Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1, ust. 2, ust. 6, art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) oraz § 8 ust. 1 pkt 13 i 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) Naczelnik Urzędu Skarbowego w Przemyślu po rozpatrzeniu wniosku Podatnika z dnia 14.03.2005 r. w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego postanawia uznać stanowisko przedstawione we wniosku za nieprawidłowe w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku.

W dniu 15.03.2005 r. do tut. urzędu wpłynął wniosek Podatnika w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Podatnika. We wniosku Podatnik przedstawił następujący stan faktyczny: Podatnik w trybie decyzji administracyjnej oraz w drodze umowy cywilnoprawnej oddaje w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowe. Podatnika pyta: czy w świetle przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w trybie decyzji administracyjnej przed dniem wejścia w życie ustawy podlega jej przepisom tj. czy podlegają opodatkowaniu opłaty roczne ustalone z wyżej wymienionego tytułu? Oraz czy w sytuacji, gdy oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste nastąpiło w drodze umowy cywilnoprawnej i w związku z tym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, opłata roczna z w/w tytułu obejmuje podatek VAT, czy też stanowi ona kwotę netto? Wnioskodawca przedstawia stanowisko, iż oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w trybie administracyjno-prawnym (decyzja administracyjna) nie podlega przepisom ustawy o VAT, gdyż zgodnie treścią art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Ponadto Podatnik pisze, że jeżeli decyzja administracyjna nie została uchylona i nadal znajduje się w obrocie prawnym, fakt zbycia prawa użytkowania wieczystego przez stronę tej decyzji nie ma znaczenia, gdyż w sytuacji takiej mamy do czynienia z sukcesją i nowy użytkownik wstępuje w miejsce swojego poprzednika. Potwierdzenie decyzji administracyjnej umową cywilnoprawną jest tutaj bez znaczenia, jeżeli decyzja nie została uchylona, gdyż to ona kształtuje stosunek prawny łączący organ i użytkownika, zaś umowa ma na celu tylko potwierdzenie tego zdarzenia prawnego.W kwestii tego czy opłata roczna z wyżej wymienionego tytułu obejmuje podatek VAT, Podatnik przedstawia stanowisko, że opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych stanowi kwotę netto i dolicza się do niej 22 % VAT.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Przemyślu nie potwierdza prawidłowości stanowisk przestawionych przez Podatnika. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W ust. 2 art. 15 zapisano, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Ustawodawca w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT stwierdził, iż nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Zapis w podobnym brzmieniu znalazł się w § 8 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) na mocy którego zwolniono od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Prawo użytkowania wieczystego gruntu jest innym niż własność prawem rzeczowym oraz wartością niematerialną i prawną. Instytucję prawa użytkowania wieczystego regulują obecnie przepisy ustawy z dnia 21.08.1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 ze zm.) oraz przepisy ustawy z dnia 23.04.1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). W art. 4 pkt 3b ustawy o gospodarce nieruchomościami definiującym pojęcie "zbywanie albo nabywanie nieruchomości" dla potrzeb tej ustawy zapisano, że należy przez to rozumieć dokonywanie czynności prawnych, na podstawie, których następuje przeniesienie własności nieruchomości lub przeniesienie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej albo oddanie jej w użytkowanie wieczyste. Zgodnie z art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Także w obowiązującej przed dniem 01.01.1998 r. ustawie z dnia 29.04.1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości (Dz. U. z 1991 r. Nr 30, poz. 127 ze zm.) - poprzedzającej obecnie obowiązującą ustawę o gospodarce nieruchomościami - w art. 19 ust. 1 zapisano, że sprzedaż lub oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa lub własność gminy wymaga zawarcia umowy. Kodeks cywilny stwierdza w art. 234, że do oddania gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości. Przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości stosuje się również, w myśl art. 237 Kodeksu cywilnego, do przeniesienia użytkowania wieczystego.Natomiast przepisy Kodeksu dotyczące przeniesienia własności nieruchomości przewidują dla tej czynności umowę sporządzoną w formie aktu notarialnego - art. 158 k.c. Analizując wyżej wymienione przepisy tut. organ podatkowy stoi na stanowisku odmiennym od stanowiska Podatnika i uważa, że czynność oddania nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste ma charakter cywilnoprawny, natomiast fakt stwierdzenia przez stosowny organ nabycia prawa użytkowania wieczystego w drodze decyzji nie powoduje przekształcenia stosunku cywilnoprawnego łączącego strony umowy użytkowania wieczystego w stosunek administracyjno-prawny.Charakter cywilnoprawny umowy oddania w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wyłącza możliwość zastosowania norm art. 15 ust. 6 ustawy o VAT oraz § 8 ust. 1 pkt 13 wyżej wymienionego rozporządzenia. Tym samym czynność powyższa podlega opodatkowaniu jako usługa stawką podstawową w wysokości 22%, gdyż nie przewidziano w tym przypadku preferencji, poza zwolnieniem od podatku oddawania w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowych przeznaczonych na cele rolnicze - § 8 ust.1 pkt 19 wyżej wymienionego rozporządzenia. Odnośnie kwestii uznania opłaty rocznej z tytułu oddania nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste za kwotę netto lub brutto, tut. organ wyjaśnia: Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Stanowiącą podstawę opodatkowania kwotę należną ze sprzedaży ustanawiają strony zawartej umowy. W niniejszym przypadku kwotą należną z tytułu sprzedaży jest ustalona kwota opłaty rocznej. Jeżeli więc kwota opłaty rocznej została ustalona w danej wysokości (bez uwzględnienia podatku VAT), to w momencie uznania, iż czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, należy stwierdzić, że kwota ustalona przez strony zawiera podatek od towarów i usług. Zasada powyższa nie miałaby zastosowania w przypadku, gdyby w umowie znalazły się postanowienia, iż wymieniane w umowie kwoty są należnościami netto.

Interpretacja niniejsza dotyczy stanu prawnego na dzień złożenia wniosku, odnosi się do przedstawionego przez Wnioskodawcę i przytoczonego w treści postanowienia stanu faktycznego oraz obowiązuje do czasu zmiany stanu prawnego, który był przedmiotem interpretacji. Interpretacja nie jest wiążąca dla Wnioskodawcy, wiąże natomiast organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub uchylenia. Na niniejsze postanowienie, zgodnie z art. 236 § 1 i § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, przysługuje Podatnikowi prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Przemyślu w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia. Zażalenie powinno zawierać zarzuty przeciw postanowieniu, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem zażalenia oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie - art. 222 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej.