D E C Y Z J A

Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie, po rozpoznaniu Pana odwołania z dnia 2 stycznia 2006 r. od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie nr PP-3/i/4407/316/05 z dnia 20 grudnia 2005 r., zmieniającej z urzędu postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków Stare-Miasto nr PP-1/443-19196/05/5053/69/mk z dnia 9 czerwca 2005 r.działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (jednolity tekst. z 2005 r. Dz.U Nr 8, poz. 60 ze zm. ) utrzymuje w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

U Z A S A D N I E N I E

Pismem z dnia 9 marca 2005 r. zwrócił się Pan do Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Stare Miasto z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zgodnie z przepisem art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej.
Opisany we wniosku stan faktyczny przedstawia się następująco: przedmiotem Pana działalności jest m. in. świadczenie usług hotelarskich oraz innych usług turystycznych. W ramach tej działalności proponuje Pan swoim klientom dodatkowe usługi, zakupione od innych kontrahentów takie jak: usługi gastronomiczne, usługi przewodnika, wycieczki, bilety na koncerty itp.
Twierdzi Pan, że świadcząc usługi turystyczne nie ma Pan obowiązku stosowania procedury o której mowa w art. 119 ustawy. Usługi te mogą być opodatkowane na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 29 ustawy o VAT, a wówczas ma Pan prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu usług obcych, na warunkach wynikających z postanowień art. 86 ustawy o VAT.

Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 09.06.2005 r. potwierdził Pana stanowisko. Stwierdził bowiem, że pominięcie jednego z warunków o których mowa w art. 119 ust. 3 ustawy t. j. np. nieprowadzenie lub nieprawidłowe prowadzenie ewidencji o której mowa w powołanym przepisie powoduje, iż rozliczenie świadczonej usługi turystyki powinno być dokonane na zasadach ogólnych (a nie według procedury opodatkowania marży). W tej sytuacji, podatek naliczony z tytułu zakupu usług u obcych kontrahentów - w tym również z tytułu nabycia usług noclegowych i gastronomicznych - podlega odliczeniu na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy postanowiono bowiem, że obniżenia kwoty podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych z wyjątkiem przypadków, gdy usługi te zostały nabyte przez podatników świadczących usługi turystyki, jeżeli w skład usługi turystyki, opodatkowanej na zasadach innych niż określone w art. 119 ustawy, wchodzą usługi noclegowe i gastronomiczne albo jedne i drugie.

Powyższe postanowienie zostało z urzędu, z uwagi na fakt rażącego naruszenia prawa, zmienione decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie nr PP-3/i/ 4407/316/05 z dnia 20 grudnia 2005 r.
W przedmiotowej decyzji stwierdzono, iż przepisy nie dopuszczają możliwości odstąpienia przez podatnika od procedury określonej w art. 119 ust. 1 -10 ustawy, w przypadku nieprowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 119 ust. 3 pkt 4 w/w ustawy o VAT. Jeżeli podatnik w ramach usługi turystycznej świadczy także usługi własne - w Pana przypadku są to usługi hotelowe - prowadzenie ewidencji, o której mowa w art. 119 ust. 5 w/w ustawy o VAT jest niezbędne dla potrzeb prawidłowego obliczenia podatku należnego z tytułu świadczenia przedmiotowej usługi, opodatkowanej obligatoryjnie według procedury określonej w art. 119 w/w ustawy o VAT.
W myśl postanowień art. 119 ust. 4 w/w ustawy o VAT, podatnikowi świadczącemu usługę turystyczną nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty usług gastronomicznych, przewodnickich i innych.

