz ubezpieczyciela.

Jak wynika z cyt. wcześniej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla uznania, iż dostawa towaru lub świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę, do żądania od nabywcy towaru, czy odbiorcy usługi zapłaty. W konsekwencji, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegała tylko ta dostawa lub świadczenie usług, w przypadku których istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść.

W świetle powyższego, czynność udzielenia pożyczki spełnia definicję usługi zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy, można bowiem zidentyfikować beneficjenta świadczenia, którym będzie pożyczkobiorca, mogący korzystać z kapitału udostępnionego przez pożyczkodawcę.

Zaznaczyć należy, iż skoro czynność udzielenia pożyczki jest na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, uznana za świadczenie usług podlegające tej ustawie, to wszelkie opłaty związane z zawartą umową pożyczki podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy zauważyć, że istota umowy pożyczki została określona w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Na mocy art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Wskazać należy, iż co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę złożoną, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi złożonej.

Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną, winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jako element usługi złożonej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Zatem podsumowując powyższe, świadczenie złożone ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru, ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia.

Wobec powyższego, w ocenie tut. Organu, w rozpatrywanej sprawie wskazane we wniosku czynności, za które pobierane są następujące opłaty: opłata przygotowawcza, opłaty za obsługę pożyczki w domu, jak również dodatkowe opłaty za zawarcie ugody określającej warunki spłaty zadłużenia przez pożyczkobiorcę/konsumenta, składają się na usługę udzielenia oprocentowanej pożyczki (są jej częściami składowymi), nawet jeżeli chodzi o czynności dokonane już po fizycznym jej udzieleniu (dostarczeniu pieniędzy pożyczkobiorcy).

Zatem, usługa udzielania oprocentowanej pożyczki pieniężnej, której elementami są ww. koszty, tj. opłata przygotowawcza, opłaty za obsługę pożyczki w domu oraz dodatkowe opłaty za zawarcie ugody określającej warunki spłaty zadłużenia przez pożyczkobiorcę/konsumenta, podlega zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Ponadto – jak wynika ze stanu faktycznego – Spółka jako agent (pośrednik) zawiera również umowy ubezpieczeniowe z pożyczkobiorcami. Zauważyć należy, iż usługi ubezpieczeniowe nie stanowią usług finansowych. Dodatkowo w niniejszej sytuacji, jak wskazała Spółka w uzupełnieniu do wniosku, występuje jako agent (pośrednik), co oznacza, iż występuje w imieniu własnym na rzecz ubezpieczyciela. Tym samym, opłata za usługę ubezpieczeniową nie składa się na ww. usługę pożyczki i nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Nadmienić jednak należy, iż w myśl art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Czynności wykonywane przez pośrednika ubezpieczeniowego dotyczą czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń (agencyjne) oraz czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz podmiotu poszukującego ochrony ubezpieczeniowej (brokerskie).

Działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek strony umowy dotyczącej produktu finansowego. Usługa pośrednictwa ubezpieczeniowego to usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo ma zatem na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu.

Mając na uwadze powyższe, nie można się zgodzić z Wnioskodawcą, że wykonywane przez niego czynności są usługą kompleksową składającą się z kilku różnych usług, wśród których prym wiedzie udzielenie pożyczki.

Wskazać również należy, iż na ww. usługę pożyczki nie składają się natomiast czynności dotyczące kierowania wniosków na drogę sądową, bowiem ww. czynności, jak wskazała w uzupełnieniu do wniosku Spółka, są wykonywane nieodpłatnie i nie są przedmiotem zapytania zawartego w przedmiotowym wniosku.

Należy ponadto zauważyć, iż dla ustalenia opodatkowania, bądź też zastosowania zwolnienia od podatku dla czynności opisanych przez Wnioskodawcę, niezbędnym jest również dokonanie analizy wykonywanych przez Spółkę czynności, z uwzględnieniem charakteru prawnego usług ściągania długów.

Podkreślić należy, iż dla zakwalifikowania danych czynności do usług ściągania długów konieczne jest stwierdzenie, iż rzeczywistym i podstawowym celem ich wykonywania jest faktyczne ściągnięcie długu. Należy przyjąć, że do świadczenia ww. usług dochodzi w każdym przypadku, gdy celem działania usługodawcy jest przejęcie wierzytelności (długu) innego podmiotu w celu jego wyegzekwowania.

W omawianym przypadku, opłat za wizyty w domu, podczas których przedstawiciel firmy odbiera raty pożyczki oraz opłat za zawarcie ugody określającej warunki spłaty zadłużenia, nie można uznać za usługi ściągania długów, gdyż Wnioskodawca wykonuje te czynności niejako sam dla siebie – brak jest zatem odrębnego podmiotu, który można byłoby uznać za usługobiorcę.

Idea wykonywanych przez Spółkę czynności, polega więc na wprowadzeniu takich zmian w zakresie terminów i formy spłaty zadłużenia, ażeby pożyczkobiorcy byli w stanie wywiązać się z nowych warunków płatności. Proces dochodzenia wierzytelności przez Spółkę po podpisaniu ugody, jest kolejnym etapem umowy. Dochodzi więc w tym momencie do odzyskiwania przez Wnioskodawcę należnych mu kwot, jednak nie można mówić na tym etapie o wykonywaniu przez niego jakiejkolwiek usługi ściągania długów, która mogłaby być rozpatrywana w kategoriach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W opisanej sytuacji nie dochodzi więc do świadczenia usługi na rzecz innego podmiotu (beneficjenta), o którym jest mowa w ww. art. 8 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze przestawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, iż wykonywane przez Wnioskodawcę czynności, za które Spółka pobiera opłaty, tj. opłatę przygotowawczą, opłaty za obsługę pożyczki w domu oraz dodatkowe opłaty za zawarcie ugody określającej warunki spłaty zadłużenia przez pożyczkobiorcę/konsumenta, składają się na oprocentowaną usługę udzielania pożyczek pieniężnych, która według stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., korzysta ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy. Natomiast elementu ww. usługi udzielania pożyczek nie stanowi opłata za usługę ubezpieczeniową, zatem nie podlega ona zwolnieniu od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy. Pośrednictwo ubezpieczeniowe korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Wskazać należy, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Jednocześnie należy zauważyć, iż stosownie do przepisu art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego stanu faktycznego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą ważność.

Tut. Organ informuje ponadto, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie uznania za kompleksową usługę udzielania kredytów i pożyczek oraz zwolnienia jej od podatku VAT w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. Natomiast w kwestii stanu faktycznego dotyczącego uznania za kompleksową usługę pożyczek konsumpcyjnych świadczonych poza systemem bankowym, z wyjątkiem kart kredytowych (PKWiU 1997 grupowanie 65.22.10-00.20) oraz zwolnienia jej od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy według stanu prawnego obowiązującego do dnia 31 grudnia 2010 r. wydano odrębne rozstrzygnięcie z dnia 25 stycznia 2013 r. nr ILPP1/443-1003/12-6/NS.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin