Spółka pismem z dnia 24.05.2005 r. (wpłynęło w dniu 24.05.2005 r.) zwróciła się do tut. Urzędu z zapytaniem, czy wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest dochód odpowiadający równowartości wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Opisany przez Spółkę stan faktyczny jest następujący: jako sportowa spółka akcyjna korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4n ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), w związku z art. 5 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202 poz. 1957). Część wydatków ponoszonych przez Spółkę, między innymi koszty reprezentacji i reklamy niepublicznej w części przekraczającej 0,25 % przychodów oraz odsetki za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych, nie stanowi kosztów uzyskania przychodów zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z tym Spółka podjęła wątpliwość, czy dochód powstały w wyniku faktu, iż część ponoszonych wydatków nie stanowi kosztów uzyskania przychodów, podlega zwolnieniu przedmiotowemu. Jednocześnie Spółka zwraca się z pytaniem, czy w sytuacji, gdy wykazuje stratę podatkową równowartość tych wydatków winna być opodatkowana i wykazana w deklaracji CIT-2.

Wymienione we wniosku wydatki Spółka ujmuje jako wydatki poniesione na cele statutowe - pomimo wyłączenia ich z kosztów uzyskania przychodów, nie traktuje tych wydatków jako wyłączonych ze zwolnienia i podlegających opodatkowaniu.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny przestawiony we wniosku tut. organ podatkowy wyjaśnia co następuje.

W wyniku zmian wprowadzonych do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych przepisami ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, określona grupa podatników, w tym sportowe spółki akcyjne, korzysta z preferencji podatkowych przewidzianych w art. 17 ust. 1 ustawy podatkowej, polegających na zwolnieniu z podatku dochodowego dochodu w części przeznaczonej na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie.

W myśl art. 17 ust. 1b ustawy zwolnienie to ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Zwolnienie nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w art. 17 ust. 1 ustawy.

Przeznaczenie dochodu na cele inne niż wymienione w art. 17 ust. 1 skutkuje obowiązkiem odprowadzenia podatku w trybie art. 25 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w tym przepisie, jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 uprzednio zadeklarowali, że przeznaczą dochód na cele określone w tych przepisach i dochód ten wydatkowali na inne cele - podatek od tego dochodu, bez wezwania, wpłaca się do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wydatku; przepis ten stosuje się również do dochodów za lata poprzedzające rok podatkowy, zadeklarowanych i nie wydatkowanych w tych latach na cele określone w art. 17 ust. 1 b. W składanych deklaracjach podatnicy są obowiązani do wykazania sumy dochodów, w tym także z lat poprzedzających rok podatkowy, przeznaczonych a nie wydatkowanych do końca okresu, za który składana jest deklaracja.

Z powyższego wynika, że wydatkowanie dochodów na inne cele niż cele zwolnione generuje zobowiązanie podatkowe, nawet wówczas gdy w bieżącym okresie zostanie poniesiona strata podatkowa lub wykazany zerowy dochód.

Spółka jest jednostką realizującą cele związane z działalnością sportową, której dochody na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4n ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2003 r.), w części przeznaczonej na działalność sportową, w rozumieniu przepisów o kulturze fizycznej, są zwolnione od podatku.

W przedstawionym stanie faktycznym jako przykłady ponoszonych wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 21 i pkt 28 ustawy Spółka podaje odsetki za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych oraz koszty reprezentacji i reklamy w części przekraczającej 0,25 % przychodów.

W zaistniałej sprawie istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia powstałych wątpliwości, dotyczących stosowania zwolnienia od podatku na podstawie powołanych wyżej przepisów ma fakt dopełnienia, bądź przeciwnie, niedopełnienia przez Spółkę warunków przeznaczenia dochodów na cele zwolnione, a więc w tym konkretnym przypadku przeznaczenie na działalność sportową.

Przepisy ustawy z dnia 18 stycznia 1996 r. o kulturze fizyczne (Dz. U. Nr 81 poz. 889) nie precyzują, co należy rozumieć przez działalność sportową. Trzeba jednak wskazać na definicję pojęcia "sport", zawartą w ustawie. Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 3 ustawy sport jest formą aktywności człowieka, mającą na celu doskonalenie jego sił psychofizycznych, indywidualnie lub zbiorowo, według reguł umownych. Biorąc jednakże pod uwagę, że sportowe spółki akcyjne działają w sferze sportu profesjonalnego (zawodowego) wypada przytoczyć definicje zawarte w przepisie art. 3 pkt 4 i 5 ustawy. Zgodnie z nimi "sport wyczynowy" jest formą działalności człowieka, podejmowaną dobrowolnie, w drodze rywalizacji, dla uzyskania maksymalnych wyników sportowych, natomiast "sport profesjonalny" jest rodzajem sportu wyczynowego, uprawianym w celach zarobkowych.

Prawo do zwolnienia podatkowego należy oceniać przede wszystkim przez pryzmat przepisu art. 31 ust. 1 ustawy, który stanowi, że do podstawowych zadań sportowych spółek akcyjnych należy uczestnictwo w profesjonalnych zawodach sportowych, promocja sportu oraz prowadzenie działalności na rzecz jego rozwoju. Wskazane wyżej zadania są tylko przykładowymi, a sportowe spółki akcyjne mogą podejmować również inne czynności. Przeznaczenie dochodów na wymienione zadania będzie uzasadniać ich zwolnienie podatkowe. Również przeznaczenie dochodów na inne cele uzasadniać może zwolnienie podatkowe, o ile zadania te mieszczą się w działalności sportowej.

Stwierdzić należy, że nie wszystkie wydatki podatnika, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów stosownie do postanowień art. 16 ust. 1 w/w ustawy podatkowej, są wydatkami na cele zwolnione.

Jeżeli chodzi o wydatki wymienione w piśmie Spółki, to wydatki związane z regulacją odsetek od zobowiązań budżetowych nie są wydatkami na działalność sportową, a zatem nie można uznać, że dochód równy kwocie zapłaconych odsetek jest dochodem wolnym od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4n ustawy podatkowej. Wydatki na odsetki budżetowe nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, są bowiem rodzajem sankcji za niedotrzymanie terminów płatności. Wydatki te nie wiążą się z działalnością sportową podatnika, równowartość więc powstałego z tego tytułu dochodu podlega opodatkowaniu.

Natomiast dochód Spółki w części przeznaczonej na reprezentację i reklamę niepubliczną przekraczającą 0,25 % przychodu mógłby skorzystać ze zwolnienia od podatku, o ile cel ten służy działalności sportowej. W przeciwnym wypadku dochód ten, jako równowartość przekroczonego limitu reprezentacji i reklamy podlega opodatkowaniu.

Reasumując, dochód skonsumowany na wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, nie służące zarazem działalności sportowej, nie jest objęty zwolnieniem wynikającym z art. 17 ust. 1 pkt 4n ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Spółka, pomimo osiągnięcia straty podatkowej, zobowiązana jest zgodnie z art. 25 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do zapłacenia bez wezwania podatku od dochodu równego wydatkom nie poniesionym na cele sportowe. Podatek ten wpłaca się do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wydatku.

Dochód ten za okresy sprawozdawcze podlega wykazaniu w części G deklaracji CIT-2 w poz. 45, a zobowiązanie z tego tytułu w poz. 46 deklaracji CIT-2 (wg wzoru deklaracji obowiązującej na rok 2005).

Wobec powyższego, tutejszy organ podatkowy uznał wyrażone we wniosku stanowisko Spółki za nieprawidłowe.