Od powyższej decyzji wniósł Pan odwołanie z dnia 2 stycznia 2006 r. żądając uchylenia wydanej decyzji. W przedmiotowym piśmie podnosi Pan, że wprawdzie specjalne zasady opodatkowania marży mają charakter obligatoryjny lecz wobec niespełnienia któregokolwiek z czterech warunków wymienionych w art. 119 ust. 3 ustawy, podatnik stosuje zasady ogólne. Zatem przykładowo, gdy podatnik nie prowadzi ewidencji, z której wynikają kwoty wydatkowane na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty musi stosować dla opodatkowania usług turystyki zasady ogólne. Wówczas podatnikowi przysługuje w świetle art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu usług turystyki, gdyż ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego o którym mowa w świetle powołanego przepisu, nie stosuje się w przypadku usług noclegowych i gastronomicznych, gdy usługi te zostały nabyte przez podatników świadczących usługi turystyki, jeżeli w skład usługi turystyki, opodatkowanej na zasadach innych niż określone w art. 119 ustawy, wchodzą usługi noclegowe lub gastronomiczne albo jedne i drugie.
Zauważa Pan również, że ewidencji o której mowa w art. 119 ust. 3 pkt. 4 ustawy nie można utożsamiać z ewidencją określoną w art. 109 ust. 3 ustawy o podatku VAT ani tym bardziej jak to uczynił Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie w decyzji będącej przedmiotem odwołania - z ewidencją określoną w art. 119 ust. 6 ustawy.
Ponadto Pana zdaniem zastosowanie dyspozycji art. 119 ust. 5 i 6 ustawy jest możliwe dopiero w przypadku wyczerpania hipotezy art. 119 ust. 3 ustawy.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza:
Zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku (...). Przepis ten ma charakter obligatoryjny.
Zgodnie z art. 119 ust. 2 ustawy, przez marżę rozumie się różnicę miedzy kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. Przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.
Podstawowym obowiązkiem podatnika podatku od towarów i usług jest prawidłowe opodatkowanie czynności podlegających opodatkowaniu tj. ustalenie kwoty podatku należnego. W myśl postanowień art. 119 ust. 5 ustawy, w przypadku gdy przy świadczeniu usług turystyki podatnik oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, część świadczeń w ramach tej usługi wykonuje we własnym zakresie, zwanych dalej "usługami własnymi" odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W przypadku tym, zgodnie z art. 119 ust. 6 ustawy, podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję, z której będzie wynikało, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne. Ewidencja ta dopiero w powiązaniu z ewidencją z art. 119 ust. 3 pkt 4 ustawy, umożliwia wykonywane obowiązków określonych w art. 119 ust. 5 w związku z art. 119 ust. 1 ustawy - tj. ustalenie marży w rozumieniu art. 119 ust. 2 ustawy, będącej podstawą opodatkowania tej części usługi turystycznej, którą stanowią usługi uprzednio nabyte dla bezpośredniej korzyści turysty. W ewidencji o której mowa w art. 119 ust. 3 pkt 4 ustawy, znajdują się bowiem kwoty wydatkowane na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.
Prawidłowe opodatkowanie i ustalenie kwoty należnego podatku od towarów i usług z tytułu świadczenia usług turystyki zgodnie z postanowieniami art. 119 ust. 1 ustawy, wiąże się zatem z konicznością prowadzenia ewidencji o której mowa w art. 119 ust. 3 pkt 4 ustawy. Jednocześnie nawet, gdyby podatnik tej ewidencji nie prowadził, spoczywa na nim obowiązek prawidłowego opodatkowania usług turystyki zgodnie z dyspozycją art. 119 ustawy, również w przypadku określonym w art. 119 ust. 5 ustawy. Nie jest zatem możliwe uznanie, że nieprowadzenie ewidencji określonej w art. 119 ust. 3 pkt 4 ustawy zwalnia podatnika z obowiązku opodatkowania usług turystycznych zgodnie z procedurą określoną w art. 119 ustawy.
W myśl postanowień art. 119 ust. 4 w/w ustawy o VAT, podatnikowi świadczącemu usługę turystyczną nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty usług gastronomicznych, przewodnickich i innych. Przepis art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy nie ma w przedmiotowym przypadku zastosowania.
Jednocześnie Dyrektor tut. Izby Skarbowej informuje, iż powołane przez Pana publikacje nie stanowią obowiązujących aktów prawa ani ich wykładni.
Z w/w względów Dyrektor Izby Skarbowej orzekł jak w sentencji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna.
Na decyzję służy prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Topolowa 5 z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie w terminie 30 dni od dnia doręczenia decyzji. Decyzja niniejsza jest ostateczna.Na decyzję służy prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Topolowa 5 z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie w terminie 30 dni od dnia doręczenia decyzji.