Na podstawie art. 14b § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) koryguję pisemną informację o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, udzieloną przez Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego pismem nr PDP-423-8/GC/2004 z dnia 4.03.2004 r., stanowiącą odpowiedź na zapytanie Jednostki skierowane do tamt. organu pismem nr DO/G/06/2004 z dnia 7.01.2004 r.

Wyżej wymienionym pismem z dnia 7.01.2004 r. Jednostka zwróciła się z wnioskiem do Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego o interpretację przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 954 ze zm.) w zakresie prawidłowego określenia momentu zaliczenia do przychodów podatkowych uzyskiwanych przez Jednostkę przychodów z prowadzonej działalności, ze szczególnym uwzględnieniem przychodów otrzymywanych z tytułu wywozu odpadów, o których to przychodach mowa w art. 12 ust. 3d pkt 3 ww. ustawy.
Stan faktyczny.
Jak wynika z pisma, w ramach prowadzonej działalności Jednostka uzyskuje przychody w wyniku wykonywania następujących usług:
a) wywóz i unieszkodliwianie odpadów dla osób fizycznych i przedsiębiorców;
b) oczyszczanie ulic i placów,
c) zimowe utrzymanie dróg,
d) montaż oznakowania pionowego,
e) najem pomieszczeń biurowych i sprzętu.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż:
- usługi wymienione w punkcie a) fakturowane są po wykonaniu usługi. Faktury dla przedsiębiorców wystawiane są za okresy miesięczne, z datą ostatniego dnia miesiąca. Faktury dla osób fizycznych wystawiane są za okresy dwu- lub trzymiesięczne. Termin płatności faktury określony jest poprzez umieszczenie dyspozycji o treści:
• „należność płatna przelewem w terminie 7 dni (lub u inkasenta)" albo
• „należność płatna przelewem wg umowy".
- usługi wyszczególnione w punktach b), c) i d) fakturowane są po wykonaniu zadania lub na koniec miesiąca.
- usługi określone w punkcie e) fakturowane są na koniec okresu, którego dotyczy najem w odstępach miesięcznych.

Stanowisko Jednostki.
Stanowisko Jednostki w sprawie momentu powstania przychodu podatkowego z tytułu wykonywania poszczególnych rodzajów świadczonych usług jest następujące:Przychody uzyskiwane z tytułu usług wywozu i unieszkodliwiania odpadów winny być zaliczane do przychodów podatkowych zgodnie z art. 12 ust. 3d pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w miesiącu, w którym przypada termin płatności faktury wystawionej za wykonanie danej usługi.Przychody z działalności w zakresie usług oczyszczanie ulic i placów, zimowego utrzymanie dróg oraz montażu oznakowania pionowego, będą zaliczane do przychodów podatkowych paralelnie do przychodów bilansowych.
Przychody uzyskiwane z tytułu usług najmu pomieszczeń biurowych i sprzętu, zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będą zaliczane do przychodów podatkowych w okresie, na który przypada termin płatności określony na fakturze. W tym terminie bowiem, zdaniem Spółki, należności stają się wymagalne.

Po przeanalizowaniu przedstawionego stanu faktycznego oraz informacji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu stwierdzam co następuje.

Generalnie w odniesieniu do przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych obowiązuje zasada wyrażona w art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która za przychody związane z działalnością gospodarczą uważa także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. Natomiast moment powstania przychodu należnego dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, określony jest w art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż za datę powstania przychodu należnego uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c i 3d, dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym:
1) wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe lub
2) wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty, lub
3) otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia - w pozostałych przypadkach. Zastrzeżenia poczynione w ust. 3c i 3d art. 12 ustawy, ustanawiają odrębne od tej zasady sposoby określania daty powstania przychodu podatkowego w przypadkach w nich wyszczególnionych, tj.:
• ust. 3c określa moment uzyskania przychodu należnego w odniesieniu do przychodów z tytułu umów najmu, dzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze,
• ust. 3d określa moment powstania przychodu należnego w przypadkach rozliczeń z tytułu świadczenia dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiotelekomunikacyjnych, usług rozprowadzania wody, gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów.

