P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Strony, z dnia 29.06.2007 r. (wpływ do tut. Urzędu 29.06.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tj.: czy wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z reklamą produktów leczniczych, spełniającą kryteria określone w rozdziale IV Prawa farmaceutycznego oraz Dyrektywie farmaceutycznej, jak też wydatki na tzw. reklamę korporacyjną, ponoszone przez Spółkę w związku z organizacją i przeprowadzaniem bezpłatnych badań lekarskich w trakcie organizowania tzw. „białych sobót” oraz innego rodzaju wydarzeń mających na celu reklamę marki „B”, stanowią w całości koszty uzyskania przychodów Spółki na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o pdop jako koszty reklamy, oraz czy do w/w wydatków nie będzie miał zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o pdop, dotyczący stricte wydatków reprezentacyjnych, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie - biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny

p o s t a n a w i a

uznać stanowisko Strony za prawidłowe.

U z a s a d n i e n i e

Z przedstawionego przez Stronę we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi m. in. działalność polegającą na dystrybucji oraz marketingu produktów leczniczych. W tym celu w strukturze organizacyjnej Spółki wyodrębniony został wyspecjalizowany dział. Dział ten zaangażowany jest w dystrybucję na rynku polskim leków nabywanych od zagranicznych podmiotów z grupy. Równolegle z działaniami dystrybucyjnymi, Spółka dokonuje wielu działań o charakterze marketingowym, służących reklamie sprzedawanych produktów leczniczych oraz budowaniu pozytywnego wizerunku Spółki wśród odbiorców dystrybuowanych przez Spółkę towarów.
Zdaniem Spółki, podejmowane przez nią działania o charakterze promocyjno–reklamowym mieszczą się w definicji reklamy produktów leczniczych zawartej w art. 52 ustawy Prawo farmaceutyczne oraz w stosownych postanowieniach Dyrektywy 2001/83/WE z dnia 6 listopada 2001 r. w sprawie wspólnotowego kodeksu odnoszącego się do produktów leczniczych stosowanych u ludzi. Prowadzone przez Spółkę działania o charakterze reklamy leków polegają m.in. na:1)przekazywaniu lekarzom, właścicielom i pracownikom hurtowni, farmaceutom oraz innym pracownikom aptek, prowadzącym obrót produktami leczniczymi upominków reklamowych związanych z praktyką medyczną lub farmaceutyczną - w tym zakresie Spółka dokonuje przekazania na rzecz w/w osób będących adresatami poszczególnych działań reklamowych nabytych wcześniej towarów oznaczonych w sposób trwały logo Spółki lub promowanego produktu leczniczego, obejmujących w szczególności gadżety reklamowe oraz drobne upominki związane z praktyką medyczną lub farmaceutyczną,2)organizacji spotkań promocyjnych produktów leczniczych dla lekarzy i osób prowadzących obrót produktami leczniczymi - w trakcie spotkań Spółka przekazuje w/w osobom wiedzę medyczną dotyczącą dystrybuowanych na polskim rynku produktów leczniczych, zapewniając jednocześnie uczestnikom takich spotkań stosowny poczęstunek w zakresie nie wykraczającym poza dozwolone przepisami Prawa farmaceutycznego przejawy gościnności,3)finansowaniu konkretnych świadczeń w ramach konferencji naukowych organizowanych przez niezależne podmioty zrzeszające wyspecjalizowanych lekarzy lub farmaceutów (np. w zależności od umowy ze sponsorowanym podmiotem, finansowanym przez Spółkę świadczeniem może być poczęstunek dla uczestników konferencji, wykłady naukowe, zorganizowany transport uczestników, kolacja dla uczestników konferencji),4)sponsorowaniu udziału lekarzy w konferencjach, zjazdach i kongresach naukowych (na podstawie umów sponsoringowych zawieranych przez Spółkę z lekarzami) - w tym zakresie, Strona zobowiązuje się do pokrycia wydatków ściśle związanych z udziałem lekarzy w konferencji, np. wydatków na podróż do miejsca odbywania się konferencji i powrót z konferencji, opłatę rejestracyjną za udział w konferencji, koszt noclegów w czasie trwania konferencji, wyżywienie podczas konferencji. Wydatki te zwracane są lekarzom bądź też są ponoszone bezpośrednio na rzecz podmiotów zapewniających sponsorowane świadczenia.Ponadto, Spółka wskazuje, iż niezależnie od przedstawionych powyżej działań reklamowych, stanowiących reklamę środków leczniczych w rozumieniu przepisów Prawa farmaceutycznego, Spółka podejmuje również różnego rodzaju działania mające na celu budowanie pozytywnego wizerunku Spółki (reklamę Spółki) wśród pacjentów. W tym zakresie Spółka organizuje przykładowo tzw. białe soboty, zleca lekarzom prowadzącym indywidualną praktykę lekarską, a także niepublicznym i publicznym zakładom opieki zdrowotnej, udzielanie bezpłatnych świadczeń zdrowotnych dla pacjentów. Spółka ponosi w związku z tego rodzaju przedsięwzięciami koszty umów zleceń z lekarzami, koszty zakupu ogłoszeń, materiałów informacyjnych, ulotek, materiałów potrzebnych do przeprowadzenia badań. Organizacja tego rodzaju wydarzeń stanowi formę tzw. reklamy korporacyjnej Spółki.
W związku z powyższym Strona wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska w następujących kwestiach:czy wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z reklamą produktów leczniczych, spełniającą kryteria określone w rozdziale IV Prawa farmaceutycznego oraz w Dyrektywie farmaceutycznej, stanowią po stronie Spółki w całości koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako koszt reklamy,czy wydatki na tzw. reklamę korporacyjną, ponoszone przez Spółkę w związku z organizacją i przeprowadzaniem bezpłatnych badań lekarskich oraz innego rodzaju wydarzeń mających na celu reklamę Bayer Schering Polska, stanowią w całości koszt uzyskania przychodów Bayer na podstawie art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako koszt reklamy, orazczy do ponoszonych przez Spółkę wydatków związanych z reklamą produktów leczniczych, spełniającą kryteria określone w Prawie farmaceutycznym oraz Dyrektywie farmaceutycznej, oraz tzw. reklamą korporacyjną nie ma zastosowania art. 16 ust. l pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który dotyczy wydatków stricte reprezentacyjnych.
W opinii Strony, wszystkie ponoszone przez Spółkę wydatki związane z reklamą produktów leczniczych (spełniającą kryteria określone w Prawie farmaceutycznym oraz Dyrektywie farmaceutycznej), jak również wydatki związane z tzw. reklamą korporacyjną (reklamą Spółki), stanowią w całości koszt uzyskania przychodów Spółki, a ograniczenia wynikające z art. 16 ust. l pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do wyżej wymienionych wydatków, ponoszonych przez Spółkę, nie mają zastosowania.Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest od powiązania poniesionego wydatku z działalnością podatnika, który zalicza ten wydatek do kosztów, istnienia bezpośredniego lub nawet tylko potencjalnego związku przyczynowego między wydatkami a uzyskanym przychodem oraz właściwego udokumentowania tego wydatku, przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie. Do wydatków pośrednio związanych z uzyskiwanymi przez podatnika przychodami uznawanymi w całości za koszty uzyskania przychodów zaliczane są wydatki reklamowe (przy czym od 1 stycznia 2007 r. nie ma znaczenia, czy reklama ma charakter publiczny, czy też niepubliczny).
Według Strony, dokonując oceny ponoszonych przez Spółkę wydatków na reklamę produktów leczniczych, należy kierować się pojęciami zdefiniowanymi na gruncie przepisów Prawa farmaceutycznego i Dyrektywy farmaceutycznej. Wobec powyższego wszelkie wydatki ponoszone na reklamę produktów leczniczych należy traktować jako koszty reklamy stanowiące koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem spełnienia generalnego wymogu określonego w art. 15 ust. l ustawy o pdop. W tym kontekście Spółka wskazuje, iż ponoszone przez nią wydatki związane z reklamą produktów leczniczych, mają związek z osiąganymi przez Spółkę przychodami ze sprzedaży leków (działania reklamowe wpływają pośrednio na wzrost przychodów ze sprzedaży). W ocenie Spółki, na gruncie niniejszej sprawy wszystkie wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z reklamą produktów leczniczych powinny stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki.Według Spółki , również wszelkie wydatki związane z organizacją i finansowaniem działań o charakterze reklamy korporacyjnej, w tym m.in. koszty organizacji bezpłatnych i ogólnodostępnych badań lekarskich dla pacjentów (tzw. białych sobót), winny stanowić koszt uzyskania przychodów. Pod pojęciem reklamy korporacyjnej należy bowiem w szczególności rozumieć propagowanie informacji o zaletach i osiągnięciach firmy bez odnoszenia się do jej konkretnych produktów. Tego rodzaju reklama jest adresowana nie tylko do potencjalnych klientów, lecz również do inwestorów, kandydatów na pracowników, czy też opinii publicznej. Generalnym celem tego rodzaju działań reklamowych jest bowiem stworzenie określonego wizerunku reklamodawcy. Przykładowo, w przypadku organizowanych przez Spółkę bezpłatnych badań lekarskich, działania te mają na celu budowanie pozytywnego wizerunku Bayer Schering Pharma wśród pacjentów. Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka przywołuje postanowienie Naczelnika Podlaskiego Urzędu Skarbowego z dnia 7 marca 2007 r. nr PO-II/423/2/AN/07.Odnośnie zaś kwestii, iż wyżej przywołane wydatki nie będą podlegały przepisom art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o pdop, Spółka dla potwierdzenia swojego stanowiska przytacza treść przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy Prawo farmaceutyczne w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. jak i w brzmieniu obowiązującym po tej dacie. Jak wynika z treści art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., nie były uznawane za koszty uzyskania przychodów koszty reprezentacji i reklamy w części przekraczającej 0,25% przychodów, chyba że reklama prowadzona była w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób.
W konsekwencji, pomimo, iż niektóre wydatki ponoszone przez firmy farmaceutyczne w związku z reklamą produktów leczniczych stanowiły działania skierowane do ściśle ograniczonego kręgu odbiorców (np. lekarzy lub farmaceutów), to mocą przepisu szczególnego, jakim był art. 52 ust. 4 Prawa farmaceutycznego, przedmiotowe wydatki były uznawane za koszt uzyskania przychodów w całości, jako koszt reklamy publicznej. Z dniem 1 stycznia 2007 r. art. 52 ust. 4 Prawa farmaceutycznego został uchylony, jednakże uchylenie w/w przepisu nie zmienia faktu, iż w dalszym ciągu wszelkie ponoszone przez Spółkę wydatki na reklamę produktów leczniczych w rozumieniu art. 52 ust. l i ust. 2 Prawa farmaceutycznego, spełniającą kryteria określone w art. 53 - 64 Prawa farmaceutycznego oraz postanowieniach Dyrektywy farmaceutycznej, zdaniem Spółki, stanowią koszt reklamy, a co za tym idzie - stanowią w całości koszt uzyskania przychodów Spółki na podstawie art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stanowisko Strony, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie stwierdza, co następuje:

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.Warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów jest istnienie między tym wydatkiem a osiąganymi przychodami związku przyczynowo-skutkowego, czyli wykazanie, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie, zwiększenie lub zachowanie źródła przychodu. Ponadto, zaliczeniu do kosztów podatkowych podlegają jedynie te wydatki, które spełniają w/w warunek i jednocześnie nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, zawierającym katalog wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Od 1 stycznia 2007 r. zmianie uległ art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W/w przepis w brzmieniu obowiązującym od 31 grudnia 2006 r. stanowił, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji i reklamy w części przekraczającej 0,25% przychodów, chyba że reklama prowadzona jest w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób. Począwszy od 1 stycznia 2007 r. w myśl art. 16 ust. 1 pkt 28 w/w ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.Z powyższego wynika zatem, że w związku z nowelizacją ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zrezygnowano z rozróżniania dla celów podatkowych reklamy na publiczną i niepubliczną. Tym samym oznacza to, że począwszy od 1 stycznia 2007 r. wszelkie wydatki ponoszone na reklamę mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, o ile spełniają przesłankę wskazaną w art. 15 ust. 1 w/w ustawy, tzn. poniesione zostały w celu zachowania, zabezpieczenia lub osiągnięcia przychodu.Należy przy tym podkreślić, że przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji działań reklamowych. Z tego też względu należy posługiwać się pojęciem reklamy w znaczeniu nadanym przez słownik języka polskiego oraz unormowaniami zawartymi w przepisach szczególnych. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w ramach działalności gospodarczej Spółka prowadzi m.in. działalność polegającą na dystrybucji oraz marketingu produktów leczniczych. Podejmowane przez Spółkę działania o charakterze promocyjno-reklamowym, jak wynika z wniosku Strony, mieszczą się w definicji reklamy produktów leczniczych zawartej w art. 52 Prawa farmaceutycznego oraz w stosownych postanowieniach Dyrektywy 2001/83/WE z dnia 6 listopada 2001 r. w sprawie wspólnotowego kodeksu odnoszącego się do produktów leczniczych stosowanych u ludzi.
