Na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) w związku art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 16.11.2006 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1590) - Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie - po rozpatrzeniu zażalenia Spółki z o.o. T. z siedzibą w S. z dnia 24.09.2007 r. na postanowienie Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z dnia 13.09.2007 r., znak: PUS.I/423/60/07 stanowiące pisemną interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zmienia ww. postanowienie w ten sposób, że uznaje za prawidłowe stanowisko Podatnika, wyrażone we wniosku z dnia 14.06.2007 r., w przedmiocie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z demontażem i ponownym montażem instalacji przeciwpożarowej.

Pismem z dnia 14.06.2007 r., złożonym w Podkarpackim Urzędzie Skarbowym w Rzeszowie w dniu 19.06.2007 r., T. Spółka z o.o. zwróciła się do Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie (art. 14a Ordynacji podatkowej). Z opisanego stanu faktycznego wynikało, że Spółka prowadzi działalność między innymi w zakresie handlu artykułami metalowymi oraz produkcji wyrobów metalowych. W ramach tej działalności, Spółka w 2007 r., sprzedała „Nabywcy” rury metalowe (które zakupiła w innej firmie) oraz wyroby własne, tj. łączniki rur stalowych. „Nabywca” wykorzystał zakupione od Spółki rury i łączniki do wykonania instalacji „p/poż.” w budynku przemysłowym swojego zleceniodawcy. Po wykonaniu instalacji „Nabywca” dokonał prób ciśnieniowych jej szczelności i stwierdził, że część zamontowanych rur jest nieszczelna, o czym powiadomił Spółkę oraz firmę, od której T. zakupiła rury. Ponieważ oddanie budynku przemysłowego do używania nie jest możliwe bez technicznego odbioru ww. instalacji (a termin odbioru zgodnie z umową przypadał za kilka dni, zaś za każdy dzień zwłoki przewidziane były wysokie kary) T. zleciła „Nabywcy” bezzwłoczne dokonanie demontażu wadliwej instalacji i powtórne jej wykonanie). Wnioskodawca został obciążony kosztami demontażu wadliwej instalacji i powtórnego jej wykonania („Nabywca” wystawił firmie T. Sp. z o.o. fakturę VAT). Spółka poniosła również inne (niezbędne „do demontażu i ponownego wykonania instalacji p/poż”) koszty, jak: koszty najmu sprzętu, transportu, zakupu farb i materiałów pomocniczych, zlecenia wykonania malowania oraz koszty wyrobów własnych, tj. łączników rur, bowiem zdemontowane łączniki nie nadawały się do powtórnego użycia z powodu trwałego połączenia z wadliwymi rurami. T. obciąży firmę, od której nabyła wadliwe rury kosztami, które w związku z demontażem i powtórnym montażem instalacji poniosła (demontaż, montaż, najem sprzętu, transport, farby, malowanie, łączniki do rur, materiały pomocnicze itp.).

W tak przedstawionym stanie faktycznym Spółka złożyła zapytanie: „czy poniesione w opisanej sytuacji koszty (demontaż, montaż najem sprzętu, transport, farby, malowanie, łączniki do rur, materiały pomocnicze itp.) stanowią koszt uzyskania przychodu?” Przedstawiając swoje stanowisko Spółka wskazała, iż w Jej ocenie poniesione koszty stanowią koszt uzyskania przychodu, jaki firma osiągnęła w związku z dokonanymi transakcjami sprzedaży rur i łączników dla „Nabywcy”, bowiem ryzyko poniesienia na tej transakcji straty, mieści się w ryzyku prowadzenia normalnej działalności gospodarczej. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, poniesione koszty nie mieszczą się w dyspozycji art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie, po dokonaniu oceny stanowiska zawartego w ww. wniosku, postanowieniem z dnia 13.09.2007 r. znak PUS.I/423/60/07 uznał za nieprawidłowe stanowisko Spółki w zakresie uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków na demontaż i ponowny montaż rur - według faktury Nabywcy, oraz za prawidłowe – w pozostałym zakresie.

Przywołując przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych oraz odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług, oraz posiłkując się słownikową definicją pojęcia „odszkodowanie” (z uwagi na brak definicji tego pojęcia w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), a ponadto powołując przepis art. 471 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym dłużnik jest zobowiązany do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (...), organ I instancji wywiódł, iż na podstawie zasady ogólnej dotyczącej kosztów uzyskania przychodów, wyrażonej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki Spółki na opłacenie faktury „Nabywcy” za demontaż i ponowny montaż instalacji, nie są związane z przychodami Spółki i nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Poniesione z kolei wydatki na najem sprzętu i transportu, zakup farb i materiałów pomocniczych, zlecenie malowania oraz koszt dostarczonych własnych wyrobów, jako związane z działalnością Spółki i nie wyczerpujące przesłanek zapisanych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić będą – zdaniem Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie - koszt uzyskania przychodów.

Spółka, nie zgadzając się z rozstrzygnięciem dokonanym ww. postanowieniem wniosła zażalenie, żądając uznania stanowiska podatnika, zawartego w złożonym wniosku z dnia 14.06.2007r., za poprawne w całości. Zaskarżonemu postanowieniu Spółka stawia zarzut dowolnej interpretacji przedstawionego stanu faktycznego, polegającej na założeniu, że część nierozerwalnych ze sobą kosztów, składających się na proces wymiany wadliwych rur na dobre, stanowi koszt uzyskania przychodu, zaś inna ich część takim kosztem nie jest. W ocenie Podatnika, niejasna jest również „podstawa prawna stanowiska Urzędu”, który w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia stwierdza, że wydatek dotyczący demontażu i ponownego montażu instalacji nie pozostaje w związku z osiągniętymi przez Spółkę przychodami („nie spełnia wskazań art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”). Spółka zarzuca przy tym, iż organ I instancji nie wskazuje merytorycznych przesłanek tego stanowiska. W ocenie Spółki, przytoczone w uzasadnieniu postanowienia przepisy „dotyczące odszkodowania” nie uzasadniają z kolei stanowiska w tym przedmiocie, bowiem brak jednoznacznego stwierdzenia, że koszt demontażu i ponownego montażu „Urząd uważa za rodzaj odszkodowania”.

Kolejnym zarzutem podniesionym w zażaleniu jest działanie organu podatkowego w sposób podważający zaufanie Podatnika „do Urzędu oraz przejrzystości i spójności przepisów podatkowych”. Urząd nie zajął bowiem żadnego stanowiska w kwestii możliwości odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług, zawartego w fakturach dokumentujących ww. koszty, w związku z czym, wiążące stało się stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę w zapytaniu, iż VAT naliczony „w całości podlega odliczeniu” (a więc również VAT „od faktur za wszystkie koszty wymiany wadliwych rur na dobre – jako VAT związany z kosztami uzyskania przychodu”). Wykluczenie z kolei kosztu demontażu i ponownego montażu instalacji z kosztów uzyskania przychodu i jednocześnie pozostawienie bez zmiany stanowiska podatnika w zakresie VAT wprowadza jawną sprzeczność z art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co Podatnika dezorientuje i wprowadza w błąd.

Uzasadniając wskazane powyżej zarzuty Spółka podnosi, że „Nabywca” dokonał demontażu i ponownego montażu instalacji, w tym malowania instalacji, na jej wyraźne zlecenie; inne koszty usług i materiałów dotyczące wymiany wadliwych rur na dobre, wynikały również ze zlecenia T. Wszystkie poniesione koszty miały na celu wymianę wadliwych rur – w odpowiedzi na reklamację złożoną przez „Nabywcę”. Jednocześnie Podatnik podkreślił, że „w reklamacji Nabywca w żadnym wypadku nie występował z żądaniem odszkodowania”. Wezwał natomiast T. do wymiany wadliwego towaru na dobry, pozostawiając „dowolność co do sposobu dokonania tej wymiany”.

W dalszej części zażalenia Podatnik wskazuje, iż ze względu na charakter i przeznaczenie rur, aby je wymienić, musiały być poniesione koszty demontażu, ponownego montażu, pracy sprzętu, transportu, farb, malowania łączników, itd. W ramach złożonej reklamacji T. podjęła szereg czynności, a mianowicie: zadbała o niezwłoczne dostarczenie dobrych rur przez Dostawcę na miejsce zdarzenia, zakupiła (dostarczyła) niezbędne materiały, zorganizowała sprzęt, transport, wysłała własnych pracowników do prac pomocniczych przy wymianie wadliwych rur na dobre. Podjęła również działania zmierzające do znalezienia firmy, która mogłaby powyższe rury wymienić. Jednakże brak doświadczenia w zlecaniu i nadzorze wykonywania rurociągów rodził obawy o jakość naprawy przez nieznanego wykonawcę. Dlatego też T. podjęła negocjacje z „Nabywcą” w sprawie zlecenia mu tej wymiany. „Nabywca” zgodził się wykonać tę usługę za wynegocjowaną cenę (zlecono również Nabywcy malowanie rur, ponieważ oddelegowani pracownicy nie radzili sobie z tymi pracami). W tej sytuacji, zdaniem Podatnika, nie ma żadnych merytorycznych i racjonalnych przesłanek do odmiennego potraktowania części kosztów, tj. nieuznania za koszt uzyskania przychodu demontażu wadliwych rur i ponownego montażu oraz uznania za taki koszt pozostałych wydatków – jako zgodnych z ogólną normą rozpoznawania kosztów zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, po przeanalizowaniu stanu faktycznego przedstawionego w sprawie oraz stanowiska Podatnika stwierdził, iż podniesione w zażaleniu okoliczności zasługują na uwzględnienie, a co za tym idzie, zachodzą przesłanki zmiany postanowienia Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z dnia 13.09.2007r., znak PUS.I/423/60/07.

Ustawową definicję kosztów uzyskania przychodów zawiera przepis art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.). Stosownie do postanowień powołanego powyżej artykułu, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Powyższe oznacza, że wydatki (odpisy), z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy, są kosztami uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z przychodami, zostały poniesione oraz zgodnie z prawem udokumentowane. Są to więc koszty zarówno bezpośrednio jak i pośrednio związane z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz koszty związane z funkcjonowaniem firmy. Oznacza to, że wśród wydatków podlegających zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów mogą znaleźć się również i te wydatki, które zostały poniesione na rzecz innych podmiotów, w konsekwencji naruszenia ich dóbr, w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą - z wyjątkiem tych, które Ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodów (np. w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług).

Do wydatków pozostających w związku przyczynowo – skutkowym z osiągniętymi lub planowanymi przychodami (zaliczanymi do kosztów uzyskania przychodów) należy niewątpliwie zaliczyć wydatki związane ze sprzedażą towarów (zarówno nabytych jak i wytworzonych we własnym zakresie) oraz świadczeniem usług. W ocenie organu odwoławczego, za wydatki związane ze sprzedażą towarów (zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w rachunku podatku dochodowego od osób prawnych) należy uznać również te wydatki, które zostały poniesione przez sprzedawcę w związku z jego odpowiedzialnością za wady fizyczne i prawne rzeczy sprzedanej (o ile takie wydatki nie zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 16 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Jak wynika z przedstawionego przez Podatnika stanu faktycznego, „Nabywca” - na zlecenie Spółki T. (sprzedawcy wadliwych rur) - dokonał demontażu wadliwej instalacji i jej ponownego montażu, co wiązało się z dodatkowymi kosztami, którymi obciążył Wnioskodawcę – wystawiając dla Spółki fakturę VAT (wynikająca z faktury należność nie stanowiła odszkodowania). Wskazany powyżej „sposób usunięcia szkody” - powstałej na skutek instalacji wadliwych rur – wynikał z konieczności podjęcia bezzwłocznych działań, w celu wyeliminowania dalszych wydatków, które obciążałyby „Nabywcę” (a w konsekwencji również sprzedawcę) w przypadku uchybienia terminowi odbioru instalacji przeciwpożarowej, a co za tym idzie, niedotrzymania terminu oddania budynku do używania. Z uwagi na powyższe Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie nie podziela stanowiska organu I instancji co do braku związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkiem Spółki „na opłacenie faktury Nabywcy za demontaż i ponowny montaż instalacji” a uzyskanymi przez Nią przychodami. Stwierdza bowiem, że ww. wydatek poniesiony został w następstwie prowadzenia przez Podatnika działalności gospodarczej (sprzedaży towarów), a więc w celu uzyskania przychodu i jako niewymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

Z kolei odnosząc się do braku odpowiedzi na zapytanie w zakresie podatku VAT (oznaczone we wniosku Podatnika jako nr 2 i 3) wskazać należy, że interpretacje w tym zakresie zostały wydane przez Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie postanowieniami z dnia 18.09.2007 r., znak PUS.II/443/53-1/2007/MB i znak PUS.II/443/53-2/2007/MB.

Stosownie do zapisu art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 16.11.2006 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1590) w sprawach zmiany lub uchylenia pisemnych interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnych sprawach wydanych przed dniem wejścia w życie ww. ustawy (tj. przed dniem 1.07.2007 r.) stosuje się przepisy ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1.07.2007 r., z tym że wygasają one z mocy prawa w razie zmiany przepisów, które były przedmiotem interpretacji.

Mając na uwadze powyższe oraz treść art. 14b § 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1.07.2007 r.), zgodnie z którym organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla postanowienie organu I instancji, o ile uzna, że zażalenie zasługuje na uwzględnienie – Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie orzekł jak w rozstrzygnięciu.