Postanowienie

Na podstawie przepisów art. 14a § 1 oraz § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. z 2005 r. Dz. U. Nr 8 poz. 60), Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Gliwicach uznaje, że stanowisko podatnika: .................... przedstawione we wniosku: pismo L. dz. 511/2005r z dnia 21.04.2005 r. (wpływ do US w dniu 09. O5. 2005r.) w sprawie dotyczącej momentu zaliczenia do kosztów podatkowych wynagrodzeń składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne i zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych potrąconych z wynagrodzeń pracowników - jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 09.O5.2005 do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Gliwicach wpłynął wniosek o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Jak stanowi art. 14a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika, inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe, lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. W myśl art. 14a § 4 cytowanej ustawy, udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1 następuje w drodze postanowienia na które przysługuje zażalenie.

Jednostka zwróciła się z zapytaniem czy składki na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne i zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych potrącone z wynagrodzeń pracowników należy uwzględnić w kosztach uzyskania przychodów miesiąca w którym dokonano wypłaty wynagrodzenia, czy w miesiącu faktycznego ich przelania na konto ZUS i US.

Ze stanu faktycznego przedstawionego w piśmie wynika, iż podatnik wypłaca pracownikom wynagrodzenie za pracę ostatniego dnia miesiąca za dany miesiąc (np. wynagrodzenie za kwiecień zostaje wypłacone w ostatnim roboczym dniu kwietnia). Składki na ZUS od tych wynagrodzeń zarówno w części obciążającej pracownika jak i Zakład odprowadzane są zwykle w terminie do 5-go następnego miesiąca (np. składki od wynagrodzeń wypłaconych w kwietniu odprowadzone są w maju).

Zdaniem podatnika, z wynagrodzenia dokonywane są różne potrącenia obowiązkowe jak i dobrowolne, które stanowią jego część. Zatem zaliczenie do kosztów podatkowych zarówno składek na ubezpieczenia społeczne potrącanych z wynagrodzenia, jak i obciążających pracodawcę powinno odbywać się w terminie ich faktycznego opłacenia. Podobnie inne potrącenia z wypłaconych wynagrodzeń - zarówno dobrowolne, jak i obowiązkowe - winny zostać ujęte w kosztach uzyskania przychodów metodą kasową.

Ustosunkowując się do stanowiska Spółki, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Gliwicach zauważa, że podatnik w swojej argumentacji posłużył się błędnie przytoczoną podstawą prawną. Powołany przez podatnika przepis art. 23 ust. 1 pkt 55 i 55a dotyczy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast przedmiotową kwestię z zakresie wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 ustawy z dn. 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy będący osobą prawną, jak również składek do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek - w części finansowanej przez płatnika będącego osobą prawną regulują znowelizowane przepisy art. 16 ust. 1 pkt 57 i pkt 57a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 57 ww. ustawy - nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy. Przepisem tym objęte są należności wypłacane na rzecz osób fizycznych z następujących tytułów:

- ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, a także z tytułu członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną,

- z osobiście wykonywanej działalności m. in. artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, sportowej, oświatowej i publicystycznej, z tytułu pełnienia funkcji w organach osób prawnych na podstawie różnego rodzaju umów, z tytułu umów zlecenia i umów o dzieło,

- z praw autorskich i praw pokrewnych, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia praw.

Na podstawie tego przepisu naliczone wynagrodzenie nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Dopiero z chwilą faktycznej wypłaty lub postawienia do dyspozycji pracownika pracodawca może obciążyć koszty uzyskania przychodów kwotą wynagrodzenia brutto. Elementem wynagrodzenia brutto są m.in. składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez pracownika, zaliczki na podatek dochodowy, składki na ubezpieczenia zdrowotne oraz inne potrącenia (np. składki i raty na Zakładową Kasę Zapomogową, ubezpieczenie na życie, spłaty pożyczki z ZFŚS itp.).

Jeżeli więc wynagrodzenie dotyczy np. miesiąca kwietnia i zostało wypłacone lub postawione do dyspozycji pracownika w kwietniu, to wydatek ten łącznie z zaliczką na podatek dochodowy od osób fizycznych i ze składkami na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez ubezpieczonego należy zaliczyć do kosztów miesiąca kwietnia.

Z kolei na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 57 a ustawy do kosztów uzyskania przychodów nie można zaliczyć nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek określonych w ustawie z dn. 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez płatnika składek. Zgodnie z art. 16 ust. 7d ustawy o pdop, zasada ta ma również zastosowanie do składek na Fundusz Pracy oraz składek na rzecz Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Zatem przed faktycznym dokonaniem przez pracodawcę zapłaty tych składek, nie będą one mogły być przez niego zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, od 1 stycznia 2005 r. wynagrodzenia w kwocie brutto pracodawca zalicza w ciężar kosztów uzyskania przychodów z chwilą faktycznej wypłaty wynagrodzenia pracownikowi, natomiast składki na ubezpieczenia społeczne - w części finansowanej przez pracodawcę, podobnie jak składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, pracodawca może zaliczyć do kosztów podatkowych po ich zapłaceniu.