Na podstawie art. 14a § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 roku Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) po rozpatrzeniu wniosku Pana ......................................................................................................... z dnia 6 października 2006 roku w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w świetle ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity z 2000r. Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.) w zakresie ewidencjonowania do przychodów otrzymanej dotacji oraz do kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych przedmiotową dotacją,

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Łomży stwierdza, że otrzymana dotacja stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych za wyjątkiem dotacji na zakup środka trwałego, natomiast wydatki bezpośrednio sfinansowane z dochodów pochodzących z otrzymanej dotacji - stanowią koszt uzyskania przychodów za wyjątkiem odpisów amortyzacyjnych od tej części wartości środka trwałego, która została zwrócona podatnikowi

U Z A S A D N I E N I E

W dniu 6 października 2006 roku wpłynął do tutejszego Organu podatkowego wniosek Pana .......................................................... w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji, co do zakres u i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie ewidencjonowania do przychodów otrzymanej dotacji oraz do kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych przedmiotową dotacją.

We wniosku Strona przedstawiła stan faktyczny oraz własne stanowisko, z którego wynika, że:

"Dot.: rozliczenia dotacji otrzymanej ze środków w ramach projektu "aktywizacja przedsiębiorczości na terenie NTS III" w ramach działania ZPORR.

W bieżący roku otrzymałem dotację z Agencji Rozwoju Regionalnego w ......... w ramach projektu "aktywizacja przedsiębiorczości". Projekt ten współfinansowany jest w 75% z Europejskiego Funduszu Społecznego i w 25% z Budżetu Państwa w ramach Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego Działania 2.5 Promocja Przedsiębiorczości". Ogólna kwota dotacji wyniosła 15.000zł, mój wkład musiał wynieść 25% czyli 5.000zł. Środki przeznaczone zostały na zakup środków trwałych, wyposażenia, remont pomieszczeń biurowo-magazynowych oraz instalację alarmu.

Bardzo proszę o wyjaśnienie czy prawidłowo postąpiłem nie księgując otrzymanej dotacji w przychody firmy oraz nie księgując w koszty wydatków sfinansowanych dotacją (15.000zł ) czy też powinienem zaksięgować na przychód wszystkie transze dotacji z chwilą wpływu na rachunek bankowy, a w koszty ujmować wszystkie wydatki. Pragnę dodać, że koszty kwalifikowane do dofinansowania są kosztami netto."

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Łomży, mając na uwadze stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę i stan prawny obowiązujący w dacie zaistnienia tego zdarzenia, postanawia udzielić następującej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Generalną zasadą wynikającą z regulacji prawnej zawartej w przepisie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest objęcie obowiązkiem opodatkowania podatkiem dochodowym wszelkiego rodzaju dochodów uzyskanych przez podatnika. Jednocześnie przepis przewiduje wyjątki od tej zasady, wynikające z uregulowań zawartych w treści przepisów art. 21, 52, 52a i 52c, oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Wspomniane przepisy art. 21 ust. 1 ustawy jw. zawierają zwolnienia przedmiotowe objęte katalogiem zamkniętym, w tym art. 21 ust. 1 pkt 46 zgodnie z którym zwalnia się od podatku dochodowego dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli: a) pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy, oraz b) podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem. Status prawny środków pomocowych pochodzących z funduszy strukturalnych regulują przepisy Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999 z dnia 21 czerwca 1999 r. ustanawiające przepisy ogólne w sprawie funduszy strukturalnych oraz Rozporządzenia Komisji (WE) Nr 438/2001 z dnia 1 marca 2001 r. wprowadzające przepisy dotyczące wdrożenia Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999 w zakresie systemów zarządzania i kontroli wsparcia przyznanego z funduszy strukturalnych, ustawy o finansach publicznych oraz ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 roku o Narodowym Planie Rozwoju 2004-2006 / Dz.U. Nr 116, poz.1206/.

Zgodnie z art. 2 pkt 11 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju /Dz. U. z 2004 r. Nr 116, poz.1206 z późn. zmian/ określenie publiczne środki wspólnotowe oznacza - środki finansowe pochodzące z budżetu Wspólnot Europejskich, a w szczególności z funduszy strukturalnych, o których mowa w przepisach Unii Europejskiej w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, w sprawie Europejskiego Funduszu Społecznego, w sprawie wsparcia rozwoju obszarów wiejskich z Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej /EFOiGR/ oraz zmieniających i uchylających niektóre rozporządzenia, rozporządzeniu w sprawie Instrumentu Finansowego Wspierania Rybołówstwa oraz rozporządzeniu ustanawiającym Fundusz Spójności, ujęte w załączniku do ustawy budżetowej, służące realizacji Narodowego Planu Rozwoju.

Zapis art. 8 ust. 1 w/w ustawy o Narodowym Planie Rozwoju stanowi, iż w celu realizacji Planu tworzy się :
1/ sektorowe programy operacyjne;
2/ regionalne programy operacyjne;
3/ inne programy operacyjne;
4/ strategię wykorzystania Funduszu Spójności.

Programy, o których mowa w ust. 1 pkt 1-3 w myśl art. 8 ust.2 tejże ustawy są finansowane z publicznych środków krajowych lub współfinansowane z publicznych środków wspólnotowych. Pomoc jaką otrzymują beneficjenci, pochodzi zatem ze środków pożyczonych z budżetu państwa na prefinansowanie realizowanych programów i projektów pomocowych. Złożona struktura organizacyjna i proceduralna udzielania pomocy pociąga za sobą również skomplikowany system przepływów finansowych tak, że środki finansowe dla ostatecznych beneficjentów są refinansowane z budżetu państwa. W związku z tym nie jest to pomoc otrzymana ze środków bezzwrotnej pomocy, a takie pochodzenie warunkuje zwolnienie przedmiotowe z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 wyżej cytowanej ustawy o podatku dochodowym. Nie korzysta ze zwolnienia także pomoc finansowana z krajowych środków budżetowych. Pomocy w części finansowanej ze środków budżetu nie można uznać za pomoc pochodzącą z dotacji, o których mowa w art. 106 ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy o finansach publicznych. Oznacza to, że otrzymane przez podatnika środki finansowane z Europejskiego Funduszu Społecznego oraz z budżetu Państwa nie podlegają przedmiotowemu zwolnieniu z podatku dochodowego. Nie mają bowiem w takim przypadku zastosowania zarówno postanowienia art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i art. 21 ust. 1 pkt 47b (obowiązujący do 31 grudnia 2006 roku na mocy art. 3 pkt 2 ustawy nowelizującej z dnia 18 listopada 2004 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw /Dz. U. Nr 263, poz. 2619/) oraz pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Organ podatkowy nie znalazł w tej sytuacji podstawy do zwolnienia od podatku dochodowego dotacji o której mowa w zapytaniu, na podstawie katalogu zwolnień zawartego w art. 21 wyżej cytowanej ustawy. W tej sytuacji, otrzymana przez Stronę dotacja - za wyjątkiem dotacji na zakup środka trwałego, stanowi przychód w rozumieniu przepisów art. 14 ust. 2 pkt 2 wyżej cytowanej ustawy stanowiących, iż: przychodami z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem lub wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Z definicji kosztów uzyskania wyrażonej przepisami art. 22 ust. 1 w/w ustawy wynika, iż kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Katalog wydatków i kosztów nie zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów, przewiduje m.in. w myśl przepisów art. 23 ust. 1 pkt 56 wspomnianej ustawy, iż do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116 i 122. Skoro zatem w przedmiotowej sprawie nie stwierdzono zasadności wyłączenia z opodatkowania podatkiem dochodowym otrzymanej dotacji na podstawie przepisów art. 21 ust.1 pkt. 46, a dotacja stanowi przychód w rozumieniu wspomnianego przepisu art. 14 ust.2 pkt. 2 - to również wyłączenie o jakim mowa w art. 23 ust. 1 pkt. 56 nie obejmuje dotacji otrzymanej przez Stronę. W tej sytuacji, wydatki bezpośrednio sfinansowane z dochodów pochodzących z otrzymanej dotacji - stanowią koszt uzyskania przychodów, jeżeli spełniają warunek określony w przepisie art. 22. ust. 1 w/w ustawy, tzn. zostały poniesione w celu uzyskania przychodów i nie są wymienione w art. 23. ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Katalog wydatków i kosztów nie zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów, przewiduje m.in. w przepisach art. 23 ust. 1 pkt 45 wspomnianej ustawy, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Sprawą, zatem bezsporną jest, iż dokonany - w jakiejkolwiek formie, a więc w tym również w formie dotacji - zwrot nakładów poniesionych w związku z zakupem środka trwałego, powoduje, iż wartość odpisów od tej części wartości środka trwałego, która została zwrócona podatnikowi, nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu. Nie ma znaczenia w sprawie, iż w przedmiotowej sprawie ów "zwrot" części bądź całości wartości środka trwałego faktycznie następuje przed zakupem środka trwałego, przybierając formę dotacji. Istotne jest, iż zakup środka trwałego został sfinansowany ze środków bezzwrotnej pomocy celowej. Przepis art. 23 ust. 1 pkt 45 koresponduje z przytoczonym wcześniej przepisem art.14 ust. 2 pkt 2. Otrzymanie dotacji nie wpływa generalnie na wartość środka trwałego, ani wysokość amortyzacji wykazywanej w ewidencji środków trwałych. Stanowi jedynie przesłankę do wydzielenia części odpisów amortyzacyjnych, równej kwotowo otrzymanemu zwrotowi nakładów na zakup środka trwałego i nie zaliczanie tak wydzielonej części odpisów do kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o której mowa wcześniej, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 22a - 22o, z uwzględnieniem art. 23. Przytoczony wcześniej przepis art. 23 ust. 1 pkt. 45 ustawy wzajemnie - odwołuje się do zasad dokonywania odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określonych wg art. 22a-22o. Zgodnie z treścią art. 22h ust.1 pkt. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powołanej wyżej, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się: od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Reasumując powyższe Naczelnik Urzędu Skarbowego w Łomży stwierdził, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym i stanie prawnym obowiązującym w dacie zaistnienia tego zdarzenia oraz mając na uwadze wyjaśnienia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2006 roku znak: DD6-8213-8/06/DZ/412 dotyczące opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów pochodzących ze środków pomocowych finansowanych z funduszy strukturalnych oraz współfinansujących środków krajowych - zaprezentowane przez podatnika stanowisko w tym zakresie nie jest prawidłowe.

Dodatkowo informuję, że:

Powyższa interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Stronę w stanie prawnym obowiązującym w dacie zaistnienia tego zdarzenia. Interpretacja powyższa przestanie być aktualna, jeżeli przepis prawa obowiązujący w dacie zaistnienia tego zdarzenia zostanie zmieniony lub przestanie obowiązywać.

Interpretacja powyższa nie jest wiążąca dla Strony; wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia (art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa).

Na postanowienie niniejsze służy Stronie prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Białymstoku za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Łomży, w terminie 7 dni od dnia otrzymania niniejszego postanowienia.

Zażalenie na postanowienie organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw postanowieniu, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem zażalenia oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie - art. 222 ustawy Ordynacja podatkowa. W przypadku wniesienia odwołania należy dołączyć znaki opłaty skarbowej, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 września 2000 roku o opłacie skarbowej (t.j. Dz. U. z 2004 roku Nr 253, poz. 2532). Wysokość tej opłaty określona jest w "Szczegółowym wykazie przedmiotów opłaty skarbowej, stawek oraz zwolnień" stanowiącym załącznik do tej ustawy.