Na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, po rozpatrzeniu odwołania z dnia 25.07.2006 r. od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 7.07.2006r., znak: IS.I/2-4231/13/06, uchylającej postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Strzyżowie z dnia 17.03.2006 r., znak: US.II.423/83/2005, stanowiące pisemną interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego, utrzymuje w mocy decyzję własną z dnia 7.07.2006 r., znak: IS.I/2-4231/13/06

Pismem z dnia 20.12.2005 r. S. spółka z o.o. z siedzibą w S., na podstawie art. 14a § 1 ordynacji podatkowej, zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Strzyżowie z zapytaniem czy mogą być przedmiotem amortyzacji w rozumieniu art. 16a ust. 2 pkt 3 ustawy z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w okresie od 1.01.2002 do chwili obecnej obiekty sklepu i magazynu wzniesione na cudzym gruncie, a następnie oddane podatnikowi w najem, w których to obiektach podatnik prowadzi działalność handlową i uzyskuje przychody. Opisując stan faktyczny podatnik wskazał, że spółka S. założona została w dniu 18.03.1996 r. Kapitał zakładowy spółki wynosił 50.000,00 zł. W latach 1995-2000 udziałowcy spółki z własnych środków, w dwu etapach, wznieśli na gruncie i za zgodą spółdzielni mieszkaniowej w S. pawilon handlowy i magazyn z takim zamiarem, by wnieść go po zakończeniu inwestycji aportem do spółki. Po zakończeniu każdego etapu udziałowcy zawarli ze spółką umowy najmu wniesionych obiektów z zastrzeżeniem, że umowy te trwać będą do czasu zarejestrowania aportu w spółce z o.o. przez Sąd. Z uwagi na to, że nie doszło do skutecznego wniesienia aportu do spółki, umowy najmu nie zostały wypowiedziane i są nadal aktualne. Spółka cały czas prowadzi działalność gospodarczą (handlową) w obiektach sklepu i magazynu. Od 1.01.2002 r. do chwili obecnej spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych od tych obiektów, a majątek trwały w postaci sklepu i magazynu ujęty jest w ewidencji środków trwałych. Przedstawiając swoje stanowisko w sprawie spółka stwierdziła, że jej zdaniem naliczanie amortyzacji od tych obiektów jest zgodne z prawem.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Strzyżowie, działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ordynacji podatkowej, udzielając podatnikowi pisemnej interpretacji, postanowieniem z dnia 17.03.2006 r., znak: US.II.423/83/2005, uznał stanowisko spółki za prawidłowe. Organ podatkowy stwierdził, że w stanie faktycznym opisanym przez spółkę mamy do czynienia z sytuacją wzniesienia pawilonu handlowego na cudzym gruncie. Przy dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych od budynków i budowli wybudowanych na cudzym gruncie stosuje się takie same zasady, jak przy amortyzacji własnych środków trwałych.

Weryfikując powyższe postanowienie Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie uznał, że postanowienie organu I instancji wydane zostało z rażącym naruszeniem przepisów art. 14a ordynacji podatkowej.

Zgodnie z zapisem art. 14a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, naczelnicy urzędów skarbowych stosownie do swojej właściwości mają obowiązek, na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Składając wniosek, zgodnie z zapisem § 2 przytoczonego artykułu, podatnik jest zobowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Z brzmienia przytoczonego przepisu wynika, że obowiązkiem naczelnika urzędu skarbowego jest wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego na wniosek podatnika, pod warunkiem, że wniosek ten spełnia wymogi określone w przepisach art. 14a § 2 ordynacji podatkowej oraz nie zachodzą negatywne przesłanki do skorzystania z uprawnienia uzyskania interpretacji w trybie w art. 14a ordynacji podatkowej. Jedną z negatywnych przesłanek dla skorzystania z uprawnień zapisanych w art. 14a ordynacji podatkowej stanowi toczące się w sprawie będącej przedmiotem wniosku, postępowanie przed sądem administracyjnym.

Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie ustalił, że kwestia przedstawiona w zapytaniu, dotycząca prawa do amortyzacji środków trwałych (pawilonu handlowego i magazynu) niestanowiących własności spółki, jest problemem poddanym pod ocenę Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie ze skargi kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie oddalającego skargę spółki na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 8.04.2004 r., znak: IS.I/3-42180/2/04, utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Rzeszowie z dnia 18.12.2003 r., znak: UKS 03/PI-2/0028/CIT-01/D/2, określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. W konsekwencji powyższych ustaleń Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie decyzją z dnia 7.07.2006 r., znak: IS.I/2-4231/13/06, uchylił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Strzyżowie z dnia 17.03.2006 r., znak: US.II.423/83/2005.

Od powyższej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 7.07.2006 r., znak: IS.I/2-4231/13/06, podatnik odwołał się (pismo z dnia 25.07.2006 r.) żądając uchylenia zaskarżonej decyzji w całości i umorzenia postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. W treści złożonego odwołania spółka podniosła zarzut naruszenia art. 14a § 1 oraz art. 14b § 5 pkt 2 ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawne uznanie przez Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie, że w sprawie objętej wnioskiem podatnika z dnia 20.12.2005 r. (odwołująca omyłkowo wskazała jako datę pisma dzień 9.10.2005 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego, toczy się postępowanie przed sądem administracyjnym. Podatnik przyznał, iż rzeczywiście toczy się obecnie postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w Warszawie ze skargi kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie oddalającego skargę spółki na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 8.04.2004r., znak: IS-I/3-42180/2/04, utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Rzeszowie z dnia 18.12.2003 r., znak: UKS 03/PI-2/0028/CIT-01/D/2, jednakże postępowanie to toczy się w innym stanie faktycznym oraz dotyczy innego czasokresu. Po pierwsze, przedmiotem wskazanego postępowania sądowo-administracyjnego jest kwestia określenia spółce zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r., uchylone zaś postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Strzyżowie z dnia 17.03.2006 r., znak: US.II.423/83/2005, dotyczyło zapytania spółki odnoszącego się do okresu od 1.01.2002 r. do chwili obecnej. Po drugie, całkowicie błędne jest stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie jakoby istota przedstawionego przez spółkę Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w Strzyżowie w trybie art. 14a ordynacji podatkowej problemu, sprowadzała się do rozstrzygnięcia tytułu prawnego do użytkowanego majątku, a kwestia ta była przedmiotem rozstrzygnięcia przez Naczelny Sąd Administracyjny. Zdaniem podatnika stan faktyczny, na podstawie którego rozstrzyga Naczelny Sąd Administracyjny znacząco różni się od stanu faktycznego, którego dotyczy złożony przez spółkę wniosek o interpretację przepisów prawa podatkowego. W ocenie odwołującego się zarówno Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie jak i Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie dokonują rozstrzygnięć z pominięciem dowodów o znaczeniu fundamentalnym dla rozstrzygnięcia sprawy, której dotyczy wniosek z dnia 20.12.2005 r. o interpretację prawa podatkowego. W postępowaniu przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym z przyczyn natury proceduralnej jako dowodów w sprawie nie uznano umów najmu zawartych w 1996 r. i w 2000 r. pomiędzy udziałowcami a spółką, co zostało stwierdzone w pisemnym uzasadnieniu wyroku tego sądu. Według podatnika toczące się przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w Warszawie postępowanie nie rozstrzygnie w żadnym stopniu sprawy będącej przedmiotem skierowanego przez spółkę wniosku o interpretację przepisów prawa podatkowego. Umowy najmu mają bowiem dla rozstrzygnięcia przedmiotowej kwestii znaczenie kluczowe, a fakt ich zawarcia jest integralną częścią stanu faktycznego określonego w zadanym organowi podatkowemu pytaniu o interpretację przepisów prawa podatkowego, które bez ich uwzględnienia nie może zostać w żaden sposób rozstrzygnięte. Stąd też całkowicie bezzasadne jest uznanie, iż w przedmiotowej sprawie zachodzi jedna z negatywnych przesłanek dla skorzystania z uprawnień zapisanych w art. 14a ordynacji podatkowej, tj. fakt jednoczesnego toczenia się postępowania administracyjnego w sprawie. W treści złożonego odwołania spółka podniosła ponadto zarzut naruszenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie zasady czynnego udziału stron w postępowaniu wyrażonej w art. 123 ustawy - Ordynacja podatkowa. Uzasadniając powyższy zarzut podatnik stwierdził, że "w żadnym z udostępnionych stronie materiałów nie zostało nawet zasugerowane, że Dyrektor Izby Skarbowej zamierza uchylić postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego uznając, że w sprawie toczy się postępowanie administracyjne. Stąd też strona, przygotowana jedynie na merytoryczny dyskurs co do wykładni art. 16a ust. 2 pkt 3 ustawy z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, została pozbawiona możliwości wypowiedzenia się co do zebranego przez organ materiału pod kątem ewentualnego niewypełnienia przesłanek formalnych stanowiących de facto podstawę prawną zaskarżonej decyzji".

Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie w oparciu o analizę przedstawionego w sprawie stanu faktycznego i obowiązujących przepisów prawa ustalił i stwierdził, co następuje:

Zgodnie z art. 14a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, stosownie do swojej właściwości naczelnicy urzędów skarbowych na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

Wnioskująca, składając organowi pierwszej instancji zapytanie, oświadczyła, że w przedmiotowej sprawie nie toczy się postępowanie podatkowe ani kontrola podatkowa, ani postępowanie przed sądem administracyjnym. Jakkolwiek jej zapytanie dotyczyło prawa do amortyzacji środków trwałych, w trybie art. 16a ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, używanych w oparciu o umowy najmu z dnia 19.11.1996 r. i z dnia 4.01.2000 r. zawarte między wspólnikami a spółką, to niemniej istota problemu przedstawiona do rozstrzygnięcia i oceny organu podatkowego w trybie art. 14a ustawy - Ordynacja podatkowa sprowadzała się w pierwszej kolejności do rozstrzygnięcia przysługującego wspólnikom bądź spółce tytułu prawnego do użytkowanego majątku, a ten był przedmiotem poddanym ocenie i rozstrzygnięciu przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wskazać bowiem należy, iż w piśmie procesowym z dnia 5.05.2005 r. skierowanym do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie spółka, żądając uchylenia w całości wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania temu Sądowi, podniosła, że przysługiwało jej już w 2001 r. prawo do amortyzacji przedmiotowego majątku na podstawie przepisu art. 16a ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w jego brzmieniu obowiązującym na rok 2001, w oparciu o zawarte pomiędzy wspólnikami i spółką umowy najmu tego majątku z dnia 19.11.1996 r. i 4.01.2000 r. Nie można zgodzić się z przedstawionym w odwołaniu od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 7.07.2006 r., znak: IS.I/2-4231/13/06, twierdzeniem spółki, iż wskazane powyżej postępowanie sądowo-administracyjne dotyczy innego czasokresu i toczy się w innym stanie faktycznym niż opisany we wniosku spółki o udzielenie interpretacji prawa podatkowego, ponieważ - jak argumentuje spółka - przedmiotem postępowania przed sądem jest sprawa określenia podatnikowi zobowiązania podatkowego za 2001 r., zaś uchylone postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Strzyżowie z dnia 17.03.2006 r., znak: US.II.423/83/2005, stanowiące pisemną interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego, dotyczyło zapytania spółki odnoszącego się do możliwości amortyzowania przez nią określonego majątku w okresie od 1.01.2002 r. do chwili obecnej. Podkreślić należy, iż amortyzacja jest procesem trwającym w czasie - podatnik rozpoczął amortyzowanie przedmiotowego majątku już w 2001 r. i kontynuował amortyzację w latach następnych, przy czym właśnie uprawnienie spółki do amortyzacji składników majątku w postaci pawilonu handlowego i magazynu, w oparciu m.in. o art. 16a ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zostało zakwestionowane przez organy podatkowe, co znalazło swój wyraz w uzasadnieniu decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 8.04.2004 r., znak: IS.I/3-42180, a w konsekwencji złożonej skargi - było przedmiotem analizy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, którego wyrok został zaskarżony do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem w ocenie organu odwoławczego kwestia określenia spółce zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. jest nierozerwalnie związana z kwestią amortyzowania przez spółkę środków trwałych w roku 2001 oraz w kolejnych latach podatkowych. Skoro zatem przed Naczelnym Sądem Administracyjnym toczyło się postępowanie w przedmiocie przysługującego spółce tytułu prawnego do majątku, a co za tym idzie, ustalenia podstawy prawnej jego amortyzowania, to należy uznać, że postanowienie organu pierwszej instancji wydane zostało z rażącym naruszeniem przepisów art. 14a ordynacji podatkowej.

Zgodnie z treścią art. 14b § 5 pkt 2 ordynacji podatkowej, organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia lub uchyla postanowienie naczelnika urzędu skarbowego z urzędu, jeżeli uzna, że postanowienie rażąco narusza prawo, orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego, lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w tym także jeżeli niezgodność z prawem jest wynikiem zmiany przepisów. Zważywszy na fakt, iż postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Strzyżowie z dnia 17.03.2006 r., znak: US.II.423/83/2005, stanowiące pisemną interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa zostało wydane w sprzeczności z przepisami prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, działając z urzędu, uznał, że postanowienie to winno zostać wyeliminowane z obrotu prawnego i w sposób zgodny z obowiązującymi przepisami prawa uchylił je decyzją z dnia 7.07.2006 r., znak: IS.I/2-4231/13/06.

Odnosząc się natomiast do podniesionego przez podatnika w treści odwołania zarzutu naruszenia art. 123 ordynacji podatkowej, polegającego na niepoinformowaniu strony, iż postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Strzyżowie z dnia 17.03.2006 r., znak: US.II.423/83/2005, zostanie uchylone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z przyczyn proceduralnych, tj. z uwagi na toczące się w sprawie postępowanie sądowo-administracyjne, stwierdzić należy, iż zarzut ten jest chybiony. Przepis art. 123 ordynacji podatkowej, statuujący zasadę czynnego udziału stron w postępowaniu, nakłada na organ podatkowy jedynie obowiązek zapoznania strony z materiałem dowodowym zgromadzonym w toku postępowania i umożliwienia stronie wypowiedzenia się co do tego materiału dowodowego. W żadnym wypadku nie obliguje organu do zaznajamiania strony z zamierzeniami co do treści rozstrzygnięcia. Podkreślenia wymaga fakt, iż w przedmiotowej sprawie strona miała pełną świadomość, iż toczy się postępowanie sądowo-administracyjne w zakresie objętym jej wnioskiem z dnia 20.12.2005 r. o udzielenie interpretacji prawa podatkowego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Strzyżowie (w toku tegoż postępowania sądowego przedkładała i otrzymywała pisma procesowe), zatem zarzut braku poinformowania strony przez Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie o powyższym postępowaniu jest nieuzasadniony.