P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 oraz art. 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.),
#61485; po rozpatrzeniu wniosku Pani ... zam. Iłża, ... z dnia 28.11.2005r. (data wpływu 30.11.2005r.) uzupełnionego w dniu 22.12.2005r., o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej konsekwencji podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji zmiany sposobu wykonywania działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas jako wspólne przedsięwzięcie obojga małżonków na podstawie odrębnych wpisów w ewidencji działalności pod numerem NIP jednego z nich, w której dochody rozliczano proporcjonalne, na działalność gospodarczą jednego małżonka,
Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Radomiu, stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku w zakresie rozliczenia dochodu z remanentu likwidacyjnego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
W części dotyczącej podatku od towarów i usług odpowiedź zostanie udzielona odrębnym postanowieniem.

U Z A S A D N I E N I E

W dniu 28.11.2005r. (data wpływu do tut. organu podatkowego 30.11.2005r.) Pani ... wystąpiła do tut. organu podatkowego z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 22.12.2005r.
Stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawcę:
Zwracam się z prośbą o interpretację przepisów prawa związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w formie spółki małżeńskiej, a mianowicie:
1. Czy forma spółki małżeńskiej obowiązywać będzie w 2006r. ?Jeśli nie to:
a) Czy odejście współmałżonka (likwidacja mojej działalności) spowoduje konieczność zapłaty podatku dochodowego od połowy remanentu likwidacyjnego, jeżeli ten remanent będzie przekazany wspólnikowi – mężowi w całości ?
b) Czy likwidacja działalności w PIT-5 (wykreślenie z ewidencji działalności gospodarczej mojego wpisu) spowoduje opodatkowanie przypadającego mi remanentu likwidacyjnego podatkiem VAT ?
Nadmieniam, iż działalność gospodarczą wspólnie z mężem prowadzimy w formie spółki małżeńskiej od dnia 01.02.2003r. Zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej widnieją pod dwoma osobnymi numerami z dopisem: „działalność wspólnie z małżonkiem”. Podatek dochodowy rozliczamy na dwóch odrębnych deklaracjach PIT-5L. Podatek VAT-7 i PIT-4 rozliczany jest na NIP męża – ponieważ do 01.02.2003r. prowadził on działalność jednoosobową. Dodaję, iż istnieje między nami wspólność majątkowa.Wraz z rozpoczęciem mojej działalności, tj. przystąpienia do spółki małżeńskiej, nie wniosłam żadnych środków trwałych i materiałów. Po moim odejściu ze spółki mąż nadal będzie prowadził działalność gospodarczą.
W dniu 22.12.2005r. Pani ... uzupełniła wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego oraz w zakresie opłaty skarbowej, mianowicie:
Od 01.02.2003r. prowadzimy działalność gospodarczą w formie spółki małżeńskiej na oddzielnych wpisach do ewidencji działalności gospodarczej – po przekształceniu, zgodnie z wymogami ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, z jednego numeru ewidencyjnego na imię obojga małżonków. Działalność gospodarcza prowadzona jest na zasadach ogólnych – podatkowa księga przychodów i rozchodów (podatek liniowy). W dniu 01.01.2006r. zlikwiduje działalność gospodarczą żona, zostanie wykreślona z ewidencji działalności gospodarczej – mąż będzie nadal prowadził działalność gospodarczą, będąc czynnym podatnikiem podatku VAT.
Naszym zdaniem odstąpienie małżonka z firmy nie spowoduje faktycznej likwidacji prowadzonej działalności gospodarczej, a tylko techniczną zmianę formy i nie znajdują zastosowania w tej sytuacji przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – tj. konieczności sporządzenia remanentu likwidacyjnego, obliczenia i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od 50% towarów i materiałów zinwentaryzowanych na 31.12.2005r. Towary i materiały będą nadal przedmiotem działalności gospodarczej i podlegać będą opodatkowaniu podatkiem dochodowym w momencie sprzedaży. Zaś opodatkowanie ich zryczałtowanym podatkiem dochodowym, a następnie opodatkowanie na zasadach ogólnych w momencie sprzedaży w roku 2006 – w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez męża – podatkiem dochodowym oraz podatkiem VAT spowodowało by dwukrotne opodatkowanie tych samych towarów i materiałów. Nadmieniamy, iż istnieje między nami wspólność majątkowa. Tym samym uzyskane dochody z działalności gospodarczej stanowią naszą wspólną własność niezależnie od tego, przez które z małżonków będzie ten dochód osiągany.
Uważamy, że nie powinno być opodatkowania podatkiem VAT w związku z wykonaniem spisu z natury przez małżonka likwidującego działalność gospodarczą, gdyż towary i materiały nie będą odsprzedawane drugiemu małżonkowi – a i tak będą opodatkowane przy sprzedaży przez męża prowadzącego nadal działalność gospodarczą i będącego podatnikiem podatku VAT.

