POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Naczelnik Urzędu Skarbowego w Żywcu stwierdza, że stanowisko przedstawione przez ............. we wniosku z dnia 27.06.2005 r.(data wpływu do tut. Urzędu 27.06.2005 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej, wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów rezerwy utworzonej na naliczone i niewypłacone wynagrodzenia wynikające z "Ustawy 203" oraz opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodu stanowiącego równowartość tej rezerwy jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

Do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Żywcu wpłynął wniosek o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, dotyczący kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów rezerwy utworzonej na naliczone i niewypłacone wynagrodzenia wynikające z "Ustawy 203" oraz zwolnienia z opodatkowania dochodu, stanowiącego równowartość wyłączonej z kosztów uzyskania przychodów rezerwy w związku z przeznaczaniem uzyskanego dochodu na cele statutowe.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Jednostka zamierza dokonać naliczenia wynagrodzenia należnego pracownikom służby zdrowia zgodnie z "Ustawą 203" i utworzyć rezerwę przewidzianą przepisami ustawy o rachunkowości. Z uwagi na to, że wypłata tego wynagrodzenia uzależniona jest od posiadania odpowiednich środków finansowych, którymi na dzień dzisiejszy Zakład nie dysponuje i trudno przewidzieć termin wypłaty, postanowiono utworzyć rezerwę, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości.
Pytanie wnioskodawcy: czy utworzona rezerwa na naliczone i niewypłacone wynagrodzenia wynikające z "Ustawy 203" nie stanowi kosztu uzyskania przychodów, a w związku z powyższym czy jest zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Zdaniem Podatnika utworzona rezerwa na niewypłacone wynagrodzenia w tym świadczenia na rzecz ZUS w myśl art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stanowi kosztu uzyskania przychodów i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Stosownie do przepisów art. 16 ust. 1 pkt 27 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów rezerw innych niż wymienione w pkt.26 ustawy podatkowej, jeżeli obowiązek ich tworzenia w ciężar kosztów nie wynika z innych ustaw. Nie są jednak kosztem uzyskania przychodów rezerwy utworzone zgodnie z ustawą o rachunkowości, inne niż określone w ustawie podatkowej jako taki koszt.
Pojęcie rezerwy jest kategorią ściśle bilansową, w związku z czym zarówno obowiązek, jak i rodzaje oraz zasady ich tworzenia określają właściwe przepisy. W art. 35d ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (jt. Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.) określono warunki w jakich istnieje obowiązek tworzenia rezerw. Z treści art. 16 ust. 1 pkt 27 ustawy podatkowej wynika, że ustawodawca w stosunku do wszystkich rezerw utworzonych na podstawie ustawy o rachunkowości, bez względu na to, czy w danym przypadku istniał obowiązek ich tworzenia, czy zostały utworzone dobrowolnie, zastosował wyłączenie ich z kosztów uzyskania przychodów. Natomiast kosztem uzyskania przychodów są wyłącznie te rezerwy, na które ustawa podatkowa wyraźnie wskazuje.
W związku z powyższym rezerwa utworzona na rozliczenie przyszłych wypłat wynagrodzeń wynikających z "Ustawy 203" utworzona na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości nie stanowi kosztu uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 27 ustawy podatkowej.
Następna kwestia dotyczy możliwości zwolnienia z opodatkowania przedmiotowej rezerwy.
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych wolne od podatku są dochody podatników, których celem statutowym jest m.in. działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej - w części przeznaczonej na te cele.
Zwolnieniem z podatku stosownie do treści art. 17 ust. 1b cyt. ustawy objęte są dochody przeznaczone i bez względu na termin wydatkowane na cele określone w ustawie, w tym także przeznaczone i wydatkowane na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. Oznacza to, iż ustawodawca wprowadził zwolnienie dochodu, które obowiązuje pod warunkiem, że przeznaczony na cele statutowe dochód zostanie następnie na te cele wydatkowany. Warunkiem więc jest uzyskanie dochodu . Ujęte w księgach rachunkowych wydatki nie będące w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów, wpływają na zwiększenie dochodu podatkowego, określonego zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a stanowiącego przedmiot opodatkowania na podstawie art. 7 ust.1 tej ustawy. Tak ustalony dochód jest dochodem podatkowym.
Natomiast dochód zadeklarowany na cele określone przepisami art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy musi być dochodem realnym, którym podatnik może dysponować i faktycznie wydatkować na cele wskazane w tym przepisie.
W przedmiotowej sprawie wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów rezerwy utworzonej na naliczone i niewypłacone wynagrodzenia wynikające z "Ustawy 203" powoduje zwiększenie dochodu podatkowego o równowartość tej rezerwy. Tak ustalony dochód nie może zostać przeznaczony i wydatkowany na cele statutowe, gdyż uwzględniona w nim rezerwa stanowi statystyczną (bilansową) wartość nie wyrażoną w realnie osiągniętych środkach finansowych i tym samym nie może być fizycznie wydatkowany na działalność statutową.
Z uwagi na powyższe dochód ten nie jest objęty zwolnieniem wynikającym z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Zatem stwierdzić należy, iż stanowisko zaprezentowane przez Jednostkę w zapytaniu jest prawidłowe.
Jak stanowi art. 14a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. W myśl art. 14a § 4 cytowanej ustawy, udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.