Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), uchyla z urzędu postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z dnia 23.02.2005 r., znak: L. I US. XVII/415/36/06, stanowiące pisemną interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Wnioskiem z dnia 17.01.2006 r. (uzupełnionym pismami z dnia 8 i 21.02.2006 r.) R. zwróciła się do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Wnioskodawca podał, że wypłacał poszczególnym pracownikom wynagrodzenie "w całości lub w części" finansowane ze środków pochodzących w 75 % z funduszy strukturalnych UE i w 25 % z budżetu państwa; od całości wynagrodzeń pobierane były i przekazywane na rachunek właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Według R. wynagrodzenia pracowników zaangażowanych w realizację projektów finansowanych ze środków pomocowych UE korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). Obowiązkiem płatnika jest w takim przypadku wykazanie w poz. 1 informacji PIT-11 przychodów niekorzystających z ww. zwolnienia, a w poz. 78 informacji przychodów zwolnionych z opodatkowania (przedstawiono przykład wyliczenia). Wnioskodawca zwrócił się o "potwierdzenie prawidłowości rozliczenia zawartego w PIT-11 odzwierciedlającego praktyczne zastosowanie zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy". Według R. stosowanie zwolnienia w comiesięcznym rozliczeniu byłoby uciążliwe, w związku z czym w ciągu roku podatkowego powinny być naliczane i odprowadzane zaliczki na podatek od całości wynagrodzeń (bez stosowania zwolnienia), a rozliczenia należy dokonać w informacji PIT-11, po zakończeniu roku podatkowego. R. zwróciła się również o wyjaśnienie wątpliwości związanych ze stosowaniem zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do współfinansowania ww. projektów z budżetu państwa poprzez agencje rządowe oraz za pośrednictwem Wojewody Podkarpackiego (stwierdzono, że w tym przypadku całość wynagrodzenia otrzymanego przez pracownika korzystałaby ze zwolnienia od podatku dochodowego). W piśmie z dnia 8.02.2006 r. R. potwierdziła, że jest bezpośrednim realizatorem projektów, a wynagrodzenia jej pracowników są finansowane w całości lub w części ze środków pochodzących z funduszy strukturalnych i budżetu państwa; wg wnioskodawcy wynagrodzenia te korzystają w całości ze zwolnienia, o którym mowa, odpowiednio: w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a i b oraz pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Postanowieniem z dnia 23.02.2005 r., znak: L. I US. XVII/415/36/06, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie uznał za prawidłowe "stanowisko przedstawione we wniosku w sprawie dotyczącej zwolnienia z opodatkowania wynagrodzeń pracowników finansowanych ze środków bezzwrotnej pomocy Funduszy Strukturalnych UE i Budżetu Państwa". W uzasadnieniu postanowienia stwierdzono, że wynagrodzenia pracowników R., otrzymywane z tytułu realizacji programu pomocowego, finansowane ze środków unijnych, korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - pod warunkiem, że osoby zatrudnione przez R. będą bezpośrednio realizować cele opisanych programów pomocowych. Z kolei na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnione będą z opodatkowania tym podatkiem wynagrodzenia pracowników sfinansowane ze środków agencji rządowych, jeżeli agencje rządowe współfinansujące programy otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa. Na płatniku, w obu przypadkach, nie ciąży obowiązek obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, jednak przychody finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej należy wykazać w informacji o dochodach PIT-11/8B stosownie do art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Postanowieniem z dnia 9.05.2006 r., znak: IS. I/1-4151/13/2006, Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wzruszenia w trybie art. 14b § 5 pkt 2 ordynacji podatkowej ww. postanowienia.

Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, analizując wniosek o interpretację przepisów prawa podatkowego oraz treść postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z dnia 23.02.2005 r., znak: L. I US. XVII/415/36/06, zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 14a § 1 ordynacji podatkowej, stosownie do swej właściwości, naczelnik urzędu skarbowego na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta udziela pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Interpretacja, w myśl art. 14a § 3 ww. ustawy, to ocena prawna stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie (art. 14a § 4 ordynacji podatkowej).

