INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia (29.07.2011 r.) (data wpływu 03.08.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia dla usług lotniskowych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 03.08.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia dla usług lotniskowych.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Przedsiębiorstwo „P.” (dalej także jako: „Podatnik” albo Wnioskodawca”) zarządza portem lotniczym i świadczy usługi związane z obsługą startu, lądowania, parkowania, obsługą pasażerów i ładunków oraz innych o podobnym charakterze na rzecz przewoźników powietrznych oraz innych podmiotów. Są to usługi określone zbiorczo w art. 83 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, do których stosuje się stawkę 0% VAT, w przypadku, gdy są one świadczone na rzecz przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym. Wnioskodawca pobiera opłaty zgodnie z Taryfą Opłat za Usługi Lotniskowe zatwierdzoną przez Prezesa Urzędu Lotnictwa Cywilnego. Opłaty lotniskowe uwzględniają koszty usług i urządzeń niezbędnych do wykonania operacji lotniczych z zapewnieniem odpowiedniego standardu bezpieczeństwa i jakości obsługi, a w szczególności koszty zapewnienia oświetlenia i wykorzystania pomocy nawigacyjnych dla wykonania operacji startu i lądowania, a także niezbędnego działania służb ratowniczych lotniska, w tym straży pożarnej i służb ratownictwa medycznego, niezależnie od rzeczywistego wykorzystania tych służb i urządzeń.

Zarządzający lotniskiem świadczy następujące usługi, za które pobiera opłaty lotniskowe:

1. usługa kompleksowej obsługi startu i lądowania statku powietrznego — związana z udostępnieniem urządzeń oraz wykonywaniem czynności niezbędnych dla zapewnienia wykonania operacji startu lub lądowania statku powietrznego; przy określaniu kosztów bezpośrednich stanowiących podstawę do ustalania opłat za start i lądowanie statku powietrznego uwzględnia się w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie opłat lotniskowych (Dz. U. Nr 103 poz. 1083; zwane dalej w skrócie jako: „Rozporządzenie”) oraz uzasadnione koszty utrzymania części lotniczej lotniska, a w szczególności koszty:
   • stałego utrzymywania dróg startowych i dróg kołowania wraz z systemem urządzeń z nimi związanych w stanie pozwalającym na ich bezpieczne wykorzystywanie oraz pozostawanie w stanie gotowości świadczenia usług, za które pobierane są opłaty;
   • zabezpieczenia pola wzlotów i pola manewrowego statków powietrznych obejmującego w szczególności utrzymanie, ogrodzenie, meliorację, oświetlenie, konserwację, ochronę oraz zapewnienie bezpieczeństwa;
   • utrzymania i zabezpieczenia oświetlenia płyt postojowych dla statków powietrznych i ich udostępnienia na czas niezbędny do wykonania czynności serwisowych i ładunkowych, w części nieobjętej opłatą za parkowanie;
   • zabezpieczenia przeciwpożarowego i ratownictwa medycznego operacji lotniczych z uwzględnieniem stałej gotowości do podjęcia niezbędnej akcji w sytuacjach awaryjnych;
   • oświetlenia w nocy i podczas złej widoczności dróg startowych i dróg kołowania oraz udostępnienia wzrokowych i radiowych urządzeń podejścia do lądowania;
   • funkcjonowania innych urządzeń i systemów zapewniających bezpieczeństwo operacji lotniczych;
   • zapewnienia lotniskowej osłony meteorologicznej, w części ponoszonej przez zarządzającego lotniskiem.
2. usługa kompleksowej obsługi pasażera - związana z udostępnieniem i utrzymaniem budynków dworców pasażerskich oraz urządzeń w nich się znajdujących; zgodnie z Rozporządzeniem opłata pasażerska ustalona jest z uwzględnieniem kosztów bezpośrednich ponoszonych przez zarządzającego lotniskiem, a w szczególności związanych z:
   • udostępnianiem pasażerom budynku dworca lotniczego wraz z niezbędnym wyposażeniem, urządzeniami i systememdróg dojazdowych, z wyłączeniem kosztów związanych ze świadczeniem usług pozalotniczych;
   • zapewnianiem ochrony i kontroli bezpieczeństwa pasażerów i ich bagażu.
3. usługa kompleksowej obsługi statku powietrznego - związana z udostępnieniem miejsc parkingowych oraz ich oświetleniem. Opłatę postojową na lotniskach użytku publicznego ustala się w odniesieniu do maksymalnej masy lub wymiarów statku powietrznego (zajmowanej powierzchni) oraz czasu postoju tego statku na lotnisku, kompleksowa usługa obsługi statku powietrznego polega m.in. na ustawieniu samolotu wg procedury operacyjnej lotniska na stanowisku postojowym, zabezpieczenie postoju itp.
4. usługi o podobnym charakterze (takie jak: usunięcie rozlewiska materiałów pędnych i smarów, ochrona statku powietrznego, zabezpieczenie przez Lotniskową Straż Pożarną tankowania lub roztankowania samolotu)
   
   

Wśród usług świadczonych przez Wnioskodawcę nie da się wyróżnić jednej dominującej, ponieważ zapewniana jest kompleksowa obsługa startu, lądowania, parkowania, obsługa pasażerów i ładunków oraz innych o podobnym charakterze (świadczenia w zakresie opłaty hałasowej, dostęp do infrastruktury lotniczej, korzystanie z płyty do odladzania samolotów, dostęp do infrastruktury umożliwiającej dostawę paliwa lotniczego, usuwanie zanieczyszczeń, dodatkowa ochrona statków powietrznych, udostępnienia miejsca w hangarze, korzystanie ze stacji zasilania w energię elektryczną, korzystanie z pomostów pasażerskich, salonów Executive Lounge i ViP, korzystanie z infrastruktury check-in, sortowni bagażu, infrastruktury informatycznej, lotniczej dla zaopatrzenia pokładowego). Usługi świadczonej przez Wnioskodawcę nie da się podzielić na mniejsze, wyodrębnione części, ponieważ jej gospodarczy sens wyraża się w tym, że jest ona zapewniana kompleksowo.

Wnioskodawca świadczy usługi dla podatników w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT, którzy posiadają siedzibę lub stale miejsce zamieszkania poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej, a także dla podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT mających siedzibę bądź miejsce zamieszkanie poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej.

Usługi te są świadczone zarówno na rzecz podmiotów, które są przewoźnikami lotniczymi, jak również na rzecz podmiotów, które prowadzą działalność w zakresie ruchu lotniczego, ale nie są przewoźnikami lotniczymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Podatnika, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczonych przez Wnioskodawcę usług lotniskowych na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT będzie miejsce, w którym podatnik w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania...
2. Czy prawidłowe jest stanowisko Podatnika, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczonych przez Wnioskodawcę usług lotniskowych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT będzie miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy,

Przedsiębiorstwo „P.” zarządza portami lotniczymi i jest zarządzającym lotniskiem w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy z dnia 3 lipca 2002 r. — Prawo lotnicze (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 100, poz. 696 ze zm.; dalej jako:

„Prawo lotnicze”). Stosownie do art. 75 Prawa lotniczego, zarządzający lotniskiem może pobierać opłaty za wykonywanie usług związanych z obsługą operacji startu, lądowania, postoju statków powietrznych, obsługą pasażerów i ładunków, statków powietrznych i ich załóg (opłaty lotniskowe), za wykonywanie usług, o których mowa w art. 176, jeżeli są świadczone przez zarządzającego lotniskiem, oraz za inne usługi związane z działalnością lotniska. Usługi te są usługami, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, do których stosuje się stawkę 0% VAT, jeżeli są świadczone na rzecz przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym.

W pierwszej kolejności należy podnieść, iż usługi lotniskowe świadczone przez Wnioskodawcę stanowią czynności złożone. Zgodnie z powszechnie przyjętym stanowiskiem, reprezentowanym w doktrynie i orzecznictwie (w tym w orzeczeniach Europejskiego Trybunatu Sprawiedliwości), gdy podatnik wykonuje kilka ściśle ze sobą powiązanych świadczeń dla określonego kontrahenta, należy potraktować je jako świadczenie jednolite (tzw. świadczenie złożone), dla którego skutki podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług określa się według świadczenia głównego (dominującego elementu). Tym samym, jeżeli pod względem ekonomicznym świadczenie złożone stanowi jedną transakcję z perspektywy nabywcy, to dla celów podatkowych należy je traktować jako jedną, nierozerwalną usługę. Świadczenia poboczne powinny być natomiast związane z usługą główną i wspierać jej wykonanie. Z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wynika, ze w przypadku jednej, złożonej transakcji dane świadczenie musi być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi dla klientów celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego (wyrok z dnia 22 października 1998 r. w sprawach połączonych C-308/96 i C-94/97 Madgett i Baldwin). Problem świadczeń złożonych został przeanalizowany przez ETS w toku sprawy C-349/96 pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners ofCustoms and Excise oraz sprawie Leyob Verzekeringen 8V, 0V Bank NV v. Staatssecretaris van Financien C-41/04. Podobnie w sprawie Aktiebolaget NN v. Skatteyerket C-1 11/05, w której Trybunał uznał, iż transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu podatku VAT. Należy w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji celem określenia, czy podatnik zapewnia klientowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy jedno świadczenie. Jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

Przedmiotem świadczenia Wnioskodawcy jest kompleksowa usługa, której głównym celem jest obsługa startu, lądowania, parkowania, obsługa pasażerów i ładunków statków powietrznych — jest to zatem usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności. Wskazane w opisie zdarzenia przyszłego poszczególne świadczenia służą bowiem wykonaniu usługi głównej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zasady określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług wyrażone w art. 28b ust. 1 i 28c ust. 1 ustawy o VAT różnicują sposób określenia miejsca świadczenia usług w zależności od tego, na czyją rzecz są one świadczone. W myśl art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. Z kolei, zgodnie z art. 28c ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. W odniesieniu do wskazanego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego miejsce świadczenia usługi lotniskowej będzie zatem uzależnione od statusu usługobiorcy mającego siedzibę bądź miejsce zamieszkania poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku świadczenia wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego usług lotniskowych na rzecz:

1. podatników w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT — miejscem świadczenia usług będzie miejsce, w którym podatnik w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania,
2. podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT — miejscem świadczenia usług będzie miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę.
   
   

Miejsce świadczenia usługi nie będzie uzależnione od tego, czy usługobiorca jest podmiotem, który jest przewoźnikiem lotniczym, czy też wykonuje on transport lotniczy, nie będąc przewoźnikiem lotniczym.

Rozważenia wymaga jedynie kwestia, czy w przypadku niniejszego zdarzenia przyszłego nie zachodzi któryś z przypadków szczególnych, które wyłączają zastosowanie art. 28b i art. 28c ustawy o VAT. Przypadkiem takim potencjalnie mogłaby być sytuacja określona w art. 28e ustawy o VAT, zgodnie z którym, w interesującym nas zakresie, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia nieruchomości.

W tym aspekcie należy zatem ocenić charakter usług świadczonych przez Wnioskodawcę. Elementem łączącym wszystkie świadczone usługi są środki transportu lotniczego, których obsługa stanowi zasadniczy przedmiot działalności Wnioskodawcy. Przy świadczeniu usług są wprawdzie wykorzystywane nieruchomości, natomiast nie są to usługi związane z nieruchomościami.

Zgodnie z pkt 6 preambuły do dyrektywy Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r. zmieniającej dyrektywę 2006/11 2/WE w odniesieniu do miejsca świadczenia usług (Dz. U. UE L z dnia 20 lutego 2008 r., w niektórych okolicznościach ogólne zasady dotyczące miejsca świadczenia usług zarówno na rzecz podatników, jaki osób niebędących podatnikami nie mają zastosowania i powinny mieć wtedy zastosowanie określone wyłączenia. Wyłączenia te powinny być w znacznej mierze oparte na istniejących kryteriach i odzwierciedlać zasadę opodatkowania w miejscu konsumpcji.

Usługi lotniskowe są wprawdzie świadczone na lotnisku, co jednak nie oznacza, że lotnisko jest miejscem, gdzie są one konsumowane. Celem usługi świadczonej przez Wnioskodawcę jest bowiem stworzenie warunków do wykonania przewozu lotniczego bądź umożliwienie dokonania przelotu w przypadku podmiotów niebędących przewoźnikami. Start bądź lądowanie środka transportu lotniczego jest zatem tylko elementem wspomagającym i umożliwiającym dokonanie przewozu lotniczego bądź dokonanie przelotu, który ze swej istoty jest rozciągnięty w przestrzeni. Zwłaszcza w przypadku przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym i niemających siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zasadą jest że przewóz odbywa się z przekroczeniem granic Rzeczypospolitej Polskiej, natomiast lotnisko, na którym Wnioskodawca świadczy usługi służy wyłącznie do umożliwienia startu bądź lądowania. Jest to zatem jedno z wielu miejsc, gdzie usługa jest konsumowana. Brak jest zatem przesłanek do stwierdzenia, że usługa jest konsumowana wyłącznie w miejscu, w którym znajduje się lotnisko. Zasada opodatkowania w miejscu konsumpcji nie jest zatem argumentem świadczącym o tym, że usługi lotniskowe są usługami związanymi z nieruchomościami.

Wnioskodawca, świadcząc usługi wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, nie oddaje lotniska do używania przewoźnikowi powietrznemu lub innemu podmiotowi. Umożliwienie przeprowadzenia startu bądź lądowania środka transportu lotniczego, jak również świadczenie innych usług lotniskowych nie jest związane z zawarciem umowy o oddanie lotniska do używania. W trakcie świadczenia usług lotniskowych nie dochodzi do takiej sytuacji, że przewoźnik lotniczy albo inny podmiot staje się posiadaczem zależnym jakiejkolwiek nieruchomości, ponieważ Wnioskodawca nie traci władania nad nieruchomością. Chwilowe i tymczasowe umożliwienie przebywania środka transportu lotniczego na pasie startowym nie jest równoznaczne z oddaniem nieruchomości do używania. Określone władztwo nad cudzą rzeczą (oddanie rzeczy w posiadanie zależne) i wiążąca się z tym możliwość używania cudzej rzeczy jest charakterystyczna dla umowy najmu czy umowy dzierżawy oraz niektórych stosunków prawnorzeczowych (zastaw zwykły, użytkowanie). W przypadku usług świadczonych przez Wnioskodawcę żaden z tych stosunków cywilnoprawnych nie powstaje, a lotnisko nie jest w sposób swobodny udostępniane. Nie jest to zatem przypadek świadczenia usługi używania nieruchomości, o którym mowa w art. 28e ustawy o VAT. W odniesieniu do kompleksowych usług magazynowych stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 19 października 2010 r. (sygn. akt I SA/Po 572/10, publ. LEX nr 621583), stwierdzając, że świadczone usługi, których przedmiotem jest obsługa towarów składowanych w magazynach i aktywne zarządzanie towarami, nie zaś udzielanie klientom uprawnień do użytkowania nieruchomości w jakimkolwiek zakresie, nie pozostają w bezpośrednim związku z nieruchomością, Podobnie usługi świadczone przez Wnioskodawcę — jak wskazuje treść art. 75 Prawa lotniczego — związane są z obsługą operacji startu, lądowania, postoju statków powietrznych, obsługą pasażerów i ładunków, statków powietrznych i ich załóg, nie są zaś związane z udostępnianiem nieruchomości.

Okoliczność, iż usługa jest wykonywana przy wykorzystaniu nieruchomości nie oznacza, że jest to usługa związana z nieruchomościami. W pierwszym rzędzie należy podnieść, że art. 28e ustawy o VAT wskazuje na „usługi związane z nieruchomościami”, nie zaś np. „usługi wykonywane przy wykorzystaniu nieruchomości”. Jest to istotna wskazówka interpretacyjna wskazująca na fakt, że we wskazanym przepisie mowa jest o usługach, których istota dotyczy nieruchomości, a nie o usługach, których związek z nieruchomością ogranicza się do wykorzystywania nieruchomości przy świadczeniu usługi. Gdyby zamiarem ustawodawca było odniesienie się do tej ostatniej kategorii, zostałby użyty np. zwrot „usługi wykonywane przy wykorzystaniu nieruchomości”. W takiej sytuacji norma dotyczyłaby przypadku, w którym do wykonania usługi konieczne jest wykorzystanie nieruchomości, co zasadniczo poszerzyłoby zakres zastosowania przepisu. Skoro jednak w art. 28e ustawy o VAT ustawodawca posłużył się sformułowaniem „usługi związane z nieruchomościami” należy to interpretować jako ograniczenie zastosowania przepisu do sytuacji, w których związek usługi z nieruchomością ma charakter bezpośredni, a sama nieruchomość jest przedmiotem usługi.

Przyjęcie stanowiska przeciwnego prowadziłoby do paradoksalnego wniosku, że znakomitą większość świadczonych usług należałoby uznać za związane z nieruchomościami. Większość świadczonych w praktyce usług ma bowiem mniej lub bardziej pośredni związek z nieruchomościami, które są (a w wielu przypadkach muszą być) wykorzystywane przy świadczeniu. Tymczasem ustawodawcy nie można przypisać intencji objęcia wszystkich usług, przy świadczeniu których jest wykorzystywana nieruchomość normą art. 28e ustawy o VAT tym bardziej, że przepis ten stanowi wyjątek od reguły i jako taki nie może być interpretowany rozszerzająco.

W wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 7 września 2006 r., sygn. akt C-1 66/05 (publ. LEX nr 193170) podniesiono, że należy zbadać, czy związek łączący owe usługi z tymi nieruchomościami jest wystarczający. W rzeczywistości bowiem sprzeczne z systematyką art. 9 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy byłoby dopuszczenie, aby w zakresie tej zasady szczególnej mieściło się każde świadczenie usług, które pozostaje w jakimkolwiek, nawet niewielkim związku z nieruchomością, ponieważ znaczna liczba usług jest mniej lub bardziej związana z nieruchomością. Tym samym jedynie świadczenie usług, które pozostają w bezpośrednim związku z nieruchomością, mieścić się będzie w zakresie art. 9 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy. W takim związku pozostają wszystkie usługi wymienione w tym przepisie.” Art. 9 ust. 2 lit. a) cytowanej szóstej dyrektywy został zastąpiony przez art. 47 Dyrektywy 2006/11 2/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 2006.347.1 ze zm.), który zawiera regulację niemalże tożsamą z art. 28e ustawy o VAT.

Art. 28e ustawy o VAT dotyczy zatem usług związanych z nieruchomościami, których treść dotyczy nieruchomości. Usługi takie to, poza przykładowym katalogiem zamieszczonym w art. 28e ustawy o VAT, przede wszystkim prace budowlane czy remontowe, usługi projektowe, geodezyjne, melioracyjne. We wszystkich tych przypadkach, usługa jest w sposób bezpośredni i jednoznaczny związana z nieruchomością. Natomiast w przypadku usług lotniskowych, punktem odniesienia jest środek transportu lotniczego — w nim bowiem ogniskuje się cel świadczonej usługi (o czym świadczy także cytowana powyżej treść art. 75 Prawa lotniczego).

Kryterium pozwalającym na dokonanie oceny, czy dana usługa jest związana z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e ustawy o VAT jest zatem charakter relacji usługi do nieruchomości. Jeżeli celem usługi jest świadczenie bezpośrednio dotyczące nieruchomości, to jest to sytuacja mieszcząca się w granicach normy art. 28e ustawy o VAT. Jeżeli natomiast występuje sytuacja, że przy świadczeniu usługi jest wprawdzie wykorzystywana nieruchomość, aczkolwiek usługa nie ma z nią żadnego związku przedmiotowego to jest to sytuacja poza granicami normy art. 28e ustawy o VAT.

Koniecznym jest nadto odniesienie się do prezentowanego w piśmiennictwie i orzecznictwie poglądu, iż kryterium pozwalającym na uznanie usługi za „usługę związaną z nieruchomościami” jest możliwość przyporządkowania usługi do pewnej konkretnej nieruchomości (por. np. A. Bartosiewicz, K. Kubacki, Komentarz do art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług, teza 5, LEX 2011). Podkreślenia wymaga jednakże fakt, że przedstawiona teza pozostaje aktualna wyłącznie na gruncie usług, których związek z nieruchomościami jest bezpośredni i niekwestionowany — chodzi przede wszystkim o usługi inżynierskie, kosztorysowe, projektowe, czy też architektoniczne (które mogą być kwalifikowane jako związane z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e ustawy o VAT bądź też nie — w zależności od tego, czy są związane z konkretną nieruchomością czy też nie). Przesłanką sine qua non takiej kwalifikacji jest natomiast bezpośredni związek z nieruchomością. Skoro w przypadku usług świadczonych przez Wnioskodawcę związek taki nie występuje, to na podstawie okoliczności świadczenia usługi na skonkretyzowanej nieruchomości nie można wywodzić, że usługi te są związane z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e ustawy o VAT.

Zważywszy na przedstawione powyżej argumenty, związek przedstawionych we wniosku usług lotniskowych z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e ustawy o VAT nie występuje, są to bowiem usługi związane z środkami transportu lotniczego i ich obsługą.

Stanowisko zaprezentowane w niniejszym wniosku potwierdza m.in. interpretacja indywidualna z dnia 10 maja 2010 r., znak IBPP3/443-91/10/IK wydana dla podmiotu zarządzającego międzynarodowym portem lotniczym.

Podsumowując, w ocenie Podatnika miejscem świadczenia usług w przypadku świadczonych przez Wnioskodawcę usług lotniskowych na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT będzie miejsce, w którym podatnik w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. Natomiast miejscem świadczenia usług w przypadku świadczonych przez Wnioskodawcę usług lotniskowych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT będzie miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

W myśl art. 28b ust. 2 w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem w przypadku usług wymienionych w art. 28b ww. ustawy o podatku od towarów i usług, podmiotem zobowiązanym do ich rozliczenia jest usługobiorca.

W myśl art. 28c ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

Stosownie do art. 28a ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 01.07.2011 r., na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
   1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
   2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
   
   

W świetle powyższego istotnym jest ustalenie statusu usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa. Usługi świadczone na rzecz podmiotów wymienionych w art. 28a są to m.in. czynności wykonywane na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ustawy o VAT lub działalność gospodarczą o podobnym charakterze prowadzoną na terenie innego niż Polska kraju.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika iż zarządza portem lotniczym i świadczy usługi związane z obsługą startu, lądowania, parkowania, obsługą pasażerów i ładunków oraz innych o podobnym charakterze na rzecz przewoźników powietrznych oraz innych podmiotów. Wnioskodawca pobiera opłaty zgodnie z Taryfą Opłat za Usługi Lotniskowe zatwierdzoną przez Prezesa Urzędu Lotnictwa Cywilnego. Opłaty lotniskowe uwzględniają koszty usług i urządzeń niezbędnych do wykonania operacji lotniczych z zapewnieniem odpowiedniego standardu bezpieczeństwa i jakości obsługi, a w szczególności koszty zapewnienia oświetlenia i wykorzystania pomocy nawigacyjnych dla wykonania operacji startu i lądowania, a także niezbędnego działania służb ratowniczych lotniska, w tym straży pożarnej i służb ratownictwa medycznego, niezależnie od rzeczywistego wykorzystania tych służb i urządzeń. Zarządzający lotniskiem świadczy następujące usługi, za które pobiera opłaty lotniskowe:

1. usługa kompleksowej obsługi startu i lądowania statku powietrznego — związana z udostępnieniem urządzeń oraz wykonywaniem czynności niezbędnych dla zapewnienia wykonania operacji startu lub lądowania statku powietrznego;
2. usługa kompleksowej obsługi pasażera - związana z udostępnieniem i utrzymaniem budynków dworców pasażerskich oraz urządzeń w nich się znajdujących;
3. usługa kompleksowej obsługi statku powietrznego - związana z udostępnieniem miejsc parkingowych oraz ich oświetleniem.
4. usługi o podobnym charakterze (takie jak: usunięcie rozlewiska materiałów pędnych i smarów, ochrona statku powietrznego, zabezpieczenie przez Lotniskową Straż Pożarną tankowania lub roztankowania samolotu).
   
   

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, iż wśród usług świadczonych przez Wnioskodawcę nie da się wyróżnić jednej dominującej, ponieważ zapewniana jest kompleksowa obsługa startu, lądowania, parkowania, obsługa pasażerów i ładunków oraz innych o podobnym charakterze, tak więc usługi świadczonej przez Wnioskodawcę nie da się podzielić na mniejsze, wyodrębnione części, ponieważ jej gospodarczy sens wyraża się w tym, że jest ona zapewniana kompleksowo.

W tym miejscu należy wskazać, że w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy ustawy o VAT wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami, w tym usługi świadczone przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego. Na podstawie art. 28e ustawy, miejscem świadczenia ww. usług jest miejsce położenia nieruchomości.

Należy w tym miejscu zauważyć, że użyty w powyższym przepisie (art. 28e ustawy) zwrot „usług związanych z nieruchomościami” stanowi katalog otwarty. Warunkiem zaliczenia określonej usługi do tego katalogu jest jej związek z nieruchomością, której dana usługa dotyczy. Wprawdzie usługi na nieruchomościach kojarzone są na ogół z usługami budowlanymi związanymi z konkretną nieruchomością, jednak pojęcie to jest znacznie szersze i obejmuje swoim zakresem cały szereg usług, które są nierozerwalnie związane z nieruchomościami.

Wskazać też trzeba, iż powiązanie usług związanych z nieruchomością, z lokalizacją samej nieruchomości jest jak najbardziej uzasadnione, bowiem dane usługi są konsumowane (wykorzystywane) właśnie w miejscu położenia nieruchomości.

Przepisowi art. 28e polskiej ustawy o podatku od towarów i usług odpowiada zapis art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. u. UE l 2006.347.1 ze zm.), zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

Określając czy dane usługi powinny być klasyfikowane jako usługi związane z nieruchomościami i w związku z tym powinny podlegać opodatkowaniu w miejscu ich położenia nieruchomości należy w pierwszej kolejności ustalić, czy usługi te w danym stanie faktycznym pozostają w bezpośrednim związku z nieruchomościami.

Wskazując na zasadę definiowania miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami, należy zwrócić uwagę na szeroki zakres jej stosowania. Ustawodawca krajowy i prawodawca unijny nie ograniczają tego zakresu do grupy konkretnych i określonych z nazwy usług, które stanowiłyby zamkniętą grupę.

Z powyższego wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługobiorcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Przepis ten - jak wynika z jego brzmienia - stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium, odniesienie się nie do podmiotu lecz do przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą mają być opodatkowane według miejsca jej położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w tym przepisie, który ma charakter otwarty. Do zakresu tych usług ustawodawca zaliczył bowiem nie tylko usługi stricte dotyczące prac wykonywanych w nieruchomościach i obrotu nieruchomościami, ale także usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości.

Jak wynika z powyższej regulacji, ustawodawca szeroko potraktował nową definicję usług związanych z nieruchomościami. Do zakresu tych usług zaliczył nie tylko usługi stricte dotyczące prac wykonywanych w nieruchomościach i obrotu nieruchomościami, ale także usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości. Przez użytkowanie nie należy tutaj rozumieć ograniczonego prawa rzeczowego regulowanego przez prawo cywilne, ale każdy przypadek oddania nieruchomości do używania, taki jak najem czy dzierżawa. Taka interpretacja wynika zarówno z zasady autonomii prawa podatkowego, dla którego aspekty ekonomiczne są ważniejsze niż prawne, jak i z brzmienia angielskiej wersji dyrektywy Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w tym zakresie ("the granting of rights to use immovable property", czyli przyznawanie praw do używania nieruchomości).

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 3 lipca 2002 r. prawo lotnicze (Dz. U. 2006 nr 100 poz. 696 z późn. zm.) lotniskiem - jest wydzielony obszar na lądzie, wodzie lub innej powierzchni w całości lub w części przeznaczony do wykonywania startów, lądowań i naziemnego lub nawodnego ruchu statków powietrznych, wraz ze znajdującymi się w jego granicach obiektami i urządzeniami budowlanymi o charakterze trwałym wpisany do rejestru lotnisk. W myśl art. 1 pkt 3 ustawy z dnia 23 października 1987 r. (Dz.U.1987 Nr 33 poz. 165 z późn. zm.) o przedsiębiorstwie państwowym P. - portami lotniczymi w rozumieniu niniejszej ustawy są obiekty budowlane i urządzenia obejmujące: lotniska komunikacyjne, drogi startowe, lotnicze urządzenia naziemne, w tym radionawigacyjne i radiolokacyjne, dworce lotnicze pasażerskie i towarowe, a także inne obiekty zaplecza portowego.

Zgodnie z § 6 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie opłat lotniskowych (Dz. U. z dnia 1 maja 2004 r.) Opłaty lotniskowe, o których mowa w § 2, powinny uwzględniać ponoszone przez zarządzającego lotniskiem użytku publicznego koszty świadczenia usług, za które pobierane są opłaty, biorąc pod uwagę w szczególności:

1. bezpośrednie koszty operacyjne utrzymania i eksploatacji lotniska;
2. koszty pośrednie, w tym koszty administracyjne;
3. koszty infrastruktury, w tym koszt amortyzacji oraz rozpoczętych inwestycji;
4. koszty finansowe.
   
   

W myśl ust. 2 cytowanego rozporządzenia opłaty lotniskowe, o których mowa w § 2, powinny uwzględniać koszty usług i urządzeń niezbędnych do wykonania operacji lotniczych, z zapewnieniem odpowiedniego standardu bezpieczeństwa i jakości obsługi, a w szczególności koszty zapewnienia oświetlenia i wykorzystania pomocy nawigacyjnych dla wykonania operacji startu i lądowania, a także niezbędnego działania służb ratowniczych tego lotniska, w tym straży pożarnej i służb ratownictwa medycznego, niezależnie od rzeczywistego wykorzystania tych usług, służb i urządzeń.

Analizując powyższe nie można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, iż przedmiotowe usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz podatników jak i innych podmiotów nie są usługami związanymi z nieruchomością, gdyż spełniają przesłanki, ww. przepisów art. 28e ustawy. Usługi, o których mowa we wniosku są związane z obsługą operacji startu, lądowania, postoju statków powietrznych, obsługą pasażerów i ładunków, statków powietrznych i ich załóg, usługi te wykonywane są na lotnisku, które to jest konkretną nieruchomością. Jak zostało wskazane powyżej lotnisko jest wydzielonym obszarem na lądzie, wodzie lub innej powierzchni, w takiej sytuacji nie ma znaczenia, iż nie dochodzi do sytuacji gdzie inny podmiot staje się posiadaczem zależnym, danej nieruchomości, faktem jest iż przedmiotowa usługa wykonywana jest w sposób nierozerwalny od nieruchomości i nie ma możliwości wyświadczenia tej usługi bez wykorzystania lotniska.

Wobec powyższego nie sposób uznać, że związek wykonywanych usług z nieruchomością jest niewielki, jeżeli wszystkie usługi są wykonywane w bezpośrednim związku z konkretną nieruchomością. Ponadto nie można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskdwcy, że punktem odniesienia jest środek transportu lotniczego, gdyż to nie usługi transportu lotniczego są przedmiotem interpretacji. A zatem usługi, jakie wykonuje Wnioskodawca są usługami związanymi z nieruchomościami.

Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej. Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Z informacji zawartych w złożonym wniosku wynika, iż zasadniczym celem świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest obsługa startu, lądowania, parkowania, obsługa pasażerów i ładunków statków powietrznych. Do realizacji niniejszych usług niezbędne jest wykonanie szeregu czynności pomocniczych, (udostępnienie miejsc parkingowych dla statków powietrznych oraz ich oświetlenie udostępnienie, utrzymanie budynków dworców pasażerskich oraz urządzeń w nich się znajdujących, ochrona statku powietrznego, zabezpieczenie przez Lotniskową Straż Pożarną tankowania lub roztankowania samolotu). Zarządzający lotniskiem zobowiązany jest ponadto do utrzymywania nieruchomości (lotniska/portu lotniczego) w stanie odpowiadającym określonym standardom i wymogom technicznym, których zachowanie jest niezbędne do bezpiecznego udostępniania infrastruktury lotniskowej przewoźnikom czy też innym podmiotom. W tym celu podejmowane są wszelkie działania na rzecz zapewnienia bezpieczeństwa na lotnisku (stacjonowanie na terenie lotniska straży pożarnej, służb medycznych).

Analizując powyższe należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że jest to usługa złożona, gdyż składa się ona z wielu różnych świadczeń uzupełniających się wzajemnie, których nie należy rozdzielać w sposób sztuczny, jednakże wiąże się z opłatami za korzystanie z infrastruktury konkretnej nieruchomości, jaką jest lotnisko.

Skoro z przedstawionego we wniosku opisu wynika, iż przedmiotem świadczenia będzie kompleksowa usługa, której głównym celem jest obsługa startu, lądowania, parkowania, obsługa pasażerów i ładunków statków powietrznych, w tak przedstawionym stanie faktycznym świadczenie to będzie stanowić usługę złożoną, składającą się z kombinacji różnych czynności. Wymienione we wniosku poszczególne świadczenia wchodzące w skład kompleksowej usługi służą bowiem wykonaniu czynności głównej.

Reasumując stwierdzić należy, iż świadczone przez Wnioskodawcę kompleksowe usługi związane z obsługą startu, lądowania, parkowania, obsługa pasażerów i ładunków statków powietrznych, składające się z szeregu czynności, które trzeba wykonać na terenie ściśle określonej nieruchomości, którą można zlokalizować co do miejsca i położenia (lotnisko/port lotniczy), należy zaliczyć do usług związanych z nieruchomościami, dla których miejscem świadczenia, zgodnie z art. 28e ustawy, jest miejsce położenia nieruchomości, czyli w tym przypadku Polska.

Należy zauważyć, iż powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia ETS C-308/96 i C-94/97C-349/96, C-41/04, C-111/05, zapadły w innych stanach faktycznych, dotyczących kompleksowości świadczonych usług. A Orzeczenie z dnia 19.10.2010 r. I SA/Po 572/10 dotyczy miejsca świadczenia usług magazynowych w związku z usługą logistyczną wspierającą dystrybucję towarów. Zaś w orzeczeniu C-166/05 kwestią do rozstrzygnięcia było przeniesienie praw do dokonania połowów w formie odpłatnej cesji zezwoleń. Natomiast przedmiotowy wniosek, dotyczy miejsca świadczenia usług związanych z obsługą startu, lądowania, parkowania, obsługa pasażerów i ładunków statków powietrznych przy wykorzystaniu nieruchomości jaką jest lotnisko w związku, z czym powyższe orzeczenia nie mogą być rozpatrywane w bezpośrednim odniesieniu do przedmiotowej sprawy.

Odnosząc się do przywołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Zatem interpretacja indywidualna dotyczy wykładni przepisów podatkowych mających zastosowanie w indywidualnej sprawie danego podatnika. Organ podatkowy jest więc zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, a rozstrzygnięcia podejmowane są w oparciu o przedstawiony we wniosku konkretny stan faktyczny sprawy.

Ponadto wskazać należy, iż w identycznym stanie prawnym i identycznym stanie faktycznym rozstrzygnięcia powinny być identyczne. Cel ten osiągany jest poprzez zastosowanie odpowiednich przepisów Ordynacji podatkowej. Zauważyć w tym miejscu trzeba, iż interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 tej ustawy, zgodnie z którym „Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość (…)”. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydawane przez upoważnione do tego organy (m.in. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie) każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Minister Finansów może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.