Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Kielcach działając na podstawie art. 14a § 1 oraz § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8 z 2005 r., poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku złożonego w dniu 23.10.2005 r. (data wpływu do tut. organu 30.11.2005 r.) przez pełnomocnika Sp. z o. o., w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych stwierdza, że przedstawione we wniosku stanowisko jest nieprawidłowe.

Pełnomocnik Sp. z o. o. Pan X zwrócił się pismem z dnia 23.11.2005 r. z zapytaniem, czy w świetle art. 16 ust. 1 pkt. 57 i 57a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. Nr 54 z 2000r., poz. 654 ) prawidłowe będzie zarachowanie do kosztów uzyskania przychodów świadczeń i składek wymienionych w w/w przepisie w okresach, których dotyczą, jeżeli w chwili złożenia deklaracji zostały już wypłacone.

Spółka rozpoczęła działalność 3 października 2005 roku, w związku z tym faktem Firma poniosła koszty wynagrodzeń i składek od tych wynagrodzeń. Wynagrodzenia za dany miesiąc wypłacane są pracownikom do 10 dnia miesiąca następnego, zaś składki ZUS odprowadzane są w terminie płatności.

Zdaniem Pełnomocnika Spółki Y Pana X wydatki na wynagrodzenia i składki są kosztem uzyskania przychodów w okresie, którego dotyczą, jeżeli w chwili złożenia deklaracji podatkowej lub zeznania podatkowego podatnik posiada dowód, że wynagrodzenia zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji pracowników a składki zapłacone.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Potrącalność kosztów w czasie określa natomiast art. 15 ust. 4 tejże ustawy, który stanowi, że koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącane także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe, w tym przypadku są potrącane w roku, w którym zostały poniesione.

Jednakże przepisy art. 16 ust. 1 pkt 57 i pkt 57a ustawy stanowią wyłączenia do art. 15 ust. 1 i mają zastosowanie bezpośrednio przy ustalaniu momentu uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu w przedstawionym stanie faktycznym.

Art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub nie postawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy. Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek z zastrzeżeniem pkt 40, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Przez należne pracownikowi wynagrodzenie należy rozumieć wynagrodzenie brutto, a więc również tę część wynagrodzenia, która potrącana jest pracownikowi zgodnie z przepisami ustawy o ubezpieczeniach społecznych oraz o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. potrącone składki na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez pracownika oraz obliczone i pobrane zaliczki na podatek dochodowy.

W związku z powyższym potrącone składki na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez pracownika stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu wypłaty (postawienia do dyspozycji) należnego pracownikowi wynagrodzenia.

Reasumując, obciążające pracowników składki ZUS są rozliczane dla celów ustalenia kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym pracodawcy podobnie jak wynagrodzenie.

Natomiast składki ZUS w części finansowanej przez pracodawcę pomniejszą przychód dopiero w miesiącu wpłaty tych składek do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Ewentualny późniejszy termin dokonania zapłaty należnych składek spowoduje czasowe przesunięcie i późniejsze zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów pracodawcy.

Zgodnie z art. 25 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych deklaracje i zaliczki miesięczne składane są i uiszczane w terminie do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni, podatnik ma obowiązek ustalić podstawę opodatkowania w myśl przepisów art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg zgodnie z przyjętymi zasadami o rachunkowości określonymi w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.).

Prezentowane przez Pełnomocnika firmy Y stanowisko, że skoro w dniu złożenia deklaracji CIT-2 wypłata wynagrodzenia jest już dokonana, to można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów danego miesiąca za które sporządzono deklarację - jest błędne. Wypłacone wynagrodzenia należy zaliczyć do kosztów tego miesiąca, w którym dokonano faktycznej wypłaty lub postawiono do dyspozycji osobie uprawnionej do w/w świadczenia.

Podobnie składki ZUS w części finansowanej przez pracodawcę stanowią koszt podatkowy tego miesiąca w którym zostały zapłacone składki do ZUS. Takie uregulowania wynikają wprost z zapisu art. 16 ust. 1 pkt 57 i 57a ustawy.

Wobec powyższego, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Kielcach stwierdza, iż stanowisko Spółki w przedmiotowej sprawie jest nieprawidłowe.

Jednocześnie tut. organ podatkowy podkreśla, iż kwestie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów świadczeń i składek reguluje ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc w tej sprawie nie znajduje zastosowania orzecznictwo sądowe dotyczące podatku od towarów i usług.