P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Strony z dnia 27.06.2007r. (data wpływu do tut. Urzędu 28.06.2007r.), o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tj.:1.czy sposób ustalania przez Spółkę wysokości kosztów zakupu usług w walutach obcych oraz związanych z tymi kosztami różnic kursowych jest prawidłowy,2.czy sposób ustalania przez Spółkę wysokości kosztów delegacji zagranicznych oraz związanych z tymi kosztami różnic kursowych jest prawidłowy,3.czy sposób przyjęty przez Spółkę dla ustalenia różnic kursowych od udzielonych pożyczek jest prawidłowy, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie #8722; biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny

postanawia:

uznać stanowisko Strony za prawidłowe.

UZASADNIENIE

Z przedstawionego przez Stronę stanu faktycznego wynika, że na podstawie art. 9b ustawy o pdop, Spółka podjęła decyzję o rozliczaniu od l stycznia 2007 r. różnic kursowych dla celów podatkowych na podstawie przepisów ustawy o pdop.
W przypadku nabycia usług z zagranicy, faktury dokumentujące poniesienie kosztu z tego tytułu Spółka przelicza wg średniego kursu NBP z dnia wystawienia faktury. Przeliczenie to dokonywane jest jednak wyłącznie dla celów ustalenia wysokości poniesionego kosztu dla celów rachunkowych.Do ustalenia wysokości kosztu dla celów podatku dochodowego Spółka uwzględnia średni kurs NBP z dnia poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Z kolei za dzień poniesienia kosztu Spółka traktuje dzień, na który dany wydatek został ujęty w księgach rachunkowych. Różnica pomiędzy wyceną kosztu na podstawie średniego kursu NBP z dnia poprzedzającego dzień ujęcia w księgach rachunkowych (wartość dla celów podatkowych) a wysokością kosztu ustaloną na podstawie średniego kursu NBP z dnia przeprowadzenia operacji gospodarczej (wartość dla celów rachunkowych) jest wyłączana z kalkulacji podatku dochodowego.W momencie dokonania zapłaty przez Spółkę faktur zakupu usług z zagranicy, Spółka bierze pod uwagę faktycznie zastosowany przez bank kurs sprzedaży walut z dnia zapłaty. Spółka nie posiada bowiem własnego rachunku dewizowego. Dlatego też, w celu zapłaty faktur za nabyte usługi od podmiotu zagranicznego, Spółka nabywa niezbędną ilość waluty w banku. Różnice kursowe ustalone pomiędzy wartością kosztu dla celów podatkowych (t.j. z uwzględnieniem średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu) a jego realną wartością z dnia zapłaty (tj. wg faktycznie zastosowanego przez bank kursu sprzedaży waluty) brane są pod uwagę przy rozliczeniu podatkowym Spółki.W przypadku delegacji zagranicznych Spółka najczęściej wypłaca pracownikom zaliczki na poczet delegacji. Wycena zaliczki następuje wg kursu sprzedaży waluty faktycznie zastosowanego przez bank, w którym Spółka nabywa odpowiednią ilość waluty obcej.
W momencie rozliczenia kosztów delegacji przez pracownika wartość przysługujących mu diet oraz zwrotu kosztów podróży, przeliczana jest wg średniego kursu NBP z dnia rozliczenia podróży służbowej. Wartość ta brana jest pod uwagę wyłącznie dla celów rachunkowych. Dla celów podatkowych rozliczenie kosztów podróży służbowej dokonywane jest wg średniego kursu NBP z dnia poprzedzającego dzień rozliczenia podróży i ujęcia ich w księgach rachunkowych. Różnica pomiędzy wyceną kosztu na podstawie średniego kursu NBP z dnia poprzedzającego dzień ujęcia w księgach rachunkowych (wartość dla celów podatkowych) a wysokością kosztu ustaloną na podstawie średniego kursu NBP z dnia rozliczenia (wartość dla celów rachunkowych) jest wyłączana z kalkulacji podatku dochodowego.Jednocześnie różnica kursowa ustalona na podstawie wysokości kosztów ustalonych wg średniego kursu NBP z dnia poprzedzającego dzień rozliczenia delegacji a wartością wypłaconej zaliczki brana jest pod uwagę przy rozliczeniu podatkowym Spółki. W ten sposób ostateczna wysokość kosztów uzyskania przychodu z tego tytułu określana jest z uwzględnieniem wysokości faktycznie zastosowanego kursu sprzedaży banku.W przypadku gdy kwota rozliczenia podróży służbowej przekracza wypłaconą wcześniej zaliczkę, Spółka zobowiązana jest dokonać zwrotu (dopłaty) pracownikowi dodatkowej ilości waluty obcej. Wówczas Spółka nabywa przedmiotową walutę w banku. W odniesieniu do dodatkowej kwoty zwrotu kosztów Spółka ustala wysokość różnic kursowych dla celów podatkowych na podstawie średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień rozliczenia delegacji oraz faktycznie zastosowanego przez bank kursu sprzedaży walut, przeznaczonych do zwrotupracownikowi. Tylko tak ustalone dodatkowe różnice kursowe brane są pod uwagę przy rozliczeniu podatkowym Spółki.
Jeżeli pracownik dla rozliczenia kosztów podróży przedstawia wyciąg z własnej karty kredytowej, zwrot kosztów podróży służbowej dokonywany jest na rachunek bankowy pracownika w złotych polskich wg wartości wynikającej z przedmiotowego wyciągu. Wówczas w odniesieniu do dodatkowej kwoty zwrotu kosztów Spółka ustala wysokość różnic kursowych na podstawie średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień rozliczenia delegacji oraz wysokości kosztu wynikającego z wyciągu pracownika. Koszt wynikający z wyciągu pracownika odzwierciadla bowiem kurs wymiany walut faktycznie zastosowany dla rozliczenia przedmiotowej operacji. Tylko tak ustalone dodatkowe różnice kursowe brane są pod uwagę przy rozliczeniu podatkowym Spółki
W zakresie rozliczenia kosztów zagranicznych podróży służbowych pracownika, mogą wystąpić sytuacje, gdy pracownik zażąda zwrotu poniesionych kosztów w złotych polskich. Wówczas Spółka przelicza wysokość kosztów do zwrotu wg średniego kursu NBP z dnia rozliczenia podróży służbowej. Wówczas dodatkowa kwota zwrotu kosztów (niezależnie od kwoty pokrytej wcześniej wypłaconą zaliczką) zaliczana jest do kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z wartością wynikająca z przeliczenia wg średniego kursu NBP z dnia rozliczenia delegacji zagranicznej.Spółka udzieliła również podmiotom zagranicznym pożyczek w walucie obcej. Wycena udzielonej pożyczki została dokonana wg faktycznego kursu sprzedaży zastosowanego przez bank, w którym zakupiono odpowiednią ilość waluty.
Na dzień bilansowy Spółka wycenia wartość udzielonej pożyczki wg średniego kursu NBP z dnia wyceny. Powstała z tego tytułu różnica kursowa nie jest traktowana jako różnica kursowa dla celów podatkowych. W odniesieniu do następnego okresu sprawozdawczego, Spółka wyksięgowuje różnice kursowe z poprzedniej wyceny. Operacja taka również nie wywołuje skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych.Dopiero faktyczny zwrot całości lub części pożyczki skutkować będzie powstaniem różnic kursowych dla celów podatkowych. Różnice kursowe zostaną w tym przypadku ustalone pomiędzy wartością pożyczki z dnia jej udzielenia, uwzględniającą faktycznie zastosowany kurs sprzedaży banku z tego dnia, a wartością z dnia jej zwrotu, określoną na podstawie faktycznie zastosowanego przez bank kursu kupna (jeżeli otrzymana waluta zostanie odsprzedana bankowi). Tak ustalone różnice kursowe rozliczone zostaną przez Spółkę dla celów podatkowych.

STANOWISKO SPÓŁKI
1. Koszty usług nabywanych z zagranicy.
W ocenie Spółki, przyjęty od l stycznia 2007 r. system ustalania wysokości kosztów zakupu usług w walutach obcych oraz związanych z tymi kosztami różnic kursowych dla celów podatkowych jest prawidłowy.Oznacza to, że w przypadku otrzymanej faktury zakupu usług, np. z datą wystawienia 30 kwietnia 2007r., Spółka prawidłowo wycenia ją dla celów rachunkowych wg średniego kursu NBP z tego dnia. Mając jednak na uwadze, że faktura taka została ujęta w księgach spółki, np. z dniem 10 maja 2007 r., dla celów podatkowych koszt z tego tytułu zostanie wyceniony na podstawie średniego kursu NBP z 9 maja 2007r. Różnica pomiędzy wyceną kosztu na podstawie średniego kursu NBP z 30 kwietnia 2007 r. a wyceną wg kursu średniego NBP z 9 maja 2007 r. nie powinna być uwzględniana przez Spółkę w kalkulacji podatku dochodowego.W przypadku zapłaty wskazanej faktury, np. 11 czerwca 2007 r., dla wyliczenia różnic kursowych dla celów podatkowych Spółka przyjmie kurs sprzedaży walut z tego dnia, faktycznie zastosowany przez bank, z którego usług korzysta Spółka.
Powyższe zasady ustalania wysokości kosztów uzyskania przychodu poniesionych w walucie obcej wynikają bezpośrednio z treści art. 15 ust. l ustawy o podp. Zgodnie z nim koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote wg kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Z kolei na podstawie art. 15 ust. 4e za dzień poniesienia kosztu uznaje się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku). Tylko w powyższy sposób ustalony wydatek może być uznany jako koszt uzyskania przychodu. Dlatego też, różnica pomiędzy wartością wydatku ustaloną na podstawie art. 15 ust. l ustawy o pdop a wartością określoną wg średniego kursu NBP z dnia przeprowadzenia operacji gospodarczej stosownie do art. 30 ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości; Dz. U. Nr 121 z 1994 r. póz. 591 ze zm.), powinna być wyłączana z kalkulacji podatku dochodowego.W przypadku kosztów poniesionych w walutach obcych zasady ustalania różnic kursowych dla celów podatkowych określone zostały odpowiednio w art. 15a ust. 2 pkt 2 i art. 15a ust. 3 pkt 2 ustawy o pdop. Dodatnia lub ujemna różnica powinna zostać określona pomiędzy wartością kosztu po przeliczeniu na złote wg kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu oraz wg faktycznie zastosowanego kursu sprzedaży banku z dnia jego zapłaty. Tak ustalona różnica powinna być rozliczona dla celów podatkowych.2. Koszty związane z delegacjami zagranicznymi.Spółka stoi na stanowisku, iż stosowany przez nią system ustalania różnic kursowych w odniesieniu do kosztów delegacji zagranicznych jest prawidłowy.
Oznacza to, że w przypadku delegacji zagranicznej trwającej od 8 do 11 maja 2007 r., koszty delegacji, które zostały rozliczone przez pracownika i ujęte w księgach np. 5 czerwca 2007 r. Spółka powinna przeliczyć w walutach obcych wg średniego kursu NBP z 4 czerwca 2007 r. (jako ostatniego dnia roboczego z dnia poniesienia kosztu). W przypadku pobrania przez pracownika Spółki zaliczki na poczet delegacji zagranicznej, np. 7 maja 2007 r., wartość zaliczki zostanie ustalona wg faktycznego kursu sprzedaży banku z tego dnia. Porównane wartości wypłaconej zaliczki z wysokością kosztów delegacji ustalonej na podstawie średniego kursu NBP z 4 czerwca 2007 r. stanowić będą dla Spółki różnice kursowe dla celów podatkowych.Uwzględniając bowiem treść art. 15 ust. l i ust. 4e ustawy o podp, Spółka prawidłowo zalicza do kosztów uzyskania przychodu wydatki związane z rozliczeniem zagranicznej podróży służbowej wycenione wg średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień rozliczenia. Konsekwentnie, w przypadku rozliczenia kosztów podróży z kwotą uprzednio wypłaconej zaliczki, Spółka prawidłowo ustala różnice kursowe na podstawie wysokości kosztów ustalonych wg średniego kursu NBP z tego dnia a wartością wypłaconej zaliczki. W ten sposób ostateczna wysokość kosztów uzyskania przychodu z tytułu zagranicznej podróży służbowej określana jest z uwzględnieniem wysokości faktycznie zastosowanego kursu sprzedaży banku.Poprawności przyjętego przez Spółkę systemu ustalania kosztów zagranicznych podróży służbowych pracowników nie zmienia sposób rozliczenia zwrotu (dopłaty) pracownikowi dodatkowej ilość waluty obcej (np. 5 czerwca 2007 r.). Zdaniem Spółki, w odniesieniu do dodatkowej kwoty zwrotu kosztów konieczne jest ustalenie różnic kursowych na podstawie średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień rozliczenia delegacji oraz faktycznie zastosowanym przez bank kursie sprzedaży walut, zakupionych w celu ich zwrócenia pracownikowi. Oznacza to, iż w takim przypadku różnice kursowe ustalone byłyby na podstawie wysokości kosztu ustalonego wg średniego kursu NBP z dnia 4 czerwca 2007 r. oraz odpowiednio wg wartości zaliczki wynikającej z kursu banku z 7 maja 2007 r. i kwoty dopłaty ustalonej na podstawie kursu sprzedaży banku z 5 czerwca 2007 r. Tylko w ten sposób możliwe jest zapewnienie ustalenia ostatecznej wysokości kosztów uzyskania przychodu z uwzględnieniem faktycznie zastosowanego kursu sprzedaży banku z dnia wypłaty zaliczki oraz zakupu dodatkowej ilości waluty, przeznaczonej na zwrot kosztów podróży zagranicznej pracownika.

W ocenie Spółki, za prawidłowy należy również uznać sposób rozliczenia kosztów podróży służbowej poprzez zwrot części wydatków w złotych polskich na podstawie przedstawionego przez pracownika wyciągu z jego karty kredytowej (zwrot części wydatków nastąpiłby np. 5 czerwca 2007r.). Jedynym prawidłowym sposobem ustalenia wysokości różnic kursowych jest ich kalkulacja na podstawie średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień rozliczenia delegacji oraz wysokości kosztu wynikającego z wyciągu pracownika. Koszt wynikający z wyciągu pracownika odzwierciadla bowiem kurs wymiany walut faktycznie zastosowany dla rozliczenia przedmiotowej operacji. Wynika to bezpośrednio z art. 15a ustawy o pdop określającego zasady określania różnic kursowych dla celów podatkowych. W ten sposób bowiem określona zostaje ostateczna, faktyczna wysokość kosztów uzyskania przychodu Spółki z tytułu zagranicznych podróży służbowych. Oznacza to, iż w takim przypadku różnice kursowe ustalone byłyby na podstawie wysokości kosztu ustalonego wg średniego kursu NBP z dnia 4 czerwca 2007r. oraz odpowiednio wg wartości zaliczki wynikającej z kursu banku z 7 maja 2007 r. i kwoty dopłaty przekazanej pracownikowi w dniu 5 czerwca 2007r.Jeżeli pracownik wystąpi z żądaniem zwrotu poniesionych w trakcie zagranicznej podróży służbowej kosztów w złotych polskich (np. w dniu 5 czerwca 2007 r.), Spółka uznaje za prawidłowe przeliczanie wysokości kosztów do zwrotu wg średniego kursu NBP z dnia rozliczenia podróży służbowej. Oznacza to, iż w takim przypadku różnice kursowe ustalone byłyby na podstawie wysokości kosztu ustalonego wg średniego kursu NBP z dnia 4 czerwca 2007 r. oraz odpowiednio wg wartości zaliczki wynikającej z kursu banku z 7 maja 2007 r. i kwoty dopłaty przekazanej pracownikowi w dniu 5 czerwca 2007r. W ten sposób bowiem ustalona zostałaby ostateczna faktyczna wysokość kosztów uzyskania przychodu Spółki z tytułu zagranicznych podróży służbowych.3. Różnice kursowe od udzielonej pożyczki.Zdaniem Spółki, przyjęty system ustalania różnic kursowych dla celów podatkowych dla pożyczek udzielonych w walutach obcych jest także prawidłowy.Oznacza to, iż w przypadku udzielenia pożyczki i nabycia od banku waluty stanowiącej jej przedmiot, np. 7 maja 2007r., Spółka powinna wycenić pożyczkę wg faktycznie zastosowanego przez bank w tym dniu kursu sprzedaży waluty. Zakładając, że spłata przez pożyczkobiorcę pożyczki nastąpiłaby, np. 7 maja 2008 r., wycena zwróconej kwoty pożyczki powinna nastąpić po kursie kupna banku, jaki w tym dniu zostałby zastosowany przy odsprzedaży tej waluty do banku.Zgodnie bowiem z treścią art. 15a ust. 2 pkt 4 albo art. 15a ust. 3 pkt 4 ustawy o pdop, dodatnie lub ujemne różnice kursowe w odniesieniu do udzielonej pożyczki w walucie obcej ustalane są na podstawie wartości pożyczki w dniu jej udzielenia oraz wartości tej pożyczki z dnia jej zwrotu, z uwzględnieniem faktycznie zastosowanych kursów waluty z tych dni. Tylko tak ustalona różnica kursowa byłaby uwzględniana dla celów podatkowych (pod warunkiem, że Spółka w następnych latach podatkowych nie dokona wyboru metody rozliczania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości).Na podstawie powołanych przepisów art. 15a ust. 2 pkt 4 albo art. 15a ust. 3 pkt 4 ustawy o pdop należy uznać, że różnice powstałe w dniu wyceny bilansowej pożyczki nie będą stanowiły różnic kursowych dla celów podatkowych. Również wyksięgowanie naliczonych różnic z tytułu wyceny w następnym okresie sprawozdawczym nie będą uwzględniane w kalkulacji podatku dochodowego. Rozliczenie tego rodzaju różnic kursowych byłoby możliwe tylko pod warunkiem, że Spółka w następnych latach podatkowych nie dokona wyboru metody rozliczania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości.

<>br> Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stanowisko Strony, Naczelnik tut. Urzędu Skarbowego stwierdza, co następuje:

Ad. 1.
Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. W myśl natomiast art. 15 ust. 4e za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.Z cyt. wyżej przepisów wynika zatem, iż w przypadku poniesienia przez Spółkę wydatków w walucie obcej za usługi nabyte za granicą, na podstawie faktury wystawionej w dniu 30 kwietnia 2007r., która została ujęta w księgach rachunkowych Spółki w dniu 10 maja 2007r., do kosztów uzyskania przychodów Spółka będzie mogła zaliczyć wartość tych wydatków przeliczonych wg kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia tego kosztu, tj. z dnia 9 maja 2007r. Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie: 1.art. 15a, albo 2.przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka od 1 stycznia 2007r. ustala różnice kursowe metodą podatkową, tj. na podstawie art. 15a ustawy o pdop. Zgodnie z art. 15a ust. 1 w/w ustawy różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3. Stosownie do art. 15a ust. 2 pkt 2 w/w ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia. Natomiast zgodnie z art. 15a ust. 3 pkt 2 ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.W myśl ust. 6 w/w art. 15a ustawy o pdop, przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu. Natomiast stosownie do art. 15a ust. 7, za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 – dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie, dodatnie lub ujemne różnice kursowe powstaną, jeżeli wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu, będzie wyższa bądź niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia banku, z usług którego korzysta Spółka. Tak ustalone różnice kursowe Spółka będzie mogła zaliczyć do przychodów lub kosztów podatkowych. Tym samym przedstawione we wniosku stanowisko Spółki odnośnie w/w kwestii jest prawidłowe.Należy jednak w tym miejscu zwrócić uwagę, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 15 ust. 4e zawiera definicję „dnia poniesienia kosztu”, zgodnie z którą za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Jednakże, przepis ten stanowi o podatkowym potrąceniu kosztów, tj. o dacie powstania kosztu uzyskania przychodu, a nie o dacie rozliczenia różnic kursowych z tytułu poniesionego kosztu. W przepisie tym koszt uważa się za poniesiony, jeżeli został zaewidencjonowany w księgach rachunkowych. Natomiast w art. 15a ust. 7 ustawy decydujące znaczenie ma nie ewidencja księgowa lecz dokument zewnętrzny, z którego koszt ten wynika. Z tych też względów nie można oprzeć się na definicji znajdującej się w art. 15 ust. 4e ustawy i utożsamiać poniesienia kosztu dla celów ustalenia różnic kursowych z jego zaksięgowaniem.

Ad. 2.
Odnośnie kosztów delegacji zagranicznych pracowników Spółki, zastosowanie znajdą w/w przepisy ustawy o pdop. W przypadku delegacji zagranicznej trwającej od 8 do 11 maja 2007 r., koszty delegacji, które Spółka rozliczyła i ujęła w księgach rachunkowych spółki w dniu 5 czerwca 2007r., Spółka powinna przeliczyć w walutach obcych wg średniego kursu NBP z 4 czerwca 2007 r., tj. ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Wartość pobranej przez pracownika zaliczki w dniu 7 maja 2007r. na poczet delegacji powinna być natomiast ustalona wg faktycznego kursu waluty z tego dnia (w przedmiotowej sprawie będzie to kurs waluty banku obsługującego Spółkę). Tak ustalona wartość różnic kursowych będzie mogła być zaliczona odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów Spółki. W przypadku zaś zwrotu pracownikowi wydatków poniesionych w trakcie delegacji służbowej przewyższającej wartość pobranej zaliczki oraz wydatków poniesionych przez pracownika przy płatnościach dokonanych kartą kredytową, różnice kursowe powstaną w wyniku porównania tych wydatków wg średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu (rozliczenia delegacji), tj. 4 czerwca 2007r. oraz faktycznego kursu waluty (w przedmiotowej sprawie będzie to kurs waluty banku obsługującego Spółkę) z dnia wypłaty zaliczki pracownikowi, tj. 7 maja 2007r. oraz z dnia zwrotu (dopłaty) pracownikowi wydatków związanych z delegacją służbową, przewyższających kwotę pobranej zaliczki, tj. 5 czerwca 2007r. W związku z powyższym stanowisko Spółki przedstawione we wniosku uznaje się za prawidłowe.

Ad. 3.
Kwestie różnic kursowych związanych z udzielaniem i zwrotem pożyczek (rat pożyczek) w walucie obcej uregulowane zostały w art. 15a ust. 2 pkt 4 i art. 15a ust. 3 pkt 4 w związku z art. 15 ust. 9 cytowanej ustawy. W tym przypadku należy porównać wartość pożyczki w dniu jej udzielenia z wartością tej pożyczki w dniu jej zwrotu, przeliczoną po kursie faktycznie zastosowanym w tych dniach. Jeżeli wartość pożyczki w walucie obcej w dniu jej udzielenia jest wyższa od wartości tej pożyczki w dniu jej zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, powstają dodatnie różnice kursowe, które podatnik winien uwzględnić w przychodach podatkowych (art. 15a ust. 2 pkt 4). Jeżeli natomiast wartość pożyczki w walucie obcej w dniu jej udzielenia jest niższa od wartości tej pożyczki w dniu jej zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, powstają ujemne różnice kursowe, zwiększające koszty podatkowe (art. 15a ust. 3 pkt 4). Biorąc pod uwagę powyższe, dla ustalenia różnic kursowych, Spółka powinna wycenić pożyczkę przy zastosowaniu faktycznych kursów waluty z dnia udzielenia pożyczki, tj. w tym przypadku z dnia 7 maja 2007r. oraz z dnia zwrotu tej pożyczki, tj. z dnia 7 maja 2008r. Tak powstałe różnice kursowe Spółka może zaliczyć do przychodów bądź kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie różnice kursowe powstałe na dzień wyceny bilansowej nie mogą być uwzględnione w rachunku podatkowym Spółki. Tym samym stanowisko Spółki odnośnie ustalenia różnic kursowych od udzielonych pożyczek, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na uwadze, postanowiono jak na wstępie.Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.