Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie, po rozpatrzeniu wniosku z dnia 21.03.2005 r. (znak: Z/DE-GK-3392-1-357/05), złożonego w dniu 24.03.2005 r., uzupełnionego pismami: z dnia 25.03.2005 r., z dnia 20.04.2005 r., z dnia 28.04.2005 r., z dnia 12.05.2005 r. i z dnia 6.06.2005 r., w sprawie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie: czy podatnik będący samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej, korzystający ze zwolnienia przedmiotowego z art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) powinien w zeznaniu CIT-8 (wariant formularza 18) "o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych" oraz informacji CIT-8/O (wariant formularza 5) o "odliczeniach od dochodu i od podatku oraz o dochodach wolnych i zwolnionych od podatku" wykazać dochód wolny od podatku, czy też powinien dochód ten obniżyć o wysokość strat podatkowych poniesionych w latach ubiegłych, działając na podstawie art. 14a § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), art. 7 ust. 5, art. 17 ust. 1 pkt 4 i pkt 14 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) oraz art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 12.11.2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2003 r. Nr 202, poz. 1957), postanawia stanowisko przedstawione przez wnioskodawcę uznać za prawidłowe.

W dniu 24.03.2005 r. Z. w R. złożył w Drugim Urzędzie Skarbowym w Rzeszowie wniosek opatrzony datą 21.03.2005 r. i znakiem: Z/DE-GK-3392-1-357/05 oraz pismo z dnia 25.03.2005 r., znak: Z/DE-GK-3392-2-357/05 o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa i postępowanie przed sądem administracyjnym. Wniosek ten nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w 14a § 2 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa i dlatego organ podatkowy w postanowieniu z dnia 14.04.2005 r. (znak: II US.I.PB/423-6/05) wezwał podatnika do uzupełnienia tych braków. Nastąpiło to poprzez złożenie przez jednostkę kolejnych pism (...). Z treści wymienionych pism wyłania się następujący stan faktyczny:

Z. korzysta w 2004 r. ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zwolnienie to uwidacznia w poz. 7 i poz. 9 informacji CIT-8/O (wariant 5 formularza), a następnie przenosi kwotę dochodu (przychodu) wolnego od podatku do, poz. 36 i 39 zeznania CIT-8 (wariant 18 formularza). I tak, w poz. 7 informacji CIT-8/O Podatnik wykazuje dochody przeznaczone na cele statutowe, zaś w poz. 9 dotacje budżetowe. Suma dochodów (przychodów) wolnych od podatku wykazana w poz. 15 CIT-8/O jest równa kwocie dochodu wykazanego w poz. 34 zeznania CIT-8. Takie sporządzenie zeznania CIT-8 i informacji o odliczeniach - zdaniem wnioskodawcy - pozbawia go możliwości odliczenia straty z lat ubiegłych. Przywołane bowiem formularze zawierają w swej treści informacje wykluczające równoczesne korzystanie przez podatnika ze zwolnień przedmiotowych, poprzez zadeklarowanie dochodów (przychodów) wolnych od podatku (część B.1 informacji CIT-8/O) i możliwości obniżenia tegoż samego dochodu co do rodzaju i kwoty o wysokość strat z lat ubiegłych (część B.2 informacji CIT-8/O). Wobec takiego stanu rzeczy oraz wobec konieczności wykazania w poz. 63 załącznika CIT-8/O sumy dochodów uzyskanych w roku podatkowym i w latach poprzedzających rok podatkowy przeznaczonych a niewydatkowanych na cele statutowe (art. 17 ust. 1 stale powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), podatnik prowadzi - w sposób narastający ewidencję pozabilansową, w której ujmowane są następujące dane, cyt. za podatnikiem:

1. "kwota dochodu przeznaczona na cele statutowe, poz. 7 CIT-8/0 (...),
2. kwota straty podatkowej, poz. 35 CIT-8 (...),
3. kwota wydatkowana na zakupy i modernizację majątku trwałego,
4. kwota dochodu nie wydatkowana na cele statutowe (d = a - b - c)".

W takim stanie faktycznym zrodziły się u podatnika wątpliwości, czy prawidłowym jest wykazanie w informacji CIT-8/O dochodów (przychodów) wolnych od podatku, czy też należy obniżyć dochód o straty podatkowe z lat ubiegłych, bowiem skorzystanie z tych dwóch możliwości równocześnie - o czym była mowa powyżej - nie jest możliwe. Wnioskodawca wybrał pierwszą z wymienionych możliwości. Takie stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Jednostka, jak wynika ze złożonych dokumentów, posiada status publicznego zakładu opieki zdrowotnej. Działa w oparciu o statut, m.in. w zakresie ochrony zdrowia. Uzyskane dochody z działalności przeznacza na działalność statutową. W związku z tym może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego zawartego w art. 17 ust. 1 pkt 4 wyżej przywołanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten stanowi bowiem, że wolne od podatku są dochody podatników, których celem statutowym jest m.in. działalność w zakresie ochrony zdrowia, w części przeznaczonej na te cele. Zwolnienie to, stosownie do treści art. 17 ust. 1b ww. ustawy, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w przepisach art. 17 ust. 1 tej ustawy. Prawidłowym jest zatem wykazanie przez podatnika dochodu wolnego od podatku w poz. 7 informacji CIT-8/O, gdzie zgodnie z opisem do pola wykazuje się dochody (przychody) wolne od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 - 4r, 4u - 8, 13, 21, 26, 33 i 35. Poprawnym jest także wykazanie przez podatnika w poz. 9 informacji CIT-8/O dotacji budżetowych jako przychodu wolnego do podatku, gdyż na dokonanie takiego zwolnienia pozwala przepis art. 17 ust. 1 pkt 14 stale powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwzględnieniem zapisu art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 12.11.2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2003 r. Nr 202, poz. 1957), przedłużającego okres omawianego zwolnienia do 31.12.2004 r., gdyż zwolnienie to zostało uchylone art. 1 pkt 13 lit. a tiret pierwsze ww. ustawy o zmianie ustawy. Prawidłowym jest także wykazanie dotacji budżetowych jako przychodu (a nie dochodu) wolnego od podatku, co ma niewątpliwy związek z obowiązkiem wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków bezpośrednio sfinansowanych z tych środków (art. 16 ust. 1 pkt 58 stale cytowanej ustawy, z zastrzeżeniem ww. art. 5 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zasadnym i wręcz nieodzownym jest także prowadzenie przez Z. ewidencji pozwalającej na prawidłowe wykazanie w poz. 63 informacji CIT-8/O sumy dochodów uzyskanych w roku podatkowym i w latach poprzedzających rok podatkowy a niewydatkowanych do końca roku podatkowego. Jest to bowiem konieczne nie tylko ze względu na obowiązek podatnika wypełnienia tej pozycji informacji, ale także ze względu na konieczność ustalenia, czy zachodzi konieczność opodatkowania dochodu uprzednio zadeklarowanego jako wolny od podatku, a następnie wydatkowanego np. na sfinansowanie wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, a więc niezgodnie z celami, o których mowa w art. 17 ust. 1b stale cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy uznać także za prawidłowy wskazany przez podatnika sposób prowadzenia tej ewidencji. Pozwala on bowiem na ustalenie dochodu wolnego od podatku z art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, a więc przeznaczonego na działalność statutową w wysokości zbliżonej do wysokości "dochodu realnego", tzn. możliwego do wydatkowania. Uwzględnia on bowiem podatkowe starty z lat ubiegłych, wydatki na zakup i modernizacje majątku trwałego, które to wydatki nie stanowią kosztu uzyskania przychodów bezpośrednio tylko poprzez odpisy amortyzacyjne (art. 15 ust. 6 i art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a i b powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Wydatki te nie są zatem ujęte w pełnej wysokości w podatkowym rachunku kosztowym danego roku.

Jak już wcześniej wspomniano, obok powyżej omówionego, podatnik zaprezentował drugi sposób sporządzenia informacji CIT-8/O, polegający na obniżeniu dochodu, stanowiącego nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania o wysokość straty podatkowej poniesionej w latach ubiegłych. Odnosząc się do tej kwestii Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie stwierdza, że także i ta metoda sporządzania informacji CIT-8/O jest prawidłowa. Na dokonanie takiej obniżki pozwala bowiem zapis art. 7 ust. 5 stale cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zastrzec jedynie należy, że obniżka ta musi być dokonane w granicach limitu tym przepisem określonego i to za pomocą straty podatkowej, o której mowa w art. 7 ust. 2 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z art. 7 ust. 4 tej ustawy. Istotnym jest także, że wspomniany przepis stwarza podatnikom podatku dochodowego od osób prawnych możliwość dokonania takiej obniżki, nie jest to zatem obowiązek podatnika. Stąd organ podatkowy nie może podatnikowi narzucać rozwiązań w tym zakresie. Stwierdzić jedynie należy, że podatnik korzystający ze zwolnienia przedmiotowego z art. 17 ust. 1 ww. ustawy nie może podatkową stratą z lat ubiegłych pokryć dochodu podlegającego opodatkowaniu oraz dotacji wykazanej jako przychód wolny od podatku.

Podkreślić też należy, że skorzystanie przez podatnika z omawianego sposobu sporządzania informacji CIT-8/O nie zwalnia go z prowadzenia scharakteryzowanej wcześniej, ewidencji, pozwalającej na wykazanie w poz. 63 informacji prawidłowej kwoty sumy dochodów niewydatkowanych na cele statutowe. Należy wspomnieć także, że równoczesne skorzystanie przez podatnika ze zwolnienia przedmiotowego poprzez wykazanie dochodu wolnego od podatku w poz. 7 informacji CIT-8/O i dokonanie obniżki dochodu o wysokość straty z lat ubiegłych - z uwzględnieniem ww. zastrzeżeń - jest możliwe w sytuacji, gdy wysokość straty podatkowej nie pozwala na pokrycie całego dochodu.

Powyższa interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Przedstawiona interpretacja jest aktualna według stanu prawnego na dzień jej dokonania i do czasu zmiany stanu prawnego lub stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę. Na podstawie art. 14b § 1 i § 2 ordynacji podatkowej niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, jednakże wiąże właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia. Organ podatkowy dokonujący interpretacji nie jest uprawniony ani zobowiązany do badania, czy przedstawione we wniosku zaszłości są zgodne ze stanem faktycznym.