Mając na uwadze powyższe tut. organ stwierdza:
1. W odniesieniu do wykonywanych przez Jednostkę usług wywozu i unieszkodliwiania odpadów zastosowanie ma art. 12 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiący, iż w przypadku rozliczeń z tytułu takich usług za datę powstania przychodu należnego uważa się wynikający z faktury termin płatności , a jeżeli termin ten nie jest określony, to ostatni dzień miesiąca, w którym wystawiono fakturę. Zatem stanowisko przedstawione w piśmie przez Jednostkę, przy zachowaniu warunków w nim przedstawionych, jest prawidłowe.
2. W odniesieniu do usług oczyszczanie ulic i placów, zimowego utrzymanie dróg oraz montażu oznakowania pionowego zastosowanie ma zapis art. 12 ust. 3 a ustawy, który w odniesieniu do wykonywania usług stanowi, iż za datę powstania przychoduz tego tytułu uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym (...) wykonano usługę, w tym częściowo wykonanousługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytule do zapłaty (...). Jeżeli zatem z tytułu wykonywania tych usług Jednostka wystawia faktury po ich wykonaniu, nie później, iednak niż w ostatnim dniu miesiąca, w którym usługę wykonano, to przychód podatkowy powstaje w dacie wystawienia faktury.
3. W odniesieniu do przychodów uzyskiwanych z tytułu usług najmu pomieszczeń biurowych i sprzętu zastosowanie ma przepis art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiący, iż za przychody z tytułu umów najmu, dzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze, uważa się przychody należne, określone na dzień, w którym należności wynikające z tych umów stają się wymagalne. Przez wymagalność należy rozumieć stan, w którym wierzyciel ma prawną możliwość żądania zaspokojenia przysługującej mu wierzytelności, z tą bowiem chwilą wierzyciel uzyskuje uprawnienie do żądania od dłużnika spełnienia określonego świadczenia. Z reguły dzień, w którym należność staje się wymagalna, określony jest w umowie. Oznacza to, iż przychód z tytułu najmu powstaje w terminie płatności określonym w umowie. Nie można zatem jednoznacznie uznać, tak jak przedstawiła to Jednostka w swoim stanowisku, iż termin płatności określony na fakturze jest dniem wymagalności należności, o którym mowa w przepisie art. 12 ust. 3c, a zatem dniem, w którym powstaje przychód należny. Jeżeli termin płatności określony w fakturze pokrywa się z terminem płatności określonym w umowie najmu, to wówczas, zgodnie ze stanowiskiem Jednostki, dla celów podatkowych przychód z tytułu najmu powstajez dniem upływu terminu płatności określonego na fakturze. Jeżeli jednak termin płatności określony na fakturze nie będzie zgodny z terminem ustalonym w umowie najmu, to przychód ten, dla celów podatkowych, stanie się należny w dniu, w którym stał się wymagalny zgodnie z umową.

Ponadto, w nawiązaniu do stwierdzenia zawartego w piśmie Jednostki na str. 3, a odnoszącego się do kosztów uzyskania przychodu z tytułu wykonywania usług wywozu i unieszkodliwiania odpadów, tut. organ przypomina, iż zasadę potrącalności kosztów uzyskania przychodów określa przepis art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z jego postanowieniami, koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w roku podatkowym, którego dotyczą. Jednocześnie art. 7 ust. 1 ww. ustawy określa, iż generalnie przedmiotem opodatkowania jest dochód osiągnięty przez podatnika w określonym czasie, zaś w art. 7 ust. 2 tejże ustawy dochód zdefiniowany jestjako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Obliczając zatem dochód do opodatkowania, uwzględnić należy (oprócz przewidzianych w ustawie wyjątków) tylko te koszty uzyskania, które dotyczą przychodów osiągniętych w okresie, za który dochód jest ustalany. Ta sama zasada obowiązuje przy ustalaniu zaliczek na poczet podatku, płatnych w ciągu roku.
Jeżeli zatem faktura za ww. usługi została wystawiona w styczniu z terminem płatności w lutym i wobec tego przychód należny, zgodnie z ww. art. 12 ust. 3d ustawy, wystąpi w lutym, to koszty dotyczące tego przychodu, chociaż faktycznie poniesione np. w styczniu, mogą być uwzględnione jako koszty uzyskania przychodów przy obliczaniu dochodu do opodatkowania za miesiąc luty.