Stanowisko organu podatkowego:
W myśl przepisu art. 5a ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzoną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4-9.
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) w art. 3 § 1 pkt 9 przez działalność gospodarczą rozumie każdą działalność zarobkową w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, w tym wykonywanie wolnego zawodu, a także każdą inną działalność zarobkową wykonywaną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, nawet gdy inne ustawy nie zaliczają tej działalności do działalności gospodarczej lub osoby wykonującej taką działalność - do przedsiębiorców.
Zgodnie z treścią przepisu art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173, poz. 1807 z późn,. zm.), działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.
Natomiast przedsiębiorcą w rozumieniu art. 4 tej ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą. Za przedsiębiorców uznaje się także wspólników spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej.
Spółki funkcjonujące w Polsce można klasyfikować wg różnych kryteriów. Z uwagi na strukturę i charakter przepisów normujących dany rodzaj spółki można wyróżnić spółki prawa cywilnego oraz spółki prawa handlowego przewidziane postanowieniami ustawy z dnia 14 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037), którymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna. Prawo polskie nie zabrania również tworzenia w drodze umownej innych spółek nienazwanych.

Cytowana ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 8 ust. 1 stanowi iż przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się w myśl ust. 2 odpowiednio do:
1) rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,
2) ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki nie będącej osobą prawną.

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy prawo własności rzeczy przysługuje więcej niż jednej osobie. Współwłasność może wynikać z czynności prawnej, np. nabycia wspólnie przez kilka osób własności rzeczy lub na skutek innego zdarzenia, z którym ustawa łączy powstanie współwłasności, np. dziedziczenia współwłasności rzeczy przez kilku współspadkobierców. Współwłaścicielami mogą być zarówno osoby fizyczne, jak i osoby prawne.
Kodeks cywilny w art. 196 wyróżnia dwa rodzaje współwłasności w częściach ułamkowych (zwaną także współwłasnością zwykłą) oraz współwłasność łączną. Współwłasność w częściach ułamkowych jest uregulowana w oderwaniu od źródła, z którego powstała. Współwłasność ułamkowa daje każdemu współwłaścicielowi możliwość decydowania udziałem we współwłasności, a także możliwość żądania w każdym momencie podziału rzeczy wspólnej. Współwłasność łączna wynika natomiast z określonego stosunku osobistego i spełnia wobec niego rolę służebną. Trwa ona tak długo, jak długo istnieje stosunek podstawowy (związek małżeński, umowa spółki nieposiadającej osobowości prawnej).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że z dniem 01.01.2006r. zostanie Pani wykreślona z ewidencji działalności gospodarczej. Działalność prowadzona od dnia 01.02.2003r. w ramach wspólnego przedsięwzięcia małżonków na podstawie odrębnych wpisów w ewidencji działalności gospodarczej, będzie prowadzona nadal przez Pani męża. W związku z powyższym zostanie sporządzony remanent. Zaś towary i materiały objęte tym spisem zostaną w całości przekazane mężowi kontynuującemu działalność gospodarczą jednoosobowo.

Na tle powołanych wyżej przepisów prawa oraz podanego stanu faktycznego jest Pani z racji prowadzenia działalności gospodarczej przedsiębiorcą. Natomiast w kwestii formy organizacyjnej tej działalności, tut. organ stoi na stanowisku, iż nie można jej zakwalifikować do żadnej z form wymienionych przez przepisy Kodeksu cywilnego czy Kodeksu spółek handlowych. Dla potrzeb podatku dochodowego, dochody osiągnięte przez Panią z działalności prowadzonej wspólnie z mężem w formie „firmy małżeńskiej”, kwalifikowane są na podstawie art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (składa Pani odrębną deklarację podatkową PIT-5L stosując się do sposobu rozliczania przychodów, kosztów i ulg, określonego w cyt. art. 8).

Szczegółowe zasady ustalania dochodu w tym w związku z likwidacją działalności gospodarczej normują przepisy art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl przepisu art. 24 ust. 3 cytowanej ustawy w razie zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o likwidacji działalności gospodarczej, dochód ustala się przy zastosowaniu do wartości ustalonej według cen zakupu pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, niebędących środkami trwałymi – takiego wskaźnika procentowego, jaki wynika z udziału dochodu w przychodach w okresie ostatnich trzech miesięcy poprzedzających miesiąc, w którym nastąpiła likwidacja działalności, a jeżeli w tym okresie dochód nie wystąpił – w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym nastąpiła likwidacja. Za datę likwidacji działalności gospodarczej uważa się datę określoną w zawiadomieniu, o którym mowa wyżej. Nie ustala się dochodu na dzień likwidacji, jeżeli:
1. w wyniku zmiany formy prawnej lub połączenia przedsiębiorstw składniki majątku objęte remanentem zostały wniesione w formie wkładu lub aportu do nowo powstałego lub istniejącego przedsiębiorcy,
2. nastąpiła całkowita lub częściowa zmiana branży,
3. osoba fizyczna wniosła w formie wkładu lub aportu do spółki cywilnej albo spółki handlowej składniki majątku objęte remanentem,
4. nastąpiło przekształcenie spółki cywilnej w spółkę handlową lub osobowej spółki handlowej w inną osobową spółkę handlową albo kapitałową spółkę handlową.
Podatek od dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 3, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% tego dochodu. Podatek jest płatny w terminie płatności zaliczki za ostatni miesiąc prowadzenia działalności. W tym przypadku podatnik jest obowiązany dołączyć do deklaracji, o której mowa w ust. 6, spis pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością w tym także dzieł sztuki, eksponatów muzealnych i aparatury audiowizualnej, jeżeli wydatki na ich nabycie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, nie będących środkami trwałymi, wycenionych według cen zakupu.

Rozstrzygając w Pani przypadku o możliwości zastosowania art. 24 ust. 3 ustawy, należy przede wszystkim ustalić, czy w konkretnym przypadku, mimo zmiany formy organizacyjnej, dotychczasowa działalność gospodarcza jest kontynuowana przez podmiot przekształcony przy wykorzystaniu składników majątkowych, o których mowa w tym artykule. Gdyby przyjąć, iż w takim przypadku będą miały zastosowanie przepisy art. 24 ust. 3 i art. 44 ust. 4 ustawy, w myśl których istnieje obowiązek zgłoszenia likwidacji działalności i zapłaty od dochodu z remanentu likwidacyjnego zryczałtowanego podatku dochodowego, prowadziłoby to do podwójnego pobrania podatku raz w momencie likwidacji dotychczasowego podmiotu, a następnie przy sprzedaży tych samych składników majątkowych przez podmiot przekształcony.
W praktyce w wyniku zaprzestania przez jednego z małżonków wspólnej działalności gospodarczej, prowadzonej dotąd na imię obojga małżonków, może zaistnieć sytuacja, iż zapasy składników majątkowych wykorzystywanych w prowadzonej działalności podlegają podziałowi pomiędzy małżonków i część z nich zostaje wycofana z prowadzonej dotychczas działalności przez ustępującego małżonka. W takim przypadku małżonek ten powinien być potraktowany jako przedsiębiorca likwidujący działalność, co z kolei wiąże się z koniecznością ustalenia przez niego, stosownie do art. 24 ust. 3 ustawy, dochodu z remanentu likwidacyjnego i odprowadzenia podatku w formie ryczałtu w wysokości 10% przypadającego na niego dochodu – zgodnie z art. 44 ust. 4.
Przy określeniu udziału ustępującego małżonka w dochodzie z remanentu likwidacyjnego miałby odpowiednie zastosowanie art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, w myśl którego przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu, przyjmuje się że prawa do udziału w zysku są równe.

W przypadku natomiast, gdy zapasy składników majątkowych małżonków nie podlegają podziałowi, lecz pozostają w przedsiębiorstwie, którego działalność jest kontynuowana przez jednego z nich, wówczas nie powstaje obowiązek ustalenia dochodu z remanentu na dzień likwidacji działalności przez jednego z małżonków.

W Pani sprawie mamy do czynienia z ostatnią sytuacją, mianowicie przekazaniem towarów objętych spisem w całości małżonkowi kontynuującemu działalność gospodarczą. W związku z tym w świetle w/w przepisów nie wystąpi obowiązek zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego z remanentu likwidacyjnego.
Niezależnie od powyższego, na dzień Pani wyrejestrowania z ewidencji działalności gospodarczej są Państwo zobligowani do sporządzenia remanentu towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadów, niezbędnego dla ustalenia, w sposób określony w art. 24 ust. 2 ustawy, faktycznych dochodów przypadających w okresie wspólnego prowadzenia działalności gospodarczej na każdego z małżonków z uwzględnieniem różnic remanentowych.
W świetle powyższego Pani stanowisko w sprawie w części dotyczącej podatku dochodowego uznano za prawidłowe.

W części pytania z zakresu podatku od towarów i usług rozstrzygnie odrębne postanowienie.

Niniejsze postanowienie wydane zostało na podstawie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawców dotyczącego sposobu rozliczenia dochodów dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych w sytuacji wspólnego prowadzenia działalności gospodarczej na podstawie odrębnych wpisów w ewidencji działalności gospodarczej oraz w oparciu o stan prawny obowiązujący w dniu udzielenia odpowiedzi. Zgodnie z art. 14b § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej – do czasu jej zmiany lub uchylenia.Na niniejsze postanowienie zgodnie z przepisem art. 14a § 4 ustawy Ordynacja podatkowa służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, za pośrednictwem Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Radomiu w terminie 7 dni od daty jego doręczenia (art. 236 § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa).Zażalenie, zgodnie z przepisem art. 222 w związku z art. 239 ustawy Ordynacja podatkowa powinno zawierać zarzuty przeciwko postanowieniu, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem zażalenia oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie. Zażalenie podlega opłacie skarbowej w wysokości 5,00zł uiszczanej w znakach opłaty skarbowej.Niniejsze postanowienie może zostać zmienione lub uchylone w drodze decyzji przez organ odwoławczy w trybie art. 14b ust. 5 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa.