POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60), w związku z wnioskiem spółki Nr DK/788/2005 z dnia 13.05.2005 r. (data wpływu do tutejszego urzędu 16.05.2005r.) w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego, Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych

postanawia

uznać za nieprawidłowe stanowisko Podatnika.

UZASADNIENIE

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż XXX S.A. (dalej jako XXX lub Spółka) jest firmą leasingową, której działalność polega na nabywaniu rzeczy ruchomych lub nieruchomości i oddawaniu ich w leasing podmiotom gospodarczym, zarówno na podstawie umów leasingu operacyjnego (tj. takich, w których odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych dokonuje firma leasingowa czyli finansujący), jak i umów leasingu finansowego (tj. takich, w których odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych dokonuje korzystający).

W przypadku nabywania rzeczy na potrzeby leasingu operacyjnego, XXX wprowadza je do ewidencji środków trwałych, zaś przedmioty nabywane w celu oddania ich w leasing finansowy nie są wprowadzane do ewidencji środków trwałych, ponieważ są w ewidencji u korzystającego, natomiast u finansującego wartość przedmiotu leasingu ewidencjonowana jest w należnościach długoterminowych od korzystającego.

Tak też było w przypadku zakupu przedmiotów leasingu dla firmy YYY Sp. z o.o., z którą XXX zawarł dwie umowy leasingu finansowego (nr 10/K/99 z dnia 11.10.1999 r. oraz Nr 13/K/98 z dnia 22.12.1998 r.).

Przedmioty tych umów nie zostały wprowadzone do majątku Spółki. W trakcie trwania umów, korzystający zaprzestał wnoszenia rat leasingowych i w związku z tym obie umowy zostały 26.11.2001 r. rozwiązane a korzystający został wezwany do zwrotu przedmiotów leasingu. Korzystający do tego wezwania nie zastosował się, po czym – w jakiś czas później – ogłosił swoją upadłość. XXX wystąpił o wyłączenie przedmiotów leasingu z masy upadłości korzystającego, jednakże bezskutecznie. Nie podlegającym zaskarżeniu postanowieniem sąd odmówił wyłączenia tych przedmiotów z masy upadłości, co zamyka ostatecznie wszelkie drogi XXX do ich odzyskania.

W związku z powyższym Spółka wystąpiła z pytaniem czy - a jeżeli tak - to na jakiej podstawie prawnej, możliwe jest zaliczenie wartości utraconego przedmiotu (a przynajmniej jego nie spłaconej przez korzystającego części) w koszty działalności firmy leasingowej i czy podstawę taką może stanowić art. 15 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) – dalej updop.

Według XXX, wartość utraconego w okolicznościach opisanych na wstępie przedmiotu, może stanowić koszt uzyskania przychodu w firmie leasingowej na podstawie art. 15 updop. Za takim stanowiskiem, zdaniem Spółki, przemawia to, iż zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 5, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, strat w środkach trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 updop.

Oznacza to, że kosztami uzyskania przychodu są natomiast te straty, które nie zostały pokryte sumą odpisów amortyzacyjnych i dalej, że jeżeli od danego środka trwałego w ogóle by nie dokonano odpisów amortyzacyjnych, to wówczas można byłoby uznać, że stratę stanowiłaby w takim przypadku cała wartość nabytego środka trwałego.

Zdaniem Spółki, wynika dla niej z tego, iż wartość przedmiotu leasingu który został zakupiony dla potrzeb leasingu finansowego, po jego utracie, mogłaby zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 5 updop, o ile wprowadziłaby ona wcześniej ten przedmiot do ewidencji środków trwałych.

Jednakże z uwagi na brak możliwości zastosowania tego artykułu, XXX stoi na stanowisku iż zastosowanie w opisanym wyżej przypadku znajdzie zasada ogólna wyrażona w art. 15 updop.

XXX powołuje się także na to, iż przed wprowadzeniem do updop z dniem 01.01.2003 r. art. 12 ust. 3c, w przypadku rozwiązania umowy leasingu w trybie natychmiastowym z powodu zaległości w płaceniu rat lub ogłoszeniu upadłości korzystającego, roszczenia firmy leasingowej istniejące z tytułu należnych jej jeszcze do końca umowy leasingu nie zafakturowanych rat leasingowych stawały się przychodem dopiero w dacie ich zapłacenia przez korzystającego.

W związku z tym, jeżeli korzystający nie zapłacił ich w ogóle, to firma leasingowa nie mogła zaliczyć w koszty wierzytelności z tego tytułu jako nieściągalnej, gdyż wcześniej nie odnotowała przychodu w tym zakresie.

Spółka uważa, iż brak wprowadzenia przedmiotu leasingu do ewidencji środków trwałych nie przesądza o prawie własności do tego przedmiotu, gdyż XXX przedmiot ten nabył i pozostaje jego cywilnoprawnym właścicielem. Wg Spółki, brak możliwości zaliczenia w koszty uzyskania przychodu wartości utraconego przedmiotu leasingu, nie zaewidencjonowanego jako środek trwały, nabytego na potrzeby leasingu finansowego oznaczałby istnienie luki w przepisach.

Uznając za nieprawidłowe stanowisko Podatnika, Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, niniejszym zauważa co następuje.