Z tego też względu, do działalności prowadzonej przez Spółkę w zakresie obrotu produktami leczniczymi mają zastosowanie przepisy szczególne, tj. ustawa z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 53, poz. 533 ze zm.).Powyższa ustawa w art. 52 ust. 1 i 2 określa definicję i katalog czynności stanowiących reklamę produktu leczniczego. Zgodnie z art. 52 ust. 1 ustawy Prawo farmaceutyczne, reklamą produktu leczniczego jest działalność polegająca na informowaniu lub zachęcaniu do stosowania produktu leczniczego, mająca na celu zwiększenie: liczby przepisywanych recept, dostarczania, sprzedaży lub konsumpcji produktów leczniczych. Z kolei ust. 2 w/w art. 52 zawiera przykładowy katalog wydatków, które mieszczą się w cytowanej powyżej definicji „reklamy produktu leczniczego”, natomiast ust. 3 w/w artykułu przytacza czynności, których nie uznaje się za reklamę produktu leczniczego. W zakresie działalności reklamowej ustawa Prawo farmaceutyczne przewiduje również szereg ograniczeń, które zostały wymienione w art. 53-64 tej ustawy.Biorąc powyższe pod uwagę, Naczelnik tutejszego Urzędu stwierdza, że wymienione we wniosku wydatki na działania Spółki o charakterze reklamy leków, odpowiadające definicji reklamy produktu leczniczego zawartej w art. 52 ust. 1 Prawa farmaceutycznego, prowadzone z uwzględnieniem ograniczeń określonych w tej ustawie, związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, spełniają wymogi określone w art. 15 ust. 1 ustawy o pdop i mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej kwocie wydatków faktycznie poniesionych z tego tytułu.

Odnośnie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z organizacją i przeprowadzaniem bezpłatnych badań lekarskich dla pacjentów - w ramach tzw. reklamy korporacyjnej - które nie stanowią reklamy środków leczniczych w rozumieniu Prawa farmaceutycznego, zasadniczą kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest określenie, czy wydatki te noszą znamiona reklamy i w związku z tym winny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, czy też należy je zaliczyć do kosztów reprezentacji i wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów na podstawie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 28 w/w ustawy.W związku z tym, że przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji reklamy i reprezentacji, należy posiłkować się definicjami słownikowymi. Zgodnie z definicją przyjętą w Słowniku języka polskiego pod redakcją prof. M. Szymczaka (PWN, Warszawa 2002), reklama to rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję; środki (np. plakaty, napisy, ogłoszenia itp.) służące temu celowi. Reprezentacja zaś, to okazałość, wystawność w czyimś sposobie bycia, związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną.W wyroku z dnia 27 kwietnia 2007 r. sygn. III SA/Wa 2644/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że „uniwersalne zdefiniowanie pojęcia „reklamy” oraz „reprezentacji” dla celów podatkowych jest o tyle trudne, iż niejednokrotnie to samo działanie spełnia wymogi stawiane jednej i drugiej formie aktywności podatnika.(...). Zdaniem Sądu, w celu oceny, czy dany rodzaj działalności może zostać uznany za reklamę, reprezentację czy innego rodzaju działalność konieczna jest analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Za każdym razem – dla uznania określonego działania za działanie o charakterze reklamowym – kluczowe znaczenie ma ustalenie, że działanie to rozpowszechnia informacje (promuje) określony towar, usługę lub też firmę, jeżeli poprzez promowanie firmy pośrednio promuje oferowane przez nią towary lub usługi zachęcając do ich nabywania. Za reklamę można bowiem uznać również i takie działania, które co prawda nie prezentują określonych towarów lub usług wraz z informacjami je wartościującymi, lecz promują markę określonej firmy, zwiększając jej rozpoznawalność na rynku, co w efekcie wpływa na zwiększenie zainteresowania sprzedawanymi przez nią towarami lub świadczonymi usługami. Reklama taka, nazwana reklamą instytucjonalną, ma za zadanie prezentowanie konkretnego przedsiębiorstwa poprzez lansowanie jego znaku firmowego czy też nazwy. Jej zadaniem jest stworzenie sprzyjającego dla firmy klimatu, pozytywne nastawienie potencjalnych klientów, umocnienie stopnia rozpoznawalności i znajomości firmy przez odbiorców tego rodzaju reklamy, oraz w konsekwencji zwiększenie popytu na jej towary lub usługi.”W ocenie tutejszego organu podatkowego, organizowanie przez Spółkę tzw. „białych sobót”, w ramach których zleca lekarzom prowadzącym indywidualną praktykę lekarską, a także niepublicznym i publicznym zakładom opieki zdrowotnