INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz.749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2012 r. (data wpływu 31 sierpnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 listopada 2012 r. (data wpływu 28 listopada 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu dokonania korekty poniesionych wydatków zrefundowanych otrzymaną dotacją - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dofinansowania Projektu ze środków Funduszu Spójności.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14 h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), pismem z dnia 19 listopada 2012 r., wystąpił do Wnioskodawcy o uzupełnienie wniosku, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie, skutecznie doręczone dnia 23 listopada 2012 r., dnia 28 listopada 2012 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - Spółka Miejska zawarła z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej jako Instytucją Wdrażającą, w imieniu Ministra, w ramach Programu Infrastruktura i Środowisko umowę o dofinansowanie Projektu ,,…”.

Łączna wielkość środków finansowych zaangażowanych w realizację Programu Infrastruktura i Środowisko na lata 2007 - 2013 wynosić ma 37.700,5 mln euro (w cenach bieżących), z czego 35.322,5 mln euro stanowić ma wkład publiczny.

Wkład publiczny będzie składać się ze środków Unii Europejskiej wynoszących 28.338,0 mln euro (w tym ze środków Funduszu Spójności - 22.387,2 mln euro oraz Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego - 5.950,8 mln euro), a także krajowych środków publicznych w wysokości 6.984,5 mln euro.

W ramach programu realizowanych jest 15 priorytetów:

1. Gospodarka wodno - ściekowa - 3 697,4 mln euro (w tym 3.142,8 mln euro z Funduszu Spójności - dalej w skrócie FS);
2. Gospodarka odpadami i ochrona powierzchni ziemi – 1.208,1 mln euro (w tym 1.026,9 mln euro z FS);
3. Zarządzanie zasobami i przeciwdziałanie zagrożeniom środowiska - 655,0 mln euro (w tym 556,8 mln euro z FS);
4. Przedsięwzięcia dostosowujące przedsiębiorstwa do wymogów ochrony środowiska - 834,4 mln euro (w tym 250,0 mln euro z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego - dalej w skrócie EFRR);
5. Ochrona przyrody i kształtowanie postaw ekologicznych - 105,6 mln euro (w tym 89,9 mln euro z EFRR);
6. Drogowa i lotnicza sieć TEN-T - 10.596,3 mln euro (w tym 8.843,2 mln euro z FS);
7. Transport przyjazny środowisku - 11.589,5 mln euro (w tym 7.676,0 mln euro z FS);
8. Bezpieczeństwo transportu i krajowe sieci transportowe - 3.596,1 mln euro (w tym 3.056,7 mln z EFRR);
9. Infrastruktura energetyczna przyjazna środowisku i efektywność energetyczna - 1.403,0 mln euro (w tym 748,0 mln euro z FS);
10. Bezpieczeństwo energetyczne, w tym dywersyfikacja źródeł energii - 1.693,2 mln euro (w tym 974,3 mln euro z EFRR);
11. Kultura i dziedzictwo kulturowe - 651,3 mln euro (w tym 553,6 mln euro z EFRR);
12. Bezpieczeństwo zdrowotne i poprawna efektywność systemu ochrony zdrowia - 456,6 mln euro (w tym 359,7 mln euro z EFRR);
13. Infrastruktura szkolnictwa wyższego - 690,0 mln euro (w tym 586,5 mln euro z EFRR);
14. Pomoc techniczna - Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego - 52,1 mln euro (w tym 44,3 mln euro z EFRR);
15. Pomoc techniczna - Fundusz Spójności - 462,9 mln euro z FS (w tym 393,5 mln euro z FS).

Umowa łącząca Spółkę z Instytucją Wdrażającą zawarta została z ramach 9 priorytetu nazwanego ,,Infrastruktura energetyczna przyjazna środowisku i efektywność energetyczna”, a więc częściowo tylko z Funduszu Spójności.

Zgodnie z zasadami dofinansowania inwestycji oraz zapisami umowy, Spółka jest beneficjentem tego Projektu i w jego ramach będzie Jej przekazywana m.in. ze środków Funduszu Spójności dotacja w ten sposób, że Spółka otrzymywać będzie w okresie od dnia 16 czerwca 2010 r. do dnia 30 września 2013 r. sukcesywnie zwrot poniesionych wydatków (nakładów) inwestycyjnych, przy czym dotacja sfinansuje jedynie część tych wydatków, zwanych kwalifikowanymi do wysokości 11.372.974,67 zł na podstawie złożonych przez Spółkę i zatwierdzonych przez instytucję wniosków. Pozostałe wydatki Spółka samodzielnie sfinansuje ze środków własnych. Globalnie dotacja wynieść ma 85% wydatków kwalifikowanych poniesionych na inwestycję, zaś pozostała część - 15% to środki własne podatnika.

Generalnie w roku 2011 Spółka poniosła wydatki kwalifikowane, o których mowa w umowie z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej i zaliczyła je do kosztów uzyskania przychodów w 2011 r. Następnie w roku bieżącym złożyła wnioski o ich płatności do Instytucji Wdrażającej i po ich zatwierdzeniu zostały one w 2012 r. zrefundowane w ten sposób, że Spółka uzyskała na wskazany w umowie rachunek bankowy ich zwrot od Instytucji Wdrażającej. Dodać trzeba, iż Instytucji Wdrażającej, na podstawie umowy przysługuje możliwość niezatwierdzenia wydatków i tym samym odmowa ich zwrotu.

Konkretniej, od początku 2011 r. Spółka ponosiła wydatki na promocję projektu w wysokości 7.755,00 zł, z czego koszty kwalifikowane stanowiły 85%, tj. dokładnie kwotę 6.591,75 zł. Tę kwotę w formie dotacji Spółka otrzymała w dniu 26 czerwca 2012 r. na podstawie wniosku o płatność złożonego w dniu 14 lutego 2012 r.

W uzupełnieniu wniosku podano, iż w dniu 12 września 2011 r. Spółka zawarła umowę o dofinansowanie Projektu pt. "…" w ramach działania 9.2 Efektywna dystrybucja energii priorytetu IX Infrastruktura energetyczna przyjazna środowisku i efektywność energetyczna Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007-2013. Instytucją pośredniczącą jest Ministerstwo Gospodarki a Instytucją Zarządzającą Ministerstwo Rozwoju Regionalnego. Realizowany Projekt jest dofinansowany wyłącznie z Funduszu Spójności Unii Europejskiej. Płatnikiem dofinansowania jest Bank Gospodarstwa Krajowego.

Stronami podpisanej umowy o dofinansowanie projektu są:

• Wnioskodawca - jako Beneficjent w rozumieniu art. 5 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. Nr 84, poz. 712 ),

• NFOŚiGW z siedzibą w Warszawie - jako Instytucja Wdrażająca w rozumieniu art. 5 pkt 4 ww. ustawy.
  
  

Planowany całkowity koszt realizacji Projektu wynosi 25.777.515,36 zł. Maksymalna kwota wydatków kwalifikowanych wynosi 13.379.970,20 zł. Beneficjentowi czyli Spółce udzielone zostanie dofinansowanie na realizację Projektu w kwocie nie większej niż 11.372.974,67 zł, tj. 85 % wydatków kwalifikowanych. Resztę, tj. 15% kwoty wydatków kwalifikowanych Spółka pokrywa z własnych środków.

W 2011 r. Spółka poniosła wydatki kwalifikowane na promocję projektu, tj. koszty tablic informacyjnych, plakatów oraz ogłoszeń informacyjnych. Opisane wydatki dotyczące promocji projektu nie zwiększają wartości początkowej wytwarzanych w ramach inwestycji środków trwałych. Nie mają one bowiem bezpośredniego wpływu na wytworzenie środka trwałego. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w wydawanych przez Ministra Finansów interpretacjach np: stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 7 grudnia 2011 r., nr IPTPB3/423-227/11-2/KJ.

W związku z powyższym koszty te zostały w 2011 roku zaliczone do kosztów pośrednich uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia na podstawie otrzymanych faktur.

W związku z powyższym zostały zadane następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 27 listopada 2012 r.):

1. Czy wolne od podatku dochodowego jest uzyskanie przez Spółkę z Funduszu Spójności Unii Europejskiej (w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko) bezzwrotnej dotacji przeznaczonej na dofinansowanie inwestycji polegającej na przebudowie miejskiego systemu przesyłu i dystrybucji ciepła miasta...
2. Czy w sytuacji kiedy Spółka poniosła wydatki kwalifikowane w ramach powyższej umowy w 2011 r. (wydatki na promocję projektu) i zaliczyła je do kosztów uzyskania przychodów w 2011 r., a następnie zostały one w 2012 r. zrefundowane otrzymaną dotacją, Spółka winna dokonać korekty tych kosztów na bieżąco tj. w 2012 r. czy poprzez korektę podatku dochodowego za 2011 r....
   
   

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 2, natomiast w zakresie pytania nr 1 wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z faktem, że w ramach opisanego Programu Spółka uzyskuje dotację w postaci zwrotu kosztów poniesionych, ale i zatwierdzonych przez Instytucję Wdrażającą, sam fakt zwrotu nie jest zdarzeniem z góry pewnym, Spółka dokonuje zarachowania kosztów w momencie ich poniesienia, jako że na moment zarachowania stanowią one koszty finansowane ze środków własnych.

W momencie otrzymania dotacji, jako refundacji poniesionych kosztów, które na mocy art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, powstaje konieczność dokonania korekty w podatku dochodowym. Bezspornie bowiem zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52 i 53 lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873 z późn. zm.).

Zdaniem Spółki, ponieważ określone koszty zostały poniesione przez Spółkę w 2011 r., a dotację otrzymała w 2012 r., winna Ona dokonać korekty kosztów uprzednio zarachowanych w momencie otrzymania dofinansowania, nie zaś korygując podatek za okres wsteczny.

Spółka podnosi, iż nie jest pewna czy i kiedy otrzyma zwrot kosztów, albowiem od oceny Instytucji Wdrażającej zależą w istocie te fakty, stąd trudno karać podatnika poprzez konieczność zapłaty odsetek od kosztów poprzednio poniesionych i zarachowanych, a dopiero po czasie zrefundowanych.

Wnioskodawca podkreśla, że tożsame stanowisko prezentują ograny skarbowe m. in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 4 listopada 2010 r., sygn. IBPBI/2/423-1514/10/CzP oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 kwietnia 2010 r., sygn. IPPB5/423-49/10-9/AS przesądzając, iż w stosunku do wydatków objętych dofinansowaniem, zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym wcześniejszym niż rok, w którym Spółka faktycznie otrzymała kwotę dofinasowania, korekta (zmniejszenie) kosztów uzyskania przychodów nastąpi w roku podatkowym, w którym otrzymano dofinansowanie.

W uzupełnieniu Wnioskodawca dodał, iż do czasu otrzymania dotacji ma prawo zaliczać przejściowo do kosztów uzyskania przychodów wydatki kwalifikowane poniesione w ramach Projektu, tj. środki na promocję Projektu, a w miesiącu otrzymania dotacji ze środków Funduszu Spójności, stosownie do zapisów art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dokonać ich wyksięgowania z kosztów działalności gospodarczej i zaliczyć do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Dopiero bowiem z chwilą wpływu dotacji na rachunek bankowy w dniu 26 czerwca 2012 r. Spółka uzyskała infomację, iż poniesione wcześniej koszty podlegają zwrotowi.

Zdaniem Wnioskodawcy korekty kosztów sfinansowanych z dotacji, zaliczonych pierwotnie do kosztów uzyskania przychodów, dokonuje się jednorazowo w miesiącu otrzymania dotacji. Zatem, Spółka nie ma obowiązku korygowania deklaracji CIT-8 za okres sprzed daty otrzymania dofinansowania, tj. za rok 2011.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca na podstawie umowy zawartej dnia 12 września 2011 r. z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, otrzyma jako Beneficjent dofinansowanie Projektu w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007-2013 ze środków m.in. Funduszu Spójności.

W ramach umowy Spółka będzie otrzymywać sukcesywnie zwrot poniesionych wydatków (nakładów) inwestycyjnych, przy czym dotacja sfinansuje jedynie część wydatków, zwanych kwalifikowanymi na podstawie złożonych przez Spółkę i zatwierdzonych przez Instytucję Wdrażającą wniosków. Pozostałe wydatki Spółka samodzielnie sfinansuje ze środków własnych.

Od początku 2011 r. Spółka ponosiła wydatki na promocję Projektu, z czego koszty kwalifikowane stanowiły 85% kwoty wydatków. Tę kwotę w formie dotacji Spółka otrzymała w dniu 26 czerwca 2012 r., na podstawie wniosku o płatność złożonego w dniu 14 lutego 2012 r.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Wydatek może zostać uznany za koszt uzyskania przychodów, o ile pozostaje w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika i nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy, jako wydatek niestanowiący kosztów uzyskania przychodów.

Zatem, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

1. poniesiony wydatek musi mieć bezpośredni lub pośredni wpływ na powstanie przychodu, lub
2. poniesiony wydatek ma na celu zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
3. wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 16 ust. 1 ustawy.
   
   

Na mocy powołanej regulacji, podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu. Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której, pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo - skutkowy.

Zauważyć należy, iż czym innym jest kwalifikacja wydatków pod względem podatkowym, a czym innym na potrzeby Projektu.

Środki, które Wnioskodawca jako Beneficjent otrzymał z Funduszu Spójności tytułem dofinansowania projektu w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007-2013 są wolne od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z tym, poniesione w 2011 r. wydatki związane z promocją Projektu, które w 2012 r. zostały Spółce zrefundowane nie będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie bowiem z treścią art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52 i 53, lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.

Zaznaczyć przy tym należy, że zawarte w powołanym przepisie sformułowanie „bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów)" dotyczy także wydatków, które zostały najpierw przez podatnika poniesione, a dopiero później zrefundowane np. z dotacji (podobnie wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 1440/07, wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 10 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Go 457/09).

Zatem, po otrzymaniu dotacji Wnioskodawca jest zobowiązany do skorygowania - zmniejszenia - kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania - zwiększenia - dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania i podatku dochodowego (zaliczek za okresy rozliczeniowe), w których wykazał te koszty w wysokości zawyżonej.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają szczególnych zasad dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów. Należy zauważyć, iż otrzymanie refundacji nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu, a jedynie wpływa na wysokość kosztu bądź też całkowite wykluczenie wydatku z kosztów podatkowych.

Wobec powyższego korekty kosztów powinny odnosić się do tych okresów rozliczeniowych, w których koszty te były ujęte w rachunku podatkowym.

Reasumując, biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz treść powołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, iż korekty kosztów uzyskania przychodów z tytułu wydatków na promocję Projektu zaliczonych do kosztów 2011 r., należy dokonać w tych miesiącach (okresach) 2011 r., w których wykazano je w wysokości zawyżonej, co skutkuje również koniecznością dokonania korekty złożonego w urzędzie skarbowym zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) CIT-8 za 2011 rok.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, iż korekta kosztów uzyskania przychodów o kwotę wydatków na promocję Projektu winna nastąpić w miesiącu otrzymania dofinansowania należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę indywidualnych interpretacji podatkowych - wskazać należy, iż rozstrzygnięcia te nie są wiążące dla tut. Organu, ponieważ dotyczą konkretnych, indywidualnych spraw i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.