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 6.09.2001 r. o zmianie ustaw: o podatku dochodowym od osób fizycznych, o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2001 r. Nr 106, poz. 1150), która wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych rozdział 4a, dotyczący opodatkowania stron umowy leasingu, przepisy te znajdą zastosowanie do umów zawartych od dnia 01.10.2001 r.

Tak więc odnośnie umów leasingu finansowego zawartych przez XXX w omawianej sprawie zastosowanie znajdą przepisy obowiązujące przed tym terminem.

W myśl art. 12 ust. 4a updop w brzmieniu obowiązującym przed 01.10.2001 r., w przypadku najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych oraz umów o podobnym charakterze do przychodów nie zaliczało się części przychodów stanowiącej spłatę określonej w umowie wartości przedmiotu najmu lub dzierżawy, odpowiadającej cenie nabycia lub kosztowi wytworzenia tych rzeczy albo praw majątkowych przez wynajmującego lub wydzierżawiającego, jeżeli rzecz tę lub prawo, zgodnie z odrębnymi przepisami, zaliczało się do składników majątku najemcy lub dzierżawcy albo używającego.

Z kolei stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 3 updop w brzmieniu obowiązującym przed 01.10.2001 r., nie uważało się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez wynajmującego lub wydzierżawiającego na nabycie lub wytworzenie rzeczy albo praw majątkowych stanowiących przedmiot najmu lub dzierżawy albo umów o podobnym charakterze, jeżeli rzecz tę albo prawo zaliczało się, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku najemcy lub dzierżawcy albo używającego.

Kwestie zaliczenia przedmiotu leasingu do majątku stron regulowało rozporządzenie Ministra Finansów z 06.04.1993 r. w sprawie zaliczania przedmiotu umów najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych do składników majątku tych stron umów (Dz. U. z 1993 r. Nr 28, poz. 129).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Oznacza to, że wszystkie poniesione wydatki, oprócz wymienionych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, jeżeli pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Będą to koszty zarówno bezpośrednio jak i pośrednio związane z uzyskiwanym przychodem oraz koszty związane z całokształtem działalności Podatnika, pod warunkiem, że wykaże on ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Pojęcie straty jako kosztu uzyskania przychodu nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, trzeba zatem szukać go w definicji językowej. Strata w języku potocznym oznacza ubytek, poniesioną szkodę, to co przestało się posiadać.

Co do zasady strata nie jest kosztem uzyskania przychodów, gdyż w tym rozumieniu nie stanowi wydatku poniesionego w celu osiągnięcia przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 updop. Celowi osiągnięcia przychodów służy natomiast sama działalność gospodarcza, a strata jest jedynie ubocznym skutkiem tej działalności.

W przedstawionym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 5 updop, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 updop, z uwagi na fakt iż - jak zauważyła Spółka - utracone przedmioty leasingu znajdowały się w ewidencji środków trwałych u leasingobiorcy (korzystającego).

Nie podlega dyskusji kwestia, iż Podatnik w wyniku utraty przedmiotów oddanych do używania na podstawie umowy leasingu finansowego poniósł stratę, w kwocie będącej różnicą pomiędzy ceną ich nabycia zapłaconą sprzedawcy przez finansującego a kwotą spłaconą przez leasingobiorcę w ratach leasingowych.

Trzeba jednak pamiętać iż (co do zasady), poniesiony przez niego uszczerbek tak jak i inne straty, nie podlega odliczeniu w ramach kosztów uzyskania przychodu. Z przytoczonych przepisów wynika, iż tak samo należy potraktować stratę w przedstawionym stanie faktycznym. Skoro bowiem spłata wartości przedmiotu leasingu przez korzystającego nie stanowi przychodów u finansującego, a wydatki poniesione przez wynajmującego na zakup przedmiotu umowy o podobnym charakterze do umowy najmu lub dzierżawy, będącego w ewidencji środków trwałych korzystającego nie stanowią dla niego kosztów uzyskania przychodu, to nie można w takiej sytuacji mówić o kosztach (stracie w znaczeniu podatkowym) powstałych na skutek utraty tego przedmiotu.

XXX stwierdza także, że powstała sytuacja uniemożliwiła mu dochodzenie roszczeń odszkodowawczych wobec ubezpieczyciela, gdyż takiego przypadku nie przewidują warunki ubezpieczeniowe, bez wskazania czy faktycznie podjął jakieś działania w tym zakresie. Należy zauważyć, iż Skarb Państwa nie może pełnić funkcji ubezpieczyciela, przejmując na siebie ryzyko związane z podejmowaną przez Podatników działalnością gospodarczą czy też premiować podatników nieaktywnych.

W związku z powyższym Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie orzekł jak w sentencji.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia i jest aktualna do czasu zmiany stanu prawnego lub stanu faktycznego przedstawionego przez pytającego. Zgodnie z art. 14b § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej – do czasu jej zmiany lub uchylenia w drodze decyzji, w trybie określonym w art. 14b § 5 w/w ustawy. Na niniejsze postanowienie służy prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, za pośrednictwem Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego w terminie 7 dni od dnia jego doręczenia (art.236 ustawy Ordynacja podatkowa). Do zażalenia należy załączyć znaki opłaty skarbowej w wysokości 5 PLN oraz po 0,50 PLN od każdego załącznika (ustawa z dnia 09.09.2000 r. o opłacie skarbowej (Dz. U. Nr 86, poz. 960 ze zm.)).