Postanowienie, na które służy zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego, zgodnie z art. 217 § 1 i § 2 ordynacji podatkowej znajdującymi zastosowanie również w odniesieniu do postanowień w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego, winno zawierać m.in. rozstrzygnięcie oraz uzasadnienie faktyczne i prawne, przy czym postanowienie takie, to akt, z którego strona winna czerpać pełną, wszechstronną, zgodną z prawem wiedzę co do sposobu realizacji obowiązków wynikających z prawa podatkowego. Sentencja postanowienia wydanego w trybie art. 14a § 4 ordynacji podatkowej winna zatem zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wyrażoną przez organ załatwiający sprawę, przy czym musi być ona sformułowana w sposób wyczerpujący i precyzyjny, a więc tak, aby w świetle jej treści możliwym było jednoznaczne określenie prawnopodatkowych skutków przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego. Natomiast uzasadnienie postanowienia (jakkolwiek stanowiące jego integralną część) powinno być jedynie wyjaśnieniem rozstrzygnięcia, a nie określać zakres praw i obowiązków wnioskodawcy.

Jak wynika z wniosku R. z dnia 17.01.2006 r., podstawowa wątpliwość dotyczyła obowiązków płatnika w zakresie obliczania, pobierania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, a także sporządzania rocznej informacji PIT-11 w sytuacji, gdy przychody otrzymane przez zatrudnionych pracowników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 i 47c ustawy od podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto we wniosku tym R. zaprezentowała metodologię obliczania (w ciągu roku podatkowego) zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, w odniesieniu do pracowników, których wynagrodzenia finansowane są w 75 % z funduszy strukturalnych a w 25 % ze środków krajowych (z budżetu państwa) oraz sposób ujmowania tych wynagrodzeń w sporządzanych informacjach PIT-11, z prośbą o "potwierdzenie prawidłowości rozliczenia zawartego w PIT-11 odzwierciedlającego praktyczne zastosowanie zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych". Zaprezentowano przy tym własne stanowisko, że "nie jest możliwe stosowanie zwolnienia, o którym mowa wyżej w comiesięcznym sporządzaniu list płac ze względu na dużą uciążliwość dla służb księgowych przy rozliczaniu składek ZUS i innych elementów wynagrodzeń". Tym samym wnioskodawca "stoi na stanowisku co miesięcznego naliczania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od całości wynagrodzeń w poszczególnych miesiącach i dokonywania rozliczeń dopiero w PIT-11 po zakończeniu roku". Jednocześnie płatnik, wezwany w dniu 7.02.2006 r. m.in. do "konkretnego sprecyzowania zapytania", wyjaśnił, że wnosi zapytanie o zastosowanie zwolnień od podatku dochodowego wynikających z art. 21 ust. 1 pkt 46 i pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wykazano wyżej, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie postanowieniem z dnia 23.02.2006 r., znak: IUS.XVII/415/36/06, uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy dotyczące "zwolnienia z opodatkowania wynagrodzeń dla pracowników finansowanych ze środków bezzwrotnej pomocy Funduszy Strukturalnych UE i Budżetu Państwa", co znalazło wyraz w uzasadnieniu ww. postanowienia. Ponadto w uzasadnieniu tego postanowienia Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie stwierdził, że w związku ze zwolnieniem tych dochodów z opodatkowania na płatniku nie ciąży obowiązek obliczenia, pobrania i odprowadzenia na rachunek urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy. Jednakże przychody ww. osób sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej należy wykazać w informacji o dochodach PIT-11/8D - zgodnie z art. 39 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

W istocie w uzasadnieniu postanowienia odniesiono się zatem do wątpliwości płatnika przedstawionych zarówno w we wniosku z dnia 17.01.2006 r., jak i w pismach uzupełniających, w tym w zakresie naliczania i odprowadzania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy. Natomiast w sentencji postanowienia rozstrzygnięto wyłącznie kwestię "zwolnienia z opodatkowania"; brak przy tym akceptacji lub negacji stanowiska płatnika dotyczącego sposobu naliczania i odprowadzania miesięcznych zaliczek na ww. podatek. Zachodzi zatem rozbieżność pomiędzy rozstrzygnięciem a uzasadnieniem weryfikowanego postanowienia, skoro organ I instancji w rozstrzygnięciu akceptuje stanowisko wnioskodawcy, ograniczając się jednak wyłącznie do "zwolnienia z opodatkowania", zaś w uzasadnieniu odnosi się również do obowiązków płatnika w zakresie naliczania i odprowadzania zaliczek miesięcznych, przy czym stanowisko płatnika w tym zakresie nie zostało zweryfikowane w sentencji postanowienia.

W konsekwencji wskazać należy, że postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z dnia 23.02.2006 r., znak: I US.XVII/415/36/06, wydane zostało z rażącym naruszeniem prawa, tj. art. 217 w związku z art. 14a § 1 i § 3 ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 14b § 5 pkt 2 ordynacji podatkowej organ odwoławczy w drodze decyzji uchyla z urzędu postanowienie w sprawie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, jeżeli postanowienie rażąco narusza prawo.