P O S T A N O W I E N I E

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Proszowicach działając na podstawie art. 14a § 1 oraz § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1590) stwierdza, że stanowisko podatnika przedstawione we wniosku z dnia 18.06.2007 roku (data wpływu do Urzędu 25.06.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej:
zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przyszłych zysków z udziału podatnika w spółkach osobowych oraz przyszłych dywidend otrzymanych z udziału w spółce kapitałowej, przeniesionych w formie aportu do istniejącej spółki z o. o. za nie prawidłowe - w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

U Z A S A D N I E N I E

W dniu 25.06.2007 r. do Naczelnika tut. organu wpłynął wniosek podatnika – ............., o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie.

Z opisu stanu faktycznego w przedmiotowej sprawie wynika, że podatnik jest wspólnikiem w spółkach komandytowych, a w najbliższym czasie zostanie wspólnikiem następnych spółek osobowych oraz spółki posiadającej osobowość prawną. By oddzielić kwestie majątkowe od możliwości kontroli nad tymi spółkami, podatnik planuje przenieść w drodze aportu na istniejącą już spółkę z o. o. częściowo lub w całości prawa do zysków i dywidend, przyszłych i niepewnych.

Przedmiotem wniosku jest pytanie czy w przypadku przeniesienia na Spółkę z o. o. prawa do dywidendy w spółce mającej osobowość prawną oraz uprawnień do partycypacji w zysku spółek osobowych, podatnik będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w całości w przypadku przekazania całości prawa do dywidendy i zysku lub w części w sytuacji przekazania tylko części praw.

Podatnik stoi na stanowisku, że w przypadku wniesienia aportem do spółki z o. o. w całości prawa do przyszłych zysków osiągniętych w spółkach osobowych oraz prawa do dywidendy w spółce kapitałowej, będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, natomiast w przypadku wniesienia części zysków lub części dywidendy będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym tylko w części objętej aportem natomiast pozostały zysk osiągnięty ze spółek osobowych i uzyskana dywidenda ze spółki kapitałowej opodatkowane będą zgodnie z art. 8 ust. 1 i art. 17 ust. 1 pkt. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.).

Dokonując oceny stanu faktycznego i stanowiska wnioskodawcy przedstawionego we wniosku, w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego, tutejszy organ stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 wyżej powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1 a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach określonych w art. 30c tj. podatkiem liniowym. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe - niezależnie od wysokości czy rodzajów wkładów oraz stopnia zaangażowania poszczególnych wspólników w osiągnięcie zysku. Założenie takie nie obowiązuje jedynie wtedy gdy wspólnicy, w zawartej notarialnie umowy spółki stwierdzającej wysokość posiadanych udziałów, inaczej rozłożyli uprawnienia i powinności w tym zakresie, a więc ustalili inny stosunek udziału w zyskach. Umowa spółki osobowej nie może wyłączać wspólnika z udziału w zyskach , nawet za jego zgodą.

Ustawa o podatku dochodowym od osób nie przewiduje innej możliwości (sposobu) opodatkowania dochodów ze źródła o którym mowa powyżej, jak również nie zawiera żadnych zwolnień w przedmiotowym zakresie.

Z kolei zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt. 7 powyżej wskazanej ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt. 8 lit. a)-c). W świetle art. 17 ust. 1 pkt. 4 niniejszej ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:
a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego w spółdzielniach,
c) podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
d) wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b,

Pojęcie dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych zostało zdefiniowane w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z brzmieniem tego artykułu dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:
1) dochód z umorzenia udziałów (akcji),
2) dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji),
3) wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej,
4) dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej,
5) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
6) w przypadku połączenia lub podziału spółek – dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
7) w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa – ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo w art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objecie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Zatem jak wynika z powołanego wyżej art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podstawowym kryterium dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód faktycznie uzyskany, za który należy uważać dochód, którym podatnik (wspólnik) może sam rozporządzać, czyli dochód rzeczywiście mu wypłacony lub pozostawiony do dyspozycji. Tak więc zysk wypracowany w spółce kapitałowej, przeznaczony dla wspólników, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych jako dochód w momencie powstania uiszczanym przez podatnika, którym jest spółka oraz podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie wypłaty dywidendy uiszczanym przez spółkę jako płatnika.

Z kolei zgodnie z przepisami art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

W odniesieniu do kwestii przeniesienia „ w drodze aportu (wkładu niepieniężnego) na istniejącą już spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, dalej „Spółka z o. o.” częściowo lub w całości (w zależności od potrzeb) prawa do przyszłych zysków spółek osobowych” tutejszy organ informuje, co następuje. Kodeks spółek handlowych pozwala na wnoszenie do spółki wkładów zarówno pieniężnych jak i niepieniężnych (aportów), jednakże w przepisach prawa brak definicji tego ostatniego pojęcia. Wkłady niepieniężne są określane mianem aportu – art. 14 Kodeksu spółek handlowych wprowadza jedynie ograniczenia co do zakresu przedmiotu aportu. W myśl tego przepisu przedmiotem aportu nie mogą być:
- prawa niezbywalne,
- świadczenie pracy lub usług.

Zatem przedmiotem aportu mogą być tylko prawa zbywalne posiadające tzw. zdolność aportową, którą należy rozumieć jako zespół cech, które powinny być łącznie spełnione przez dane prawo, aby można je było uznać za przedmiot aportu. Tymi podstawowymi kryteriami, które decydują o uznaniu danego prawa za wkład niepieniężny są między innymi:
- możliwość określenia wartości majątkowej,
- możliwość wyceny w bilansie,
- zbywalność,
- przydatność i dostępność dla spółki,
- zdolność do wejścia do masy upadłościowej.

Biorąc pod uwagę powyższe wymogi przedmiotem aportu mogą być tylko takie prawa, które można wycenić, tj. przypisać im określoną wartość rzeczywistą. Wkład (aport) przede wszystkim nie może mieć charakteru abstrakcyjnego – musi istnieć możliwości jego wyceny, a co za tym idzie umieszczenie stosownego zapisu w bilansie spółki.

Określenie przez Pana we wniosku przedmiotu aportu jako „ przeniesienie na Spółkę z o. o. ekspektatywy praw do zysków i dywidend przyszłych i niepewnych” w ocenie tut. organu nie spełnia w.w przesłanek.

W świetle powyższego tut. Organ podatkowy postanowił jak w sentencji.

Zgodnie z postanowieniami art. 14a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielać pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. W myśl art. 14a § 4 cytowanej ustawy, udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego o której mowa w § 1 niniejszego artykułu, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.

W dacie wydania postanowienia nie toczyło się postanowienie podatkowe, kontrola skarbowa, postępowanie przed sądem administracyjnym.

Powyższa interpretacja:
Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę.
Stosownie do art. 14b § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej i może zostać zmieniona lub uchylona wyłącznie w drodze decyzji w trybie określonym w § 5.

Pouczenie:
Na powyższe postanowienie służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Proszowicach w terminie 7 dni od daty doręczenia niniejszego postanowienia.

Jednocześnie informuje się, że zgodnie z art. 222 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej zażalenie na postanowienie organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw postanowieniu, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem zażalenia oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie.