POSTANOWIENIE

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku Podatnika z dnia 21.02.2005 r. (data wpływu do tut. Urzędu 28.02.2006r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie uznania usług świadczonych przez Podatnika za usługi reklamy, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - dalej zwanej ustawą o VAT

stwierdza, że:

stanowisko przedstawione w tym wniosku jest nieprawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego

Uzasadnienie

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Podatnik świadczy szeroko rozumiane usługi reklamowe na rzecz określonych kontrahentów z innych niż Rzeczpospolita Polska państw Unii Europejskiej tj. z Wielkiej Brytanii oraz Niemiec.

Przedmiotowe usługi są faktycznie świadczone na terytorium Polski na podstawie umów zawartych z wyżej wskazanymi kontrahentami, którzy są wyłącznymi klientami Podatnika i jedynymi nabywcami świadczonych przez niego usług (cała działalność gospodarcza Podatnika prowadzona jest w ramach umów zawartych z tymi kontrahentami).

Świadczone usługi reklamowe polegają na ciągłym i aktywnym podejmowaniu przez Podatnika różnorodnych działań reklamowych, marketingowych oraz promocyjnych nakierowanych na utrzymanie i zwiększenie na terytorium Polski sprzedaży towarów oferowanych przez zagranicznych kontrahentów, kreowanie oraz umacnianie ich marki.

W ramach świadczonych usług, poprzez różnorodne akcje marketingowe i promocyjne, Spółka informuje polskich klientów o oferowanych produktach, ich właściwościach oraz sposobach użycia, prowadzi prezentacje oferowanych produktów. Podatnik monitoruje docelowy rynek, analizując w tym celu publikowane komunikaty oraz wiadomości prasowe, telewizyjne i radiowe w kontekście optymalnej realizacji przyjętej strategii reklamowej. W ten sposób Spółka przyczynia się do umocnienia pozycji rynkowej produktów oferowanych przez zagranicznych kontrahentów w Polsce.

W ramach świadczonych usług Spółka przedstawia zagranicznym kontrahentom rekomendacje dotyczące strategii i planów marketingowych związanych z reklamowaniem i promowaniem ich produktów. Rekomendacje i uwagi są przedstawiane również w formie raportów, w których ponadto wskazywane są inne elementy i czynniki, w szczególności o charakterze ekonomicznym, które zdaniem Spółki mają lub potencjalnie mogą mieć wpływ na decyzje polskich klientów o wyborze i zakupie oferowanych towarów. Ponadto, Spółka na bieżąco gromadzi informacje na temat wykorzystywania i używania przez nabywców oferowanych produktów, przekazuje zgromadzone informacje do wyspecjalizowanych laboratoriów oraz biur technicznych w innych krajach UE.

W ramach świadczenia usług reklamowych i promocyjnych Spółka podejmuje także następujące działania o charakterze pomocniczym i uzupełniającym: gromadzi zamówienia przekazywane przez nabywców, pomaga zorganizować dostawy towarów, wspomaga i uczestniczy w negocjacjach, organizuje lokalne spotkania sprzedażowe. Wskazane powyżej działania podejmowane są w ramach usług świadczonych na rzecz wszystkich wskazanych powyżej zagranicznych kontrahentów Spółki. Ponadto, w przypadku usługi reklamowej świadczonej na rzecz kontrahenta z Wielkiej Brytanii, Spółka wykonuje także czynności polegające w szczególności na:

• regularnym pomiarze i ocenie reakcji polskiego rynku na produkty oferowane przez tego kontrahenta,
• ocenie preferencji i potencjału nabywczego docelowej grupy konsumentów,
• analizie oraz próbnych testach oferowanych produktów, w celu estymacji reakcji docelowej grupy klientów na ofertę zagranicznych kontrahentów.

W sporadycznych przypadkach w ścisłym związku z powyższymi usługami Podatnik dokonuje sprzedaży towarów.

W zamian za świadczenie opisanych wyżej usług, Spółka otrzymuje od zagranicznych kontrahentów wynagrodzenie, które obliczone jest w oparciu o sumę kosztów poniesionych przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności, powiększonych o określoną marżę.

Podatnik zwraca się z wnioskiem o potwierdzenie, iż przedmiotowe usługi stanowią usługi reklamy.

Zdaniem Podatnika świadczone przez niego usługi mają charakter usług reklamy, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT.

W uzasadnieniu swojego stanowiska Podatnik wskazuje na cel, dla którego usługi są świadczone - a celem tym jest utrzymanie i zwiększenie na terytorium kraju sprzedaży towarów oferowanych przez usługobiorców. Podatnik podkreśla, iż podejmowane działania oprócz działań stricte reklamowych są działaniami uzupełniającymi i pomocniczymi w stosunku do tych działań reklamowo-marketingowych, stanowiącymi ich integralną część, gdyż nie mogły być przedmiotem odrębnego świadczenia Podatnika.

Ponadto, Podatnik wskazuje na fakt, iż w katalogu zawartym w art. 27 ust. 4 ustawy o VAT ustawodawca wymieniając poszczególne kategorie usług w kilku miejscach posłużył się symbolem PKWiU, natomiast w odniesieniu np. do usług reklamy takiego odwołania już nie umieścił. Usługi te zatem winno się rozpatrywać w szerszym kontekście niż objęty PKWiU. Z tego względu Podatnik uznał, iż zwrócenie się do organów statystycznych jest w przedmiotowym przypadku niezasadne - istota usług i ich kontekst (integralny charakter) jednoznacznie wskazują na działania w zakresie reklamy, o których mowa w powołanym powyżej przepisie art. 27 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT.

Dodatkowo, na poparcie swojego stanowiska Podatnik przywołał wyroki Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (C-68/92, C-69/92, C-73/92), oraz regulacje zawarte w VI Dyrektywie Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) w szczególności art. 9 (2).

Po przeanalizowaniu wniosku Podatnika, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa tut. Organ podatkowy stwierdza, co następuje:

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Podatnik w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy szeroko rozumiane usługi reklamy na rzecz określonych kontrahentów z innych niż Rzeczpospolita Polska państw Unii Europejskiej tj. z Wielkiej Brytanii oraz Niemiec.

Świadczone usługi reklamy polegają na ciągłym i aktywnym podejmowaniu przez Podatnika różnorodnych działań reklamowych, marketingowych oraz promocyjnych nakierowanych na utrzymanie i zwiększenie na terytorium Polski sprzedaży towarów oferowanych przez zagranicznych kontrahentów, kreowanie oraz umacnianie ich marki. Oprócz ww. działań stricte reklamowych Podatnik podejmuje inne działania, prowadzi bowiem badania rynku, pośredniczy w obrocie dokumentami (np. zamówieniami) związanymi z dostawami towarów, w organizowaniu tychże, bierze udział w negocjacjach, doradza w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej.

W myśl art. 27 ust. 3 ustawy o VAT w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz :

1. osób fizycznych, osób prawnych, oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego,

lub

2. podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę

- miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Zgodnie z art. 27 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT przepis ust. 3 stosuje się do usług reklamy.

W miejscu tym, tut. Organ zauważa, iż przez reklamę rozumie się rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję; środki (np. plakaty, napisy, ogłoszenia itp.) służące temu celowi (Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.). Reklama ma z przychodem związek bezpośredni - wprost zachęca do zakupu towarów lub usług.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że przedmiotem sprzedaży są, co do istoty, usługi, na które w rzeczywistości składają się poszczególne działania, m.in.: ciągłe i aktywne podejmowanie przez Podatnika różnorodnych działań reklamowych, marketingowych oraz promocyjnych nakierowanych na utrzymanie i zwiększenie na terytorium Polski sprzedaży towarów oferowanych przez zagranicznych kontrahentów, kreowanie oraz umacnianie ich marki, informowanie polskich klientów o oferowanych produktach, ich właściwościach oraz sposobach użycia, prowadzenie prezentacji oferowanych produktów, monitorowanie docelowego rynku, analiza publikowanych komunikatów oraz wiadomości prasowych, telewizyjnych i radiowych w kontekście optymalnej realizacji przyjętej strategii reklamowej, przedstawianie rekomendacji dotyczących strategii i planów marketingowych związanych z reklamowaniem i promowaniem produktów, sporządzanie raportów, w których wskazywane są inne elementy i czynniki, w szczególności o charakterze ekonomicznym, które zdaniem Spółki mają lub potencjalnie mogą mieć wpływ na decyzje polskich klientów o wyborze i zakupie oferowanych towarów, gromadzenie informacji na temat wykorzystywania i używania przez nabywców oferowanych produktów, przekazywanie zgromadzonych informacji do wyspecjalizowanych laboratoriów oraz biur technicznych w innych krajach UE, gromadzenie zamówień przekazywanych przez nabywców, pomoc w organizowaniu dostaw towarów, wspomaganie i uczestnictwo w negocjacjach, organizacja lokalnych spotkań sprzedażowych, regularny pomiar i ocena reakcji polskiego rynku na produkty oferowane przez tego kontrahenta, ocena preferencji i potencjału nabywczego docelowej grupy konsumentów, analiza oraz próbne testy oferowanych produktów, w celu estymacji reakcji docelowej grupy klientów na ofertę, sporadyczne przypadki - w ścisłym związku z powyższymi usługami - dokonania sprzedaży towarów.

Działania te z uwagi na ich różnorodność, szeroki zakres, skalę oraz specyfikę stanowią nie tylko część usług reklamowych, lecz wykraczają daleko poza nie. Między przedmiotowymi usługami nie istnieje zatem nierozerwalny związek, gdyż niewykonanie jednego z etapów nie skutkuje utratą ekonomicznego sensu pozostałych. Z jednej strony Podatnik rzeczywiście wykonuje usługi reklamy (zachęcając do zakupu towarów usługobiorcy), zaś z drugiej podejmuje działania np. związane już z bieżącą współpracą usługobiorcy z jego kontrahentami, oceną rynku, czy doradztwem. W ramach świadczeń Podatnika nie ma więc miejsca sprzedaż jednej tylko usługi.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że odpłatne świadczenie usług o tak różnorodnej formie - nie stanowi świadczenia usług, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT tj. usług reklamy.

Powyższe znajduje pośrednie potwierdzenie w wyroku ETS sygn. akt C-41/04, zgodnie z którym, jeżeli dwie lub więcej niż dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz nabywcy są tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania VAT, i to nawet wówczas, gdy następuje to za zapłatą dwóch lub wielu odrębnych cen. Natomiast z przedstawionego przez Podatnika stanu faktycznego wynika, iż brak jest tak ścisłego związku, o jakim mowa powyżej. Podatnik oprócz działań stricte reklamowych prowadzi bowiem badania rynku, pośredniczy w obrocie dokumentami (np. zamówieniami) związanymi z dostawami towarów, w organizowaniu tychże, bierze udział w negocjacjach, doradza w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej.

W miejscu tym tut. Organ nadmienia, iż z wymienionych przez Podatnika wyroków ETS wynika ponadto, iż pojęcie usług reklamy obejmuje również wszelką działalność promocyjną, sprzedaż towarów po obniżonych cenach, wręczanie klientom ruchomego majątku trwałego, organizację przyjęć i bankietów, konferencji, seminarium, jeśli w ich zakres wchodzi informowanie odbiorców o istnieniu firmy i jakości produktów w celu zwiększenia ich sprzedaży. Tut. Organ zauważa jednakże, iż zakres świadczonych przez Podatnika usług znacznie wykracza ponad ten, który zostały objęty tymi rozstrzygnięciami ETS - w związku z czym wyroki te nie odnoszą się do całości świadczeń realizowanych przez Podatnika. Dotyczą one jedynie czynności stanowiących integralną część kampanii reklamowej, które przyczyniają się do reklamy produktu.

Zdaniem tut. Organu brzmienie art. 8 ust. 3 ustawy o VAT jest jednoznaczne i precyzyjne ("Usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych.") - nie można zatem umniejszać znaczenia klasyfikacji czynności wg PKWiU, każde grupowanie oprócz symbolu PKWiU zawiera bowiem również nazwę usługi/towaru, zaś zgodnie z punktem 5.3.2 Zasad Metodycznych PKWiU zawartych w  Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów I Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 42, poz. 264, ze zm.), każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem.

Tut. Organ zwraca uwagę, iż rzeczywisty charakter usług, uzgodnienia wynikające z zawartych przez Podatnika umów oraz intencje ich stron wskazują, że przedmiotem świadczenia są odrębne usługi i w celu ich prawidłowego opodatkowania należy rozpatrywać je oddzielnie.