W dniu 8.09.2006r. wpłynął do tutejszego organu podatkowego wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Z przedstawionego w podaniu stanu faktycznego wynika, iż przedmiotem działalności Spółki z o.o. jest handel narzędziami marki „R”. Spółka prowadzi sprzedaż do partnerskich firm handlowych. Adresatami działań promocyjnych, reklamowych oraz sprzedaży premiowej, o których mowa w niniejszym zapytaniu, są potencjalni i aktualni klienci indywidualni oraz w sposób pośredni partnerzy handlowi. Dla celów intensyfikacji sprzedaży na rynku w Polsce i dotarcia do nieograniczonego kręgu potencjalnych odbiorców towarów, Spółka prowadzi różnego rodzaju działania promocyjne, reklamowe i sprzedaż premiową. W związku z nimi powstają u Podatnika wątpliwości interpretacyjne w zakresie art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskująca nabywa ulotki i katalogi przedstawiające narzędzia. Ulotki te i katalogi są wykonywane specjalnie na rynek polski, przez podmiot X GmbH Co z grupy, do której Wnioskująca należy. Ulotki i katalogi zawierają zdjęcia towarów oraz przedstawiają podstawowe informacje o oferowanych towarach, w tym parametry techniczne, możliwości zastosowania i sposób użytkowania, a także informacje o cenie oraz wskazują adres partnera handlowego, u którego klienci mogą nabyć oferowane towary.

Do wniosku Podatnik załączył ulotki oraz katalog o Jego towarach.

W podaniu Wnioskująca informuje ponadto, iż dysponuje bazą danych adresowych klientów i potencjalnych klientów. Baza danych adresowych zebrana została sukcesywnie w okresie działalności Spółki przez Jej pracowników i przedstawicieli handlowych. Baza ta jest na bieżąco aktualizowana w oparciu o informacje uzyskane na rynku. Do przedsiębiorców znajdujących się w bazie, zarówno takich, którzy dokonali już wcześniej zakupu narzędzi „R”, jak i takich, którzy potencjalnie mogą stać się klientami, wysyłane są ulotki: drogą pocztową w formie papierowej.

Katalogi są natomiast wydawane partnerom handlowym, którzy dokonują zakupów w Spółce i prowadzą dalej sprzedaż detaliczną oraz przedstawicielom handlowym Spółki. Zgodnie z porozumieniem z partnerami handlowymi katalogi te są udostępniane w pomieszczeniach firm lub wydawane bezpośrednio klientom detalicznym i potencjalnym odbiorcom, którzy są zainteresowani ofertą. Natomiast zadaniem przedstawicieli handlowych jest dalsze dystrybuowanie katalogów do szerokiego grona potencjalnych klientów.

Wnioskująca ponosi koszty zakupu ulotek i katalogów oraz koszty kopertowania i koszty wysyłki ulotek.

Wobec powyżej przedstawionego stanu faktycznego Podatnik złożył zapytanie do organu podatkowego, czy wydatki poniesione przez Niego na zakup opisanych we wniosku ulotek i katalogów oraz na ich rozpowszechnianie stanowią w całości koszty uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? W przypadku zakwalifikowania ulotek i katalogów jako materiałów reklamowych, Spółka prosi o odpowiedź na pytanie, czy rozpowszechnianie ulotek i katalogów w sposób przedstawiony w podaniu, ma charakter reklamy prowadzonej w sposób publiczny?

Prezentowane stanowisko Podatnika w powyższej sprawie jest następujące:

Spółka uważa, iż koszty zakupu i rozpowszechniania ulotek i katalogów o narzędziach „R” stanowią w pełnej kwocie koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ulotki i katalogi firmy „R” w pierwszej kolejności służą przedstawieniu oferty narzędzi tej firmy dostępnych na terenie Polski u partnerów handlowych. Funkcją tych ulotek i katalogów jest przedstawienie oferty towarów oraz podanie informacji potrzebnych do zawarcia umowy kupna: ceny oraz adresu partnera handlowego, czyli firmy (hurtowni), która prowadzi sprzedaż detaliczną narzędzi i maszyn „R”. Zdaniem Spółki, ulotki i katalogi mają charakter informacji handlowej, ponieważ ich nadrzędnym celem jest przedstawienie rzeczywistych, obiektywnie sprawdzalnych danych odnośnie oferowanych narzędzi.

Według Wnioskującej, sposób rozpowszechniania ulotek i katalogów wskazuje na prowadzenie działań w sposób publiczny i w związku z tym, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z art. 16 ust. 1 pkt 28, wydatki na ich zakup i rozpowszechnianie, stanowią w całości koszt uzyskania przychodów Spółki.

Jak dalej we wniosku stwierdza Podatnik, jako działania o charakterze publicznym należy traktować działania skierowane do niezidentyfikowanego i anonimowego kręgu odbiorców. Przy czym znaczenie ma sposób rozpowszechniania informacji, czyli ukierunkowania się na adresatów, a zatem w ocenie Spółki przede wszystkim zamiar dotarcia do możliwie szerokiego kręgu odbiorców. Dlatego także w sytuacji, gdy ulotki wysyłane są pod konkretny adres, ale adres ten pochodzi z nieprofesjonalnej bazy danych adresowych gromadzonych przez Spółkę i Spółka w ten sposób nie indywidualizuje odbiorców, ponieważ w bazie znajdują się także przedsiębiorcy, co do których przypuszcza, że mogliby być zainteresowani Jej ofertą, to w ocenie Wnioskującej uzasadnione jest twierdzenie, że jest to działanie skierowane na wywołanie efektu u anonimowego, przypadkowego kręgu osób. Kryterium dla wyboru adresata jest tylko potencjalne przypuszczenie, ze dana osoba lub przedsiębiorca może być zainteresowany zakupem narzędzi „R”, dlatego ulotki wysyłane są do przedsiębiorców, którzy prowadzą działalność o określonym charakterze (np. zakłady instalatorskie). Wnioskująca podkreśla, iż w orzecznictwie i piśmiennictwie ustalone jest stanowisko, że skierowanie reklamy do określonej branży mieści się w zakresie reklamy publicznej.

Przy wysyłce ulotek Spółka korzysta z bazy danych adresowych tworzonej w drodze obserwacji rynku – instalatorów z branży budowlanej i elektronarzędzi. W bazie danych adresowych znajdują się także dane adresowe klientów, którzy już dokonali zakupów towarów „R”, ale nie powinno to być w opinii Wnioskującej czynnikiem przeważającym dla klasyfikacji sposobu prowadzenia reklamy, skoro przy doborze danych adresowych Spółka kieruje się wyłącznie chęcią dotarcia do maksymalnie dużego kręgu potencjalnie zainteresowanych klientów. Każdy przedsiębiorca z branży, o którym Spółka poweźmie wiadomość, że wykonuje działalność, przy której może wykorzystać narzędzia „R”, z dużym prawdopodobieństwem zostanie wpisany do bazy i otrzyma ulotkę. A zatem druki te potencjalnie mogą dotrzeć do każdego odbiorcy, a nie do kręgu klientów świadomie wyselekcjonowanych przez Spółkę.

Odbiorcą katalogów jest z punktu widzenia Spółki anonimowa osoba lub firma, która pobrała katalog od przedstawiciela handlowego lub zapoznała się z jego treścią w hurtowni lub w innej firmie, gdzie katalogi były udostępniane. Oznacza to, że rozpowszechnianie ma charakter publiczny.

Organ podatkowy informuje, iż w niniejszym postanowieniu ustosunkuje się wyłącznie do stanowiska Podatnika, które dotyczy kosztów poniesionych w związku z zakupem i rozpowszechnianiem przez Wnioskodawcę ulotek. Do zagadnienia kosztów dotyczących katalogów oraz do pozostałych elementów wniosku złożonego przez Podatnika, organ podatkowy ustosunkuje się w odrębnych postanowieniach.

W przedstawionym stanie faktycznym zastosowanie znajdują następujące przepisy:

– art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), w którym stanowi się, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (...),

– art. 16 ust. 1 pkt 28 wskazanej ustawy, zgodnie z którym, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów kosztów reprezentacji i reklamy w części przekraczającej 0,25% przychodów, chyba że reklama prowadzona jest w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób.

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony we wniosku Podatnika stan faktyczny, tutejszy organ podatkowy zważył, co następuje:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Warunkiem uznania wydatków za koszt uzyskania przychodów jest występowanie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkiem a przychodem. Obowiązkiem Podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego ust. 1 art. 15 ustawy podatkowej. Przy czym związek powyższy może być bezpośredni, bądź pośredni. Oznacza to, że do zaliczenia danego wydatku w poczet kosztów uzyskania przychodu wystarczy wykazanie, iż był on celowy z punktu widzenia funkcjonowania podatnika, czy też był poniesiony dla zabezpieczenia źródła powstawania przychodów.

Jednak, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów kosztów reprezentacji i reklamy w części przekraczającej 0,25% przychodów, chyba że reklama jest prowadzona w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób.

Wobec braku w przepisach podatkowych definicji pojęcia “reklama”, należy zastosować wykładnię językową. Właściwe określenie jej zakresu ma istotne znaczenie dla ustalenia podatkowej kwalifikacji różnych działań podejmowanych przez podatników. Za reklamę uznać należy rozpowszechnianie informacji o danym towarze w celu zwrócenia na niego uwagi i zachęcenia do zakupu; także: środki służące do tego celu, np. plakaty, ogłoszenia w prasie, radiu i telewizji (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa, 2003). Reklama to działanie mające na celu zachęcanie potencjalnych klientów do zawarcia umowy, nabywania towarów, korzystania z oferowanych usług. Reklama polega więc na rozpowszechnianiu informacji o towarach, o ich zaletach i wartościach, miejscach nabycia, chwaleniu kogoś i zalecaniu czegoś. Polega ona zatem na prezentowaniu danego towaru, danej usługi, ewentualnie marki (oznakowania produktu lub producenta), cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych, modnych czy nawet prowokujących, aby skłonić jak największą liczbę potencjalnych nabywców do zakupu (do korzystania z usługi). Od strony przedmiotowej można rozróżniać: reklamę towaru, reklamę usługi, reklamę marki.

Natomiast informacja, zgodnie ze Słownikiem języka polskiego, to powiadomienie o czymś, zakomunikowanie czegoś; wskazówka, wiadomość, pouczenie. Informację stanowią więc dane dotyczące określonej rzeczy, fakty, na których można oprzeć określony stan rzeczy. Jej funkcją jest przede wszystkim przedstawienie rzeczy (towarów, firmy) tak, jak się one faktycznie, rzeczywiście w istocie swojej mają.

Z kolei oferta jest formalną propozycją zawarcia umowy zawierającą wszystkie istotne postanowienia tej umowy (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa, 2003). Zgodnie z przepisem art. 66 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), oświadczenie drugiej stronie woli zawarcia umowy stanowi ofertę, jeżeli określa istotne postanowienia tej umowy.

Jeśli informacja handlowa ogranicza się do podstawowych, ale jednocześnie istotnych elementów przyszłej umowy, które informują i (lub) zapraszają do zawarcia umowy, to jest ona traktowana jako oferta. Kiedy jednak taka informacja zawiera elementy zachęcające do zakupu danego produktu, materiału, towaru, do korzystania z danej usługi, do kupowania w tej właśnie firmie lub z takim znakiem towarowym, albo też elementy wartościujące (oceniające) oferowany towar, to wtedy jest to już reklama.

Zatem różnica pomiędzy informacją handlową (ofertą zawarcia umowy) a reklamą sprowadza się do tego, że pierwsza z nich ma jedynie charakter informacyjny, tzn. jej rolą jest przedstawienie produktu, firmy, ceny, miejsca, sposobu zawarcia umowy, itp., natomiast celem reklamy jest nakłonienie do zakupu, do skorzystania z określonych usług. Co do zasady, każda reklama posiada cechy informacji handlowej, wzbogacone o elementy wartościujące, oceniające, nakłaniające do zakupu.

Wobec powyższego, ulotki, które nie zawierają elementów wartościujących będą spełniały rolę informacji handlowej. Tym samym wydatki związane z ich zakupem (wydrukowaniem) oraz rozpowszechnianiem można w całości zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu, stosownie do dyspozycji zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tutejszy organ podatkowy pragnie zauważyć, iż ulotki załączone przez Podatnika do wniosku zawierają takie treści określające towar w nich prezentowany, jak:

- bardzo szybka,

- bardzo lekka,

- bardzo korzystna w zakupie, bardzo tania w zakupie

- mistrz świata 2006 w zakresie do ...,

- „R” przetnie tę rurę szybciej, niż ...,

- innowacyjny, profesjonalny, niezawodny, itp.

Wobec przytoczonych powyżej określeń, zawartych w przedmiotowych ulotkach, organ podatkowy stwierdza, iż stanowią one ofertę zawierającą elementy wartościujące, oceniające, zachęcające potencjalnych klientów, a więc stanowią one reklamę. Zatem, w sytuacji prowadzenia tej reklamy w sposób niepubliczny, koszty uzyskania przychodów Wnioskującej, dotyczące zakupu i rozpowszechniania tych ulotek, będzie mogła stanowić jedynie część wydatków związanych z tą reklamą nieprzekraczająca limitu określonego w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy.

Użyte w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej określenie, „że reklama prowadzona jest w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób” oznacza, że taka publiczna reklama kierowana jest do niezidentyfikowanego odbiorcy czy klienta, ma nieokreślony, ale powszechny w sensie lokalnym czy krajowym lub ponadkrajowym zasięg. „Publiczny” sposób prowadzenia reklamy w inny sposób, niż przez środki masowego przekazu, to sposób reklamy charakteryzujący się powszechnością, jawnością, ogólną dostępnością jak i przeznaczeniem dla (lub do) ogółu w zależności od użytego sposobu jej wyrazu. Ponieważ ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „reklama prowadzona publicznie w inny sposób” należy ponownie posłużyć się wykładnią językową. Reklama nosi znamiona publicznej, gdy jest powszechna i ogólna. O publicznym charakterze reklamy można mówić wtedy, gdy działanie to występuje w miejscu dostępnym dla wszystkich, oficjalnie, jawnie i jest skierowane do anonimowego odbiorcy.

Przyjąć zatem należy, że jeżeli reklama skierowana jest do konkretnego (zindywidualizowanego) adresata, to wydatki na jej rzecz podlegają limitowaniu (0,25% przychodów). W przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskująca ulotki, które zdaniem organu podatkowego stanowią reklamę, wysyła drogą pocztową do potencjalnych klientów. Zatem ulotki te wysyłane są konkretnym podmiotom (przedsiębiorcom, osobom) na konkretne adresy tych podmiotów. Nie można w takiej sytuacji powiedzieć, iż ulotki trafiają do anonimowego kręgu odbiorców, czyli do odbiorców nieznanych Podatnikowi. Owszem są to tylko potencjalni nabywcy towarów Wnioskującej, jednak nie można zgodzić się ze stanowiskiem Podatnika, iż cyt. „druki te potencjalnie mogą dotrzeć do każdego odbiorcy, a nie do kręgu klientów świadomie wyselekcjonowanych przez Spółkę”. W opinii tutejszego organu podatkowego przesyłanie za pośrednictwem poczty konkretnym podmiotom ulotek Spółki świadczy właśnie o tym, iż Wnioskująca reklamę tę kieruje do świadomie wyselekcjonowanego kręgu osób. Natomiast sama chęć Wnioskującej wyłącznie dotarcia do maksymalnie dużego kręgu potencjalnie zainteresowanych klientów nie świadczy zaś o tym, iż w przedmiotowej sprawie zachodzi reklama publiczna, skoro Podatnik wysyła ulotki do konkretnych podmiotów.

Zatem, w opinii tutejszego organu podatkowego, w zakresie wydatków poniesionych przez Spółkę na zakup i rozpowszechnianie w opisany sposób ulotek, znajdzie zastosowanie przepis art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż wydatki te dotyczą reklamy, która nie jest prowadzona w sposób publiczny.

Przedmiotowa interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskującą i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.