Działając na podstawie art. 14a ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie, po zapoznaniu się z treścią pisma N. sp. z o.o. z dnia 3.09.2004 r. (data wpływu do tut. Urzędu 13.09.2004 r.) o udzielenie pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, uzupełnionego pismem z dnia 11.10.2004 r. (data wpływu do tut. Urzędu 14.10.2004 r.) oraz pismem z dnia 18.10.2004 r. (data wpływu do tut. Urzędu 21.10.2004 r.), udziela poniższych wyjaśnień:

Z przedstawionego przez jednostkę stanu faktycznego wynika, że spółka planuje sprzedaż składników majątkowych będących jej własnością. Składniki majątkowe, które spółka zamierza sprzedać były w całości objęte ulgą inwestycyjną na podstawie art. 18a ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, obowiązującego do dnia 31.12.1999 r., co oznacza, iż podatnik odliczył od podstawy opodatkowania całość wydatków na zakup przedmiotowych środków trwałych. Podatnik wypełnił warunek przewidziany w art. 18a ust. 21 ustawy, dotyczący zakazu zbywania składników majątkowych objętych ulgą przez okres trzech lat. W chwili obecnej środki trwałe, które mają być zbyte amortyzowane są według stawek podatkowych z dnia wprowadzenia ich do ksiąg, a odpisy amortyzacyjne traktowane są jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów przy ustaleniu podatku dochodowego. Pytanie spółki brzmi następująco: czy w przypadku skorzystania przez podatnika przy nabyciu środka trwałego z ulgi inwestycyjnej, o której mowa w art. 18a ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.1999 r., koszt uzyskania przychodu w razie zbycia tego środka trwałego stanowią wydatki na nabycie środka trwałego, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych (obejmujących zarówno odpisy stanowiące koszt uzyskania przychodu, jak i niestanowiące kosztu uzyskania przychodu, a więc tzw. amortyzację niepodatkową).

Zgodnie z przepisem art. 18a ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, obowiązującym do dnia 31.12.1999 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 ze zm.), od podstawy opodatkowania, obliczonej zgodnie z art. 18, odlicza się w roku podatkowym wydatki na cele określone w ust. 2, zwane dalej „wydatkami inwestycyjnymi”. Ponadto art. 18a ust. 7 pkt 1 cyt. ustawy stanowi, że: odliczenia wydatków inwestycyjnych, o których mowa w ust. 2 pkt 1 - 8, dokonane w roku podatkowym, traktuje się w tym roku na równi z odpisami z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisami amortyzacyjnymi), z tym że odliczenia te nie zmniejszają podstawy do ustalania odpisów amortyzacyjnych według zasad określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 15 ust. 5. Według stanu prawnego obowiązującego od 31.01.2000 r. i nadal w zakresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych zastosowanie mają zasady określone w art. 16a – 16m ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.)

Zgodnie z powyżej przytoczonymi przepisami odliczenie od dochodu traktuje się na równi z odpisami amortyzacyjnymi, co oznacza, że środek trwały objęty w całości ulgą inwestycyjną dla celów podatkowych został już zamortyzowany. Natomiast amortyzacja objętych ulgą inwestycyjną środków trwałych, dokonana w oparciu o przepisy wydane na podstawie art. 15 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.1999 r., a następnie o przepisy art. 16a - 16m ustawy, ma wyłącznie charakter bilansowy i zgodnie z postanowieniami art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy nie stanowi kosztów uzyskania przychodów. Według art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a - 16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie tych środków we własnym zakresie, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Kwestię zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych w przypadku sprzedaży środków trwałych przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych reguluje art. 16 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy. Stanowi on:

„Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia”.

Zgodnie z brzmieniem art. 16h ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których stosownie do postanowień art. 16 ust. 1 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Biorąc pod uwagę opisany przez spółkę stan faktyczny, tj. okoliczność, iż cała wartość nabytych środków trwałych (które podatnik planuje zbyć), objęta była ulgą inwestycyjną, tj. odliczona była od podstawy opodatkowania, należy stwierdzić, iż w przypadku sprzedaży tych środków wydatki, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy w postaci niezamortyzowanej wartości nie wystąpią, gdyż dokonane odliczenia należało traktować na równi z odpisami amortyzacyjnymi. Zatem w przypadku sprzedaży środka trwałego w całości objętego ulgą inwestycyjną dochodem ze sprzedaży będzie cała kwota przychodu. Przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy (zgodnie z przepisem art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych) będzie ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie.

Niniejszej odpowiedzi udzielono w oparciu o aktualny stan prawny oraz faktyczny przedstawiony w zapytaniu.