POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14 a § 4 w zw. z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. - Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie – biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny

postanawia

- uznać stanowisko Strony za prawidłowe.

UZASADNIENIE

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka zawarła w dniu 11 stycznia 2002 r. trójstronną umowę z udziałem Gminy oraz Spółki prawa belgijskiego (dalej: „umowa wspólników”). Powyższa umowa określała zasady współdziałania i wzajemne zobowiązania stron co do wykonania następujących działań:

a)Strony umowy wspólników zobowiązały się do zawiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością o kapitale zakładowym 50.000,00 zł, podzielonym na 50 udziałów po 1.000,00 zł każdy, zwanej dalej „Spółką celową”. Zgodnie z umową, w kapitale spółki celowej Gmina miała objąć odpowiednio 24 udziały, a Spółka prawa belgijskiego i/lub Podatnik miały objąć pozostałe 26 udziałów.

b)Kapitał Spółki celowej miał zostać podwyższony poprzez przeniesienie na spółkę wkładu niepieniężnego przez Gminę w postaci prawa własności gruntu działek położonych na terenie Warszawy. Wszystkie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki celowej miała objąć Gmina.

c)Spółka zobowiązała się dokonać rozbudowy Szkoły Podstawowej w Warszawie, a Spółka celowa miała dokonać rozbiórki budynku innej Szkoły Podstawowej, położonej w Warszawie, znajdującej się na terenie działki gruntowej będącej przedmiotem aportu wniesionego przez Gminę do Spółki celowej. Strony uzgodniły, że koszt rozbudowy Szkoły Podstawowej nie powinien przekroczyć 80% wartości gruntu wniesionego jako aport do Spółki celowej przez Gminę.

d)Spółka zobowiązała się do nabycia od Gminy udziałów w Spółce celowej o wartości odpowiadającej nakładom poniesionym przez nią na rozbudowę szkoły, przy czym zapłata za nabywane udziały zostałaby dokonana w drodze potrącenia z wartością nakładów poniesionych na rozbudowę Szkoły Podstawowej.

Spółka dokonała rozbudowy Szkoły Podstawowej i zgodnie z umową wspólników w dniu 15 listopada 2002 r. wystawiła fakturę VAT za wykonane prace. Faktura VAT wystawiona przez Spółkę została przyjęta w tym samym dniu przez Prezydenta miasta. Ponieważ ostatecznie Gmina odmówiła wykonania swych zobowiązań wynikających z umowy wspólników i nie dokonała zbycia udziałów posiadanych w kapitale Spółki celowej na rzecz Spółki, ta ostatnia nie mogła dokonać potrącenia z ceny nabycia udziałów wartości faktury za rozbudowę Szkoły Podstawowej. W związku z powyższym Spółka wszczęła przeciwko Gminie postępowanie przed sądem arbitrażowym celem wykonania postanowień umowy wspólników przez Gminę. Sąd Arbitrażowy orzekł, że art. 11 umowy wspólników, w myśl którego Spółka była zobowiązana do rozbudowy Szkoły Podstawowej jest nieważny, jako sprzeczny z bezwzględnie obowiązującymi przepisami ustawy o zamówieniach publicznych. W konsekwencji Sąd Arbitrażowy uznał, że nieważny jest także art. 12 umowy wspólników, na którym Spółka opierała swoje roszczenie wobec Gminy dotyczące przeniesienia własności udziałów w Spółce celowej i dokonania potrącenia z wartością nakładów poniesionych na rozbudowę Szkoły Podstawowej. Jednocześnie Arbitrzy przyznali Spółce prawo do roszczenia z tytułu bezpodstawnego wzbogacenia uzyskanego przez Gminę w związku z uzyskaną korzyścią majątkową w postaci rozbudowy Szkoły Podstawowej.

W dniu 23 marca 2006r. Spółka wystąpiła do Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z wnioskiem o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów podatkowych w związku z sytuacją zaistniałą wskutek orzeczenia Sądu Arbitrażowego. Spółka zwróciła się z zapytaniem, czy w świetle uznania wskutek wyroku Sądu Arbitrażowego postanowień umowy wspólników za nieważne, czynności dokonane przez Spółkę w ramach realizacji nieważnych postanowień umowy wspólników, podlegać będą opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Spółka uznała, że czynności te nie powinny zostać opodatkowane w rozliczeniu za rok 2002, należy więc skorygować wstecznie przychód z tego tytułu wykazany przez Spółkę oraz odpowiednio skorygować koszty poniesione w związku z realizacją przychodu. Zdaniem Spółki przychód dla Spółki pojawiłby się dopiero w momencie otrzymania przez Spółkę kwoty bezpodstawnego wzbogacenia przysługującej jej od Gminy (przychód rozliczony kasowo) i z tą chwilą Spółka mogłaby zaliczyć koszty poniesione w związku z rozbudową Szkoły Podstawowej do kosztów uzyskania przychodu.

Postanowieniem z dnia 21 czerwca 2006 r. (sygn. pisma 1472/ROP1/423-97-192/06/AJ) Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie uznał stanowisko Spółki w zakresie obowiązku korekty przychodów i kosztów uzyskania przychodu wykazanych w zeznaniu CIT-8 za rok 2002 za nieprawidłowe. W uzasadnieniu do postanowienia organ podatkowy stwierdził, że w sytuacji opisanej przez podatnika zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowiący, że za przychody związane z działalnością gospodarczą osiągnięte w roku podatkowym uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. Za dzień powstania takich przychodów uważa się dzień wystawienia faktury, nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym wykonano usługę, wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe, częściowo wykonano usługę lub otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia w pozostałych przypadkach. Organ podatkowy stwierdził, iż w opisanej sytuacji podatnik, po zrealizowaniu rozbudowy Szkoły Podstawowej, wystawił fakturę i z tą datą osiągnął przychód należny. Co do kosztów uzyskania przychodu, organ uznał, że moment zaliczenia poniesionych wydatków określa przepis art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wobec powyższego organ podatkowy stwierdził, że Spółka mogła i powinna zaliczyć poniesione koszty do kosztów uzyskania przychodu w roku 2002, skoro w tymże roku uzyskała przychód podlegający opodatkowaniu, a koszty pozostają w związku z tym przychodem.

W konsekwencji organ podatkowy stwierdził, że w sprawie nie ma znaczenia fakt stwierdzenia przez sąd arbitrażowy nieważności postanowień umowy wspólników, a więc w konsekwencji nieważności porozumienia zawartego pomiędzy Gminą a Spółką w zakresie dotyczącym rozbudowy Szkoły Podstawowej przez Spółkę i sposobu rozliczeń z tego tytułu pomiędzy zainteresowanymi stronami. Przedmiotem zapytania skierowanego przez Spółkę do organu podatkowego nie była natomiast kwestia ewentualnej kwalifikacji podatkowej przychodu, jaki Spółka uzyska z tytułu bezpodstawnego wzbogacenia, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kwestia ta nie była również przedmiotem odpowiedzi ze strony organu podatkowego w postanowieniu z dnia 21 czerwca 2006 r. Spółka jednocześnie zwraca uwagę na okoliczność, że w złożonym wniosku o interpretację, została zawarta informacja, że sąd arbitrażowy przyjął, iż Spółka ma prawo do zwrotu od Miasta poniesionych wydatków tytułem bezpodstawnego wzbogacenia, a organ podatkowy, dokonując oceny złożonego zapytania i stanowiska Strony, nie stwierdził, że otrzymana przez Spółkę powyższa kwota stanowić będzie odrębny przychód podlegający opodatkowaniu. Sąd Arbitrażowy w wyroku ograniczył się do stwierdzenia, że umowa wspólników dotknięta jest sankcją nieważności i że Spółce przysługuje w stosunku do miasta stołecznego Warszawy jedynie roszczenie z tytułu bezpodstawnego wzbogacenia. Ponieważ jednak rozstrzygnięcie tej sprawy nie było objęte wnioskiem o arbitraż, Sąd Arbitrażowy uznał, że nie jest uprawniony do rozstrzygnięcia tego zagadnienia. Wobec powyższego, wnioskiem z dnia 30 marca 2006 r., Spółka wystąpiła z kolejnym wnioskiem o arbitraż, domagając się zasądzenia od miasta kwoty nienależnego świadczenia w wysokości 24.984.497,00 zł z tytułu dokonanej rozbudowy Szkoły Podstawowej. Już po złożeniu wniosku o arbitraż, w miesiącu kwietniu 2006 r. Miasto uznało roszczenie Spółki do kwoty 7.553.840,00 zł i taką kwotę przelało na konto Spółki. Co do rozstrzygnięcia w pozostałym zakresie dalej toczy się spór pomiędzy stronami.

W związku z przedstawionym powyżej stanem faktycznym, Spółka wystąpiła o wydanie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w następujących kwestiach:

1)Czy łączna kwota nienależnego świadczenia z tytułu bezpodstawnego wzbogacenia, która będzie przysługiwać Spółce od miasta stanowić będzie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w całości, czy też tylko w części stanowiącej nadwyżkę ponad kwotę przychodu zadeklarowanego przez Spółkę w roku 2002 rok w wysokości wynikającej z faktury VAT wystawionej w dniu 15 listopada 2002 r. na rzecz Gminy;

2)Jaki jest moment uznania za przychód kwoty nienależnego świadczenia z tytułu bezpodstawnego wzbogacenia.

W niniejszym przypadku organ podatkowy, w postanowieniu z dnia 21 czerwca 2006 r., stwierdził, że przychód podatkowy dla Spółki z tytułu rozbudowy Szkoły Podstawowej powstał z chwilą wystawienia faktury VAT na rzecz Gminy - w myśl art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie ma przy tym znaczenia, że Spółka faktycznie tego przychodu nie otrzymała. Przychód ten jednocześnie, zdaniem organu podatkowego, nie podlega skorygowaniu również w przypadku, gdyby czynność prawna, która skutkowała uzyskaniem przychodu, okazała się nieważna. Zdaniem Spółki oznacza to, że wszelkie sumy otrzymane od Miasta, w związku z dochodzeniem zapłaty i na poczet tej zapłaty za wykonane na rzecz Miasta świadczenie polegające na rozbudowie Szkoły Podstawowej należy rozliczyć na poczet przychodu zadeklarowanego jako przychód należny w 2002 roku. Wszelkie kwoty otrzymane od Miasta stanowić będą w tym przypadku zapłatę za świadczenie udokumentowane fakturą VAT wystawioną w dniu 15 listopada 2002 r. przez Spółkę na rzecz Gminy. Taka reguła powinna obowiązywać niezależnie od ostatecznego tytułu prawnego do zapłaty, jeżeli otrzymana zapłata będzie wiązała się z dochodzonym roszczeniem powstałym w związku z rozbudową szkoły. Przyjęcie poglądu przeciwnego oznaczałoby, zdaniem Spółki, że przychód podatnika będzie podlegał dwa razy opodatkowaniu, najpierw jako przychód należny w 2002 roku, a potem jako przychód faktycznie otrzymany.

Jednocześnie Spółka konsekwentnie stoi na stanowisku, że wszelka nadwyżka kwot uzyskanych od Miasta w związku z rozliczeniem świadczenia w postaci rozbudowy Szkoły Podstawowej ponad kwotę przychodu wynikającego z faktury VAT z dnia 15 listopada 2002 r. powinna stanowić przychód Spółki podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych. W kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego, Spółka stoi na stanowisku, że obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych powstanie w dniu faktycznego otrzymania lub postawienia do dyspozycji Spółki kwoty nienależnego świadczenia z tytułu bezpodstawnego wzbogacenia.

W ocenie Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego przedstawiona przez Stronę argumentacja jest prawidłowa.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym różnice kursowe. Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 3 powołanej ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Przychód związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, o którym mowa powyżej, powstaje – stosownie do postanowień art. 12 ust. 3a, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż w dniu:

1)wystawienia faktury albo

2)uregulowania należności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają definicji „przychodu”, jednak z analizy przytoczonych powyżej przepisów wynika, że przychodem dla celów podatkowych są wszelkiego rodzaju przysporzenia majątkowe o trwałym charakterze, w wyniku których dochodzi do zwiększenia aktywów podatnika. Co do zasady przychód dla celów podatkowych powstaje w dacie jego faktycznego otrzymania, a więc na zasadzie kasowej. Wyjątek od tej zasady stanowią przychody związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, które dla celów podatku dochodowego rozpoznawane są na zasadzie memoriałowej. Bez znaczenia w przypadku tego rodzaju przychodów (określonych w art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) pozostaje fakt, czy podatnik faktycznie otrzymał ten przychód, czy też nie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2002 roku Spółka rozpoznała przychód związany z zawartą w tym roku umową i udokumentowany fakturą VAT wystawioną również w 2002 roku. Zgodnie z wyrokiem Sądu Arbitrażowego, postanowienia umowy stanowiącej podstawę wystawienia przedmiotowej faktury zostały uznane za sprzeczne z bezwzględnie obowiązującymi normami prawa. Jednakże, mając na uwadze treść postanowienia Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 21 czerwca 2006 r. (sygn. pisma 1472/ROP1/423-97-192/06/AJ), Spółka nie dokonała korekty przychodów 2002 roku o wartości wynikające z w/w faktury.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy zatem, że kwoty otrzymywane przez Spółkę od miasta, do wysokości wynikającej z faktury wystawionej przez Spółkę na rzecz Gminy, nie generują przychodu podatkowego po stronie Spółki w dacie ich faktycznego otrzymania. Stanowią one należności faktycznie otrzymane, które na mocy art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako przychody należne (lecz jeszcze nieotrzymane) zostały zaliczone do przychodów osiągniętych przez Spółkę w 2002 roku (na podstawie faktury wystawionej w dniu 15 listopada 2002 r.).

Zasada ta, jak wspomniano powyżej, ma jednak zastosowanie jedynie do należności głównej wynikającej z wystawionej przez Spółkę faktury. Wszelkie kwoty otrzymane przez Spółkę od miasta, jako zwrot bezpodstawnego wzbogacenia się, ponad kwotę wynikającą z tej faktury, jak również ewentualne należności odsetkowe, Spółka winna rozpoznać jako przychód na zasadzie kasowej, a więc w dacie ich faktycznego otrzymania. Jak wynika bowiem z treści cytowanego powyżej art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody – co do zasady – powstają w dacie ich faktycznego otrzymania. Przysługującego Spółce roszczenia z tytułu bezpodstawnego wzbogacenia się miasta ponad kwotę wynikającą z faktury VAT wystawionej na rzecz Miasta nie można bowiem uznać za przychód związany z działalnością gospodarczą. Tego rodzaju działania nie są celem prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Ponadto, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów). A contrario przychód podatkowy stanowią otrzymane odsetki od należności.

Reasumując, w ocenie Naczelnika tut. Urzędu, brak jest podstaw do uwzględnienia w rachunku podatkowym na zasadzie kasowej kwot otrzymanych przez Spółkę od miasta do wysokości wynikającej z faktury wystawionej przez Spółkę w dniu 15 listopada 2002r. Kwota wynikająca z przedmiotowej faktury została już bowiem opodatkowana w dacie wystawienia tej faktury, a wpłaty dokonywane przez miasto po dacie jej wystawienia stanowią zapłatę za tę fakturę. Jednocześnie przychodem podatkowym w dacie faktycznego otrzymania będą wszelkie wpłaty dokonane na rzecz Spółki przez miasto, przekraczające wartość, na jaką opiewa w/w faktura. Do tego rodzaju przychodów zastosowanie znajdzie zasada określona w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kwoty te należy bowiem uznać za przysporzenie majątkowe o trwałym charakterze, w wyniku którego dochodzi do zwiększania majątku podatnika.

Mając powyższe na uwadze, postanowiono jak na wstępie. Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.

Pouczenie

Niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla Strony i jest wiążąca dla organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej właściwych dla Strony – do czasu jej zmiany lub uchylenia (art. 14 b § 1 i 2 Ordynacji podatkowej). Na niniejsze postanowienie służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, za pośrednictwem Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego w terminie 7 dni od dnia jego doręczenia (art. 14 a § 4 w związku z art. 236 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej).