INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2012 r. (data wpływu 28 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych z tytułu otrzymanej zaliczki na poczet dotacji – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 04 czerwca 2012 r. (data wpływu 11.06.2012 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• skutków podatkowych z tytułu otrzymanej zaliczki na poczet dotacji,
• przychodu podatkowego z tytułu otrzymanej dotacji,
• kosztów uzyskania przychodów.
  
  

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest beneficjentem projektu nr … (Umowa o dofinansowanie nr …) w ramach działania 2.1. Kompleksowe przedsięwzięcia z zakresu gospodarki odpadami komunalnymi ze szczególnym uwzględnieniem odpadów niebezpiecznych priorytetu II Gospodarka odpadami i ochrona powierzchni ziemi Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007 – 2013.

Paragraf 2 pkt 2 wyżej cytowanej umowy definiuje pochodzenie środków: „2) płatności - należy przez to rozumieć kwotę wsparcia udzielanego Beneficjentowi ze środków publicznych pochodzących z budżetu środków europejskich, przeznaczoną na realizację Projektu w wysokości określonej w par. 6 umowy”.

Dofinansowanie jest udzielane w następujących formach:

• refundacji (zwrot poniesionych wydatków na środki trwałe i koszty funkcjonowania Zakładu i Jednostki Realizującej Projekt - JRP),
• zaliczki na przyszłe wydatki kwalifikowane będące przedmiotem umowy.
  
  

Dotychczasowe wnioski płatnicze zawierały dokumenty potwierdzające zakup majątku trwałego, opłacenia czynszów leasingowych oraz wydatki związane z działalnością JRP m.in. zestawienia list płac, świadczeń pracowniczych.

W piśmie uzupełniającym z dnia 04 czerwca 2012 r. doprecyzowano przedstawiony stan faktyczny wskazując, iż:

1. Spółka otrzymała zaliczkę na poczet wydatków kwalifikowanych z NFOŚiGW (środki unijne, w rozumieniu przepisu art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy z 15 lutego 1992 r. (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.)). Zaliczki nie udało się rozliczyć w ubiegłym roku (tj. 2011 r.) i została rozliczona i zatwierdzona (ostatecznie) przez NFOŚiGW 09 maja 2012 r. Zaliczkę przeznaczono na dofinansowanie zakupu środków trwałych oraz kosztów działalności Jednostki Realizującej Projekt w Spółce.
   Wpływ zaliczki na poczet dotacji, na przyszłe wydatki kwalifikowane, na rachunek beneficjenta, nastąpił w dniu 11 sierpnia 2011 r. w kwocie 293.583,53 zł. Do końca roku 2011 zaliczka została wydatkowana w kwocie 276.061,12 zł na: leasing samochodu wraz z przyczepą (kapitał), zakup kontenerów socjalnych i ładowarki teleskopowej (środek trwały), zakup usług niematerialnych (prawne, doradcze) i materiałów dotyczących JRP. Niewydatkowana kwota zaliczki na 31 grudnia 2011 r. to 17.522,41 zł.
2. Umowy leasingowe (przyczepa pow. 2t), (Renault Premium - samochód hakowiec z HDS) zawarte z XXX, spełniają warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dla umów leasingu operacyjnego.
   
   

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy zaliczka na poczet dotacji unijnej rodzi skutki podatkowe (np. w amortyzacji podatkowej) z dniem otrzymania (metoda kasowa), czy z dniem zatwierdzenia jako dotacji przez NFOŚiGW...
2. Czy dotacja unijna (refundacja, zaliczka) na koszty wcześniej zaliczone do podatkowych kosztów uzyskania przychodu (wydatki z wyjątkiem amortyzacji) dotyczących funkcjonowania JRP w ramach działania POIŚ stanowi przychód podatkowy w części nią objętej...
3. Czy czynsze zaliczone w poprzednich okresach rozliczeniowych do kosztów uzyskania przychodu, wynikające z umów leasingu operacyjnego będących przedmiotem dotacji (refundacji), stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...
   
   

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Wniosek Spółki w zakresie pytań nr 2 i 3 został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami wydanymi w dniu 21 czerwca 2012 r. nr ILPB4/423-113/12-5/DS oraz nr ILPB4/423-113/12-6/DS.

Treść pytań nr 1 i nr 3, jak również własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego uwzględnia sprostowanie dokonane przez Spółkę pismem z dnia 04 czerwca 2012 r. stanowiącym uzupełnienie do wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy, dofinansowanie w formie zaliczki rodzi skutki podatkowe z dniem zatwierdzenia przez NFOŚiGW, a nie kasowo (w momencie otrzymania kwoty zaliczki na rachunek bankowy Spółki).

Wnioskodawca uważa, że dofinansowanie do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych ujmowane jest w momencie zatwierdzenia. Rodzi to skutki w amortyzacji, która staje się niepodatkowa w części objętej dotacją.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest beneficjentem projektu w ramach działania 2.1. Kompleksowe przedsięwzięcia z zakresu gospodarki odpadami komunalnymi ze szczególnym uwzględnieniem odpadów niebezpiecznych priorytetu II Gospodarka odpadami i ochrona powierzchni ziemi Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007 – 2013. Dofinansowanie jest udzielane w formie refundacji oraz zaliczek na przyszłe wydatki kwalifikowane będące przedmiotem umowy. Spółka otrzymała zaliczkę na poczet wydatków kwalifikowanych z NFOŚiGW (środki unijne, w rozumieniu przepisu art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) w dniu 17.08.2011 r. Do końca roku 2011 zaliczka została wydatkowana w kwocie 276.061,12 zł na: leasing samochodu wraz z przyczepą (kapitał), zakup kontenerów socjalnych i ładowarki teleskopowej (środek trwały), zakup usług niematerialnych (prawne, doradcze) i materiałów dotyczących JRP. Niewydatkowana kwota zaliczki na 31 grudnia 2011 r. to 17.522,41 zł.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ww. ustawy).

Podatek dochodowy od osób prawnych posiada cechy podatku powszechnego. Innymi słowy, jest to podatek, który obejmuje swoim zakresem przedmiotowym wszelkie uzyskiwane w ciągu roku podatkowego przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bez względu na to, czy powstają w wyniku prowadzonej działalności gospodarczej, czy też jednorazowo.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera w swej konstrukcji definicji przychodu, precyzując, poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12, rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.

Zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „otrzymane” oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania czyli wpływu, bezpośrednio do majątku podatnika względnie na jego rachunek wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami; w obrocie bezgotówkowym będzie to dzień uznania rachunku bankowego podatnika jako rachunku wierzyciela. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie, którymi podatnik może rozporządzać jak właściciel.

W kontekście powyższego, stwierdzić należy, iż zaliczka na poczet dotacji unijnej otrzymana przez Wnioskodawcę stanowi Jego przychód podatkowy w dacie jej otrzymania, tj. wpływu na rachunek bankowy.

Spółka wskazała, iż do przedmiotowej zaliczki zastosowała zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Konsekwencją zwolnienia od podatku środków otrzymanych przez Wnioskodawcę z tytułu dotacji unijnej jest brak możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków sfinansowanych z tych środków.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

Jak stanowi art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W przedmiotowej sprawie, jako że Wnioskodawca otrzymał dofinansowanie ze środków unijnych m.in. na zakup środków trwałych, zastosowanie znajdzie wyłączenie uregulowane w art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a - 16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z przepisu tego wynika, że odpisy amortyzacyjne od tej części wartości początkowej środka trwałego, która sfinansowana została otrzymanym wsparciem finansowym, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności. Pozostała część niezwróconych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów poprzez dokonywane odpisy amortyzacyjne. Należy zwrócić uwagę, iż częściowe sfinansowanie zakupu (wytworzenia) środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych środkami w postaci zwrotu poniesionych wydatków pozostaje bez wypływu na ustaloną wartość początkową.

Powołany przepis znajduje zastosowanie również w sytuacji, gdy wydatki na zakup środka trwałego zostały najpierw przez podatnika poniesione (podatnik rozpoczął już dokonywanie odpisów amortyzacyjnych), a dopiero później zrefundowane np. z dotacji unijnej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie określa zasad dokonywania korekt kosztów podatkowych. Jednakże posługując się wykładnią literalną zacytowanej wyżej regulacji art. 16 ust. 1 pkt 48 ww. ustawy, stwierdzić należy, iż korekta kosztów uzyskania przychodów winna nastąpić wstecz.

Powyższe oznacza, iż po otrzymaniu środków pieniężnych pochodzących z dotacji podatnik jest zobowiązany do skorygowania - zmniejszenia - kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania - zwiększenia - podatku dochodowego (zaliczek za okresy rozliczeniowe), w których wykazał te koszty w wysokości zawyżonej.

Tym samym, w przypadku, gdy dotacja przeznaczona była na zakup środków trwałych, Wnioskodawca zobowiązany jest dokonać korekty odpisów amortyzacyjnych w tych miesiącach (okresach), w których wykazał je w wysokości zawyżonej.

Warto podkreślić, iż opisane wyżej zasady korygowania kosztów podatkowych wiążą się z powstaniem zaległości podatkowej i obowiązkiem zapłaty odsetek od zaległości.

Natomiast co do odpisów dokonywanych już po otrzymaniu dotacji, Spółka powinna każdorazowo zmniejszać koszty uzyskania przychodów o kwotę (część) dokonywanych odpisów amortyzacyjnych ustaloną w proporcji, w jakiej pozostaje kwota otrzymanego na te środki trwałe dofinansowania do wysokości wartości początkowej tych środków.

Reasumując, Spółka w miesiącu otrzymania zaliczki na poczet dotacji unijnej była zobowiązana do wstecznego skorygowania dokonanych w poszczególnych okresach podatkowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych sfinansowanych otrzymaną dotacją w takiej części, w jakiej pozostaje kwota wsparcia do wartości początkowej tych środków trwałych.

Końcowo należy wskazać, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności dotyczy to zastosowania zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.