Na podstawie art. 14b § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) koryguję pisemną informację o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, udzieloną przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu pismem nr PP-443/8/ET/2004 z dnia 10.02.2004 r., stanowiącą odpowiedź na zapytanie Jednostki skierowane do tamt. organu pismem nr ER/96/04 z dnia 8.01.2004 r.

Pismem z dnia 08.01.2004 r., uzupełnianym w dniach 20.01.2004 r. i 30.01.2004 r., Sp. z o.o. F. W. M. z siedzibą w O. przy ul. F. zwróciła się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu z zapytaniem czy ustanowienie na rzecz leasingodawcy nieodpłatnego prawa użytkowania nieruchomości, w celu zabezpieczenia wierzytelności wynikających z umowy leasingu linii produkcyjnej zainstalowanej na tej nieruchomości, stanowi przychód z tytułu nieodpłatnej dzierżawy i czy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stan faktyczny.
Dnia 29.12.2003 r. w Warszawie pomiędzy Sp. z o.o. (leasingodawcą), a F. W. M. Sp. z o.o. (leasingobiorcą), w celu zabezpieczenia wierzytelności wynikających z umowy leasingu nr 03/KW/093/F z dnia 29.12.2003 r., została zawarta umowa, na podstawie której F.W. M. Sp. z o.o. zobowiązała się ustanowić, na posiadanych przez siebie nieruchomościach, na rzecz leasingodawcy prawo nieodpłatnego użytkowania. W myśl tak zawartej umowy, potencjalny użytkownik - Sp. z o.o., zobowiązał się przystąpić do wykonywania prawa użytkowania dopiero w sytuacji, gdy zajdą określone w umowie okoliczności, tzn.:
leasingobiorca , tj. F. W. M. Sp. z o.o., pozostawać będzie w zwłoce z zapłatą dwóch kolejnych rat czynszu leasingowego lub
- nastąpi rozwiązanie umowy leasingu z przyczyn leżących po stronie leasingobiorcy lub z powodu utraty, zniszczenia albo nienaprawialnego uszkodzenia przedmiotu leasingu. Złożenie przez F. W. M. Sp. z o.o. oświadczenia woli ( w formie aktu notarialnego ) o ustanowieniu prawa użytkowania, przewidziano w terminie 3 dni od dnia zawarcia umowy.< br>Stanowisko podatnika.
W ocenie podatnika zawarcie umowy nieodpłatnego użytkowania nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnej dzierżawy. Czynność ta nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Po przeanalizowaniu przedstawionego stanu faktycznego oraz informacji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 245 oraz art. 252 i następne kodeksu cywilnego, użytkowanie jest ograniczonym prawem rzeczowym, którego treścią jest, przysługujące użytkownikowi, uprawnienie do używania rzeczy i pobierania jej pożytków. Przedmiotem użytkowania oprócz rzeczy mogą być również prawa. Źródłem prawa użytkowania jest czynność prawna, przy czym dla skutecznego ustanowienia użytkowania na nieruchomości konieczne jest, aby oświadczenie woli podmiotu ustanawiającego to prawo, miało formę aktu notarialnego. Odpłatność nie należy do istoty użytkowania, toteż w zależności od woli stron użytkowanie może być odpłatne lub nieodpłatne.

Zawarte w piśmie podatnika wątpliwości w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, dotyczą dwóch zagadnień
1) czy ustanowienie, w celu zabezpieczenia wierzytelności wynikających z umowy leasingu, na rzecz leasingodawcy nieodpłatnego prawa użytkowania nieruchomości, będącej w użytkowaniu wieczystym podatnika, stanowi przychód z tytułu nieodpłatnej dzierżawy,
2) czy zawarcie umowy na wskazanych wyżej zasadach, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Udzielając odpowiedzi na pierwsze zapytanie podatnika tut. organ informuje, że zgodnie z przepisami art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14 , są w szczególności: (...) wartość otrzymaną nieodpłatnych świadczeń oraz przychodów w naturze (...). W odniesieniu zatem do zapytania Jednostki w przedmiotowej sprawie przepis ten nie ma zastosowania, gdyż umowa nie przewiduje otrzymywania przez Jednostkę nieodpłatnych świadczeń.
Zgodnie natomiast z art. 13 ww. ustawy za przychód z nieruchomości udostępnionych nieodpłatnie w całości lub w części do używania innym osobom prawnym (...) uważa się równowartość czynszu jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu lub dzierżawy nieruchomości, ustaloną na podstawie przeciętnej wysokości czynszów stosowanych w danej miejscowości przy najmie lub dzierżawie nieruchomości tego samego rodzaju. Oznacza to, iż jeżeli podatnik nieodpłatnie udostępni innemu podmiotowi nieruchomość do użytkowania, to do przychodów podatkowych obowiązany jest zaliczyć kwotę stanowiącą równowartość czynszu, jaki uzyskałby w razie zawarcia umowy najmu lub dzierżawy tej nieruchomości, ustaloną w sposób określony w przepisie.
Z przedmiotowej, wyżej omówionej, umowy wynika, że ustanowienie nieodpłatnego prawa użytkowania nieruchomości jest formą zabezpieczenia wierzytelności wynikających z umowy leasingu linii produkcyjnej zainstalowanej na tej nieruchomości. Oznacza to, że w przedmiotowej umowie ustanowiono nieodpłatne prawo użytkowania na nieruchomości nie w celu bezpłatnego udostępnienia jej leasingodawcy do korzystania, ale wyłącznie ze względu na zabezpieczenie jego praw wynikających z umowy leasingu w przypadku niedotrzymania warunków tej umowy przez leasingobiorcę. Wykonanie tego prawa może ewentualnie nastąpić dopiero w przyszłości w przypadku wystąpienia określonych w umowie przesłanek.
Zatem sam fakt ustanowienia na rzecz leasingodawcy nieodpłatnego prawa użytkowania przedmiotowej nieruchomości, w celu zabezpieczenia wierzytelności wynikających z umowyleasingu linii produkcyjnej zainstalowanej na tej nieruchomości, nie stanowi podstawy do ustalenia przychodu z nieodpłatnych świadczeń, zarówno ze względu na fakt, iż korzystanie nie miało miejsca, jak i to, że udostępnienie nie jest faktycznie nieodpłatne. Konieczność określenia przychodu z tytułu nieodpłatnego udostępnienia przedmiotowej nieruchomości leasingodawcy może zaistnieć dopiero z chwilą wystąpienia przesłanek określonych w umowie i po rozpoczęciu korzystania z ustanowionego prawa przez leasingodawcę, jeżeli powstały stan faktyczny będzie wyczerpywał przesłanki do zastosowania w/w przepisu art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Może to mieć miejsce jeżeli nieodpłatne korzystanie przestanie być konsekwencją wzajemnych praw i obowiązków wynikających z umowy leasingu.Udzielając odpowiedzi na drugie zapytanie podatnika tut. organ informuje, że zgodnie z art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r. Nr 11, poz. 50 ze zm.) opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów (tj. rzeczy ruchomych, jak również wszelkie postacie energii, budynki , budowle lub ich części) i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a także eksport i import towarów lub usług oraz
1. świadczenie usług oraz przekazanie lub zużycie towarów na potrzeby reprezentacji albo reklamy,
2. przekazanie przez podatnika towarów oraz świadczenie usług na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników,
3. zamiana towarów, zamiana usług oraz zamiana usługi na towar i towaru na usługę,
4. wydanie towarów lub świadczenie usług w zamian za wierzytelności,
5. wydanie towarów lub świadczenia usług w miejsce świadczenia pieniężnego,
6. dostarczenie produktów rolnych na podstawie umowy kontraktacji,
7. darowizny towarów nie wymienionych w pkt 2,
8. świadczenie usług, o których mowa w ust. 1, bez pobrania należności,
9. wydanie towarów lub świadczenie usług w zamian za czynności nie podlegające opodatkowaniu.
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają również towary własnej produkcji oraz towary, które po nabyciu nie zostały odsprzedane, w przypadku
- rozwiązania spółki prawa cywilnego lub handlowego nie mającej osobowości prawnej albo
- zaprzestanie przez podatnika podlegających opodatkowaniu, do zawiadomienia właściwego gospodarczej.
Nie podlegają natomiast opodatkowaniu czynności wymienione w art. 2, których przedmiotem nie są towary lub usługi w rozumieniu ustawy i nie podlegają opodatkowaniu czynności, które nie zostały wymienione w art. 2 choć ich przedmiotem są towary lub usługi w rozumieniu przepisów omawianej ustawy.

Z przedłożonej umowy wynika, że została ona zawarta w celu zabezpieczenia wierzytelności wynikających z umowy leasingu, a także że obciążenie nieruchomości leasingobiorcy prawem użytkowania następuje nieodpłatnie. Użytkownik przystąpi do wykonywania prawa użytkowania dopiero po spełnieniu określonych umową warunków tj. w przypadku uchybienia terminu płatności opłat leasingowych lub też rozwiązania umowy leasingu z przyczyn leżących po stronie ustanawiającego prawo użytkowania albo z powodu utraty, zniszczenia albo nienaprawialnego uszkodzenia przedmiotu leasingu. Z treści umowy wynika zatem, że ustanowienie prawa użytkowania ma charakter nieodpłatny oraz że nie nastąpiło na podstawie tej umowy wydanie rzeczy obciążonej tj. stanowiących przedmiot odrębnej własności F. W. M. Sp. z o.o. budynków i budowli (nieruchomości). W powyższym stanie rzeczy uznać więc należy, że czynność obciążenia nieruchomości prawem nieodpłatnego użytkowania nie mieści się w art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz, że nie zachodzi w omawianej sytuacji sprzedaż, bądź też przekazanie lub wydanie albo zamiana towarów w rozumieniu art. 2 ust. 3 omawianej ustawy.

Skoro zatem, jak wskazano wyżej obciążenie nieruchomości prawem nieodpłatnego użytkowania nie może być, w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, uznane za świadczenie usług, sprzedaż towarów bądź też przekazanie, wydanie lub zamiana towarów, czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.