Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), uchyla z urzędu postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Dębicy z dnia 13.07.2006 r., znak: PO. I 415/31/06, stanowiące pisemną interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Pismem z dnia 14.06.2006 r. pani Stanisława C. wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Dębicy z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż podatniczka w dniu 30.07.2004 r. zawarła umowę o zarządzanie aktywami z firmą K. W miesiącu wrześniu 2004 r. wpłaciła na konto ww. firmy kwotę 50.000,00 zł. W 2004 r. K. poniosła stratę na prowadzonej działalności gospodarczej, co spowodowało wypowiedzenie umowy o zarządzanie aktywami. Po dokonaniu rozliczenia i zwrocie podatniczce kwoty 4.700,00 zł na jej koncie pozostała kwota 97,22 zł, która w ocenie wnioskodawczyni stanowi przychód. W związku z tym podatniczka na powyższej transakcji poniosła stratę w wysokości 45.202,78 zł. Dokonując rocznego rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych na formularzu PIT-38 za 2005 r. pani C. nie uwzględniła poniesionej straty - z uwagi na brak jednoznacznej interpretacji przepisów w tym zakresie. Jednakże w wyniku ponownej analizy przepisów i zasięgnięciu opinii prawnej uznała, iż opisana powyżej transakcja powinna znaleźć odzwierciedlenie w deklaracji PIT-38, gdyż dochody (straty) powstałe z zainwestowanych środków finansowych należy zakwalifikować "do źródła dochodu" wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - kapitały pieniężne i prawa majątkowe. W związku z powyższym - w ocenie podatniczki - kwotę 4.797,22 zł należy zakwalifikować jako przychód i wykazać w deklaracji PIT-38 w pozycji 21 "Inne przychody", natomiast kwota 50.000,00 zł stanowić będzie koszt uzyskania przychodu, który należy wykazać w deklaracji PIT-38 w pozycji 22 "Koszty uzyskania przychodów. Zdaniem podatniczki, dokonując rozliczenia transakcji w przedstawiony powyżej sposób powstanie nadpłata, odpowiadająca kwocie uprzednio zapłaconego podatku w wysokości wskazanej w pierwotnej deklaracji PIT-38, tj. w kwocie 2.501,00 zł. Wobec powyższego pani C. wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego przez we wniosku.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Dębicy, postanowieniem z dnia 13.07.2006 r., znak: PO. I 415/31/06, uznał stanowisko podatniczki za prawidłowe. W uzasadnieniu ww. postanowienia Naczelnik Urzędu Skarbowego w Dębicy, powołując się na zapis art. 17 ust. 1 pkt 10, art. 30b oraz art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), uznał, iż podatniczka ma prawo złożyć korektę zeznania podatkowego PIT-38 obejmującego wszystkie przychody z kapitałów pieniężnych uzyskane w 2005 r., w tym z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających. Ponadto Naczelnik Urzędu Skarbowego w Dębicy stwierdził, iż w zeznaniu PIT-38 należy wykazać także koszty, dotyczące wskazanych przez podatniczkę we wniosku inwestycji kapitałowych, ustalone zgodnie z art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, po dokonaniu analizy wniosku pani Stanisławy C. z dnia 14.06.2006 r. oraz stanowiska przedstawionego w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w Dębicy z dnia 13.07.2006 r., znak: PO I/415/31/05, zważył, co następuje:

W myśl art. 14a § 1 ordynacji podatkowej, stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego (...) na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta udziela pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Składając wniosek, podatnik, płatnik lub inkasent jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie (art. 14a § 2 tej ustawy). W sytuacji, kiedy wniosek nie odpowiada wymogom ustawowym, organ podatkowy, na podstawie art. 14a § 5 w związku z art. 169 §1 i §2 ordynacji podatkowej (który to przepis ma odpowiednie zastosowanie w procedurze wydawania pisemnych interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego), wzywa wnioskodawcę do usunięcia braków podania w terminie 7 dni, pouczając jednocześnie stronę o skutkach niedopełnienia tego obowiązku, tj. o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

Odnosząc powyższy stan prawny na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, iż zaprezentowany we wniosku pani Stanisławy C. stan faktyczny nie był wyczerpujący i jednoznaczny. Pomimo tego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Dębicy nie wezwał wnioskodawczyni do jego uzupełnienia i postanowieniem z dnia 13.07.2006 r., znak: PO I 415/31/06, udzielił interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego, uznając stanowisko wnioskodawczyni za prawidłowe.

Jak wynika z treści ww. wniosku, podatniczka w dniu 30.07.2004 r. zawarła umowę o zarządzanie aktywami z firmą K., wpłacając w miesiącu wrześniu 2004 r. na jej konto 50.000,00 zł. Powyższa firma poniosła stratę w prowadzonej działalności, czego konsekwencją było wypowiedzenie przez podatniczkę umowy o zarządzanie aktywami oraz poniesienie przez nią straty w wysokości 45.202,78 zł. W złożonym przez panią Stanisławę C. wniosku brak jest jednak dokładnych informacji odnośnie rodzaju transakcji kapitałowych realizowanych przez K. na podstawie zawartej z podatniczką umowy o zarządzanie aktywami. Wyjaśnienie powyższych kwestii w ramach prezentacji stanu faktycznego - w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie - jest istotne dla dokonania właściwej kwalifikacji uzyskiwanych przez podatniczkę przychodów na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji dokonania prawidłowej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rodzaje źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych wymienione zostały w art. 10 tej ustawy. Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów, podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych są kapitały pieniężne i prawa majątkowe (...). Z kolei definicja przychodów z kapitałów pieniężnych z jednoczesnym wskazaniem rodzajów należności kwalifikujących się do tego źródła przychodów została zawarta w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią tego przepisu w brzmieniu obowiązującym w 2005 r. za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

1. odsetki od pożyczek,
2. odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą,
3. odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych,
4. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:
   a. dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
   b. oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
   c. podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
   d. wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
5. przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych,
6. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:
   a. odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
   b. realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 ust. 3 ustawy o publicznym obrocie papierami wartościowymi,
7. przychody z odpłatnego zbycia prawa poboru, w tym również ze zbycia prawa poboru akcji nowej emisji przez pracowniczy fundusz emerytalny w imieniu członka funduszu,
8. przychody członków pracowniczych funduszy emerytalnych z tytułu przeniesienia akcji złożonych na rachunkach ilościowych do aktywów tych funduszy,
9. nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny,
10. przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

W zależności od rodzaju realizowanych przez podatnika inwestycji kapitałowych ustalenie momentu powstania przychodu, kosztów uzyskania przychodów, stawek podatkowych, dokonywane jest na podstawie poszczególnych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego w Dębicy stwierdził, iż podatniczka poniosła stratę na transakcji odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych i realizacji praw z nich wynikających, opierając się wyłącznie na wskazanym we wniosku fakcie, zawarcia przez nią umowy o zarządzanie aktywami z K. Definicja pochodnych instrumentów finansowych została zawarta w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią ww. przepisu w brzmieniu obowiązującym w 2005 r. pod pojęciem pochodnych instrumentów finansowych należy rozumieć prawa, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny towarów, walut obcych, waluty polskiej, złota dewizowego, platyny dewizowej albo wysokości stóp procentowych lub indeksów, a w szczególności opcje i kontrakty terminowe. W praktyce do tej kategorii inwestycji kapitałowych zalicza się również warranty oraz jednostki indeksowe. Niektóre z instrumentów pochodnych posiadają status papieru wartościowego, co w konsekwencji powoduje, iż dochód z odpłatnego ich zbycia ustala się zgodnie z zasadami określonymi dla papierów wartościowych. Zasady ustalania dochodu z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych i realizacji praw z nich wynikających zostały unormowane w art. 30b ust. 2 pkt 2 i pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż ogólne powołanie się przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Dębicy (przy założeniu, iż pani Stanisława C. rzeczywiście poniosła stratę z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych i realizacji praw z nich wynikających) na art. 30b oraz art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze wskazaniem wysokości stawki podatkowej, mającej zastosowanie do dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających - należy uznać za nie wystarczające w aspekcie analizowanej problematyki. Ponadto należy zaznaczyć, iż organ pierwszej instancji, wydając przedmiotowe postanowienie nie odniósł się w jego treści do zapisu art. 9 ust. 3 i art. 9 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które to przepisy normują zasady rozliczania strat m.in. z odpłatnego zbycia papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych.