DECYZJA

Na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239, art. 14a § 4, art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), art. 19 ust.1, ust.4, ust.13 pkt 2 lit. a) i b), ust.15 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz.535 z późn. zm.), po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 18.04.2006r. wniesionego przez X na postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 06.04.2006r., nr 1471/NTR2/443-70a/06/MŻ, w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

postanawia

odmówić zmiany postanowienia Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie.

UZASADNIENIE

Pismem z dnia 09.02.2006r. Strona wystąpiła o udzielenie pisemnej interpretacji dotyczącej momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług przy sprzedaży usług transportowych i spedycyjnych opodatkowanych stawkami VAT w wysokości 0% i 22%.

Strona, uwzględniając zarówno art. 19 ust.4, jak i art. 19 ust.13 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług podkreśliła, że obowiązek podatkowy "odłożony" w czasie przez ustawodawcę w stosunku do momentu wykonania czynności, będącej źródłem tego obowiązku (tj. wykonania usługi transportowej) jest prawem podatnika do takiej odroczonej w czasie realizacji tego obowiązku podatkowego. Zdaniem Strony takie rozumienie odłożonego w czasie momentu powstania obowiązku podatkowego wynikającego z wykonania usługi transportowej oznacza uprawnienie spedytora do realizacji jego obowiązku podatkowego w późniejszym terminie. Natomiast spedytor ma prawo nieskorzystania z tego uprawnienia i wcześniejszego zrealizowania obowiązku podatkowego.

Strona zauważyła, iż przyjęcie za moment powstania obowiązku podatkowego chwili wystawienia faktury (niezależnie od tego, kiedy otrzymano zapłatę), a zatem zaewidencjonowanie kwoty podatku należnego i ujęcie jej w deklaracji podatkowej VAT-7 w rozliczeniu za okres wcześniejszy w stosunku do okresu, w którym nastąpiło zdarzenie, z którym wiąże się "odłożony" moment powstania obowiązku podatkowego nie stanowi naruszenia obowiązków podatnika, określonych w art. 109 ustawy o VAT. W związku z czym takie ujmowanie podatku należnego nie narusza obowiązku jego prawidłowego deklarowania i rozliczania.

Postanowieniem z dnia 06.04.2006r., nr 1471/NTR2/443-70a/06/MŻ, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie uznał stanowisko Strony za nieprawidłowe.

Na powyższe postanowienie Strona złożyła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

W zażaleniu Strona podnosi, że stanowisko organu pierwszej instancji zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu nie zasługuje na aprobatę.

Ponadto w zażaleniu Strona zauważa, że poruszanie się przez podatnika w zakresie tak pojmowanych granic wyznaczonych art. 19 ust.4 oraz art. 19 ust.13 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług nie rodzi jakiegokolwiek uszczerbku w kwestii zarówno wysokości, jak i terminu zapłaty należności publicznoprawnych.

Mając powyższe na uwadze, Strona wnosi o uchylenie lub zmianę postanowienia Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 06.04.2006r., nr 1471/NTR2/443-70a/06/MŻ poprzez wydanie decyzji uznającej stanowisko zawarte we wniosku z dnia 09.02.2006r. za prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po zapoznaniu się z całością zgromadzonego w sprawie materiału oraz po rozpatrzeniu zażalenia zważył, co następuje:

Z przedstawionego w przedmiotowej sprawie stanu faktycznego wynika, że Strona jest firmą spedycyjną świadczącą między innymi usługi w zakresie spedycji i transportu. Strona otrzymuje zlecenia na wykonanie określonego transportu towarów od różnych klientów: krajowych, posiadających siedzibę w Unii Europejskiej oraz z krajów trzecich. Strona nie posiada własnego taboru, w związku z czym przewóz towarów odbywa się transportem drogowym, morskim lub lotniczym, a dokonują go wynajęci przez Stronę polscy lub zagraniczni przewoźnicy. Strona opłaca ten transport, a następnie wystawia fakturę sprzedaży na podmiot zlecający w/w transport. Ponadto Strona wykonuje m.in. usługi spedycji i przeładunku, o których mowa w art. 28 ustawy o podatku od towarów i usług. Strona zgodnie z art. 28 ust.3 i ust.6 w/w ustawy otrzymuje od przewoźników krajowych faktury zakupu za wykonywaną usługę wewnątrzwspólnotowego transportu towarów ze stawką VAT 22%, a następnie wystawia fakturę sprzedaży dla podmiotu, który podał numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż Polska. Zdaniem Strony usługi te stosownie do art. 28 ustawy o podatku od towarów i usług nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

Natomiast na usługi spedycyjne wykonywane przez Stronę składają się oprócz transportu usługi dodatkowe, np.: opłaty celne i portowe; usługi przeładunkowe; konsolidacja towarów; tworzenie dokumentacji spedycyjnej; handling w porcie, czyli takie bez których usługa transportu nie mogłaby dojść do skutku.

W tym miejscu organ odwoławczy zauważa, że zgodnie z art. 19 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust.2-21, art. 14 ust.6, art. 20 i art. 21 ust.1.

W myśl art. 19 ust.4 w/w ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Stosownie zaś do art. 19 ust.13 pkt 2 lit. a) i b) ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług: transportu osób i ładunków kolejami, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami śmigłowcami; spedycyjnych i przeładunkowych.

Natomiast zgodnie z art. 19 ust.15 w/w ustawy, w przypadkach określonych w ust.10, 13 pkt 2-5 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Z powyżej zacytowanych przepisów wynika, że w przypadku świadczenia usług spedycyjnych oraz przewozu towarów taborem samochodowym, morskim i lotniczym, decydującym dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego jest zaistnienie zapłaty (w całości lub w części) oraz wykonanie usługi. Jeżeli więc zapłata nastąpi przed wykonaniem usługi, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania (w całości lub w części). Dyrektor Izby Skarbowej wskazuje w tym miejscu, iż Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w uzasadnieniu żalonego postanowienia przedstawił bardzo szeroko w zależności od zaistniałych okoliczności, kiedy powstanie obowiązek podatkowy i Dyrektor Izby Skarbowej w pełni akceptuje przedstawione przez Naczelnika Urzędu Skarbowego stanowisko w tej kwestii.

Podatek od towarów i usług należny jest za konkretne okresy rozliczeniowe (miesiące albo kwartały).

Ponadto że stwierdzenie, iż dana czynność podlega opodatkowaniu VAT oraz że czynność ta jest wykonywana przez podatnika tego podatku, rodzi konieczność określenia, w którym momencie powstaje obowiązek podatkowy z tym związany. Pojęcie obowiązku podatkowego jest jednym z podstawowych pojęć dla całego prawa podatkowego znanym praktycznie każdej ustawie podatkowej. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług zasadą jest, iż zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy prawa za określony okres, w którym powstał obowiązek podatkowy, a wyjątkowo także na skutek wydania decyzji ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe lub sporządzenia remanentu.

Przepisy regulujące moment powstania obowiązku podatkowego są skonstruowane w sposób dość skomplikowany, czego dowodem jest brzmienie art. 19 ust.1 ustawy o VAT, który ustanawiając zasadę, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, stanowi jednocześnie, że zasada ta obowiązuje z zastrzeżeniem kolejnych przepisów ustawy. Należy także zauważyć, iż niewykluczona jest sytuacja, w której możliwe jest określenie różnych momentów powstania obowiązku podatkowego na podstawie kilku przepisów. W takiej sytuacji należy moment ten ustalać na podstawie przepisu bezpośrednio odnoszącego się do określonego przypadku.

W tym miejscu Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazuje, że obowiązkiem podatnika jest ustalenie prawidłowego momentu powstania obowiązku podatkowego zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego, co ma istotne znaczenie przy rozliczaniu podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe. Podatnik natomiast nie jest uprawniony do wyboru momentów powstania obowiązku podatkowego w VAT, ponieważ takie prawo nie wynika z przepisów regulujących kwestie podatku od towarów i usług.

Ponadto organ odwoławczy podkreśla, iż konstrukcja zawarta w art. 19 ust.4 ustawy o VAT, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi dotyczy nieskonkretyzowanych dostaw lub usług jeżeli czynności te powinny być potwierdzone takim dokumentem. Natomiast w przypadku sprecyzowanych dostaw i usług, gdzie przepisy ustawy przewidują szczególny sposób powstania obowiązku podatkowego, fakt (moment) wystawienia faktury co do zasady nie ma znaczenia dla powstania tego obowiązku.

Biorąc powyższe pod uwagę organ drugiej instancji, uznając stanowisko Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie zaprezentowane w postanowieniu nr 1471/NTR2/443-70a/06/MŻ z dnia 06.04.2006r. za prawidłowe i stwierdza, że w zaistniałym stanie faktycznym moment powstania obowiązku podatkowego został powiązany z otrzymaniem przez Stronę zapłaty oraz faktem wykonania usługi, a fakt wystawienia faktury nie ma wpływu na ustalenie momentu powstania tego obowiązku. A zatem Strona winna określić moment powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży usług transportowych i spedycyjnych na podstawie art. 19 ust.13 pkt 2 lit. a) i b) przy uwzględnieniu regulacji wynikających z art. 19 ust.15 ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanawia jak w sentencji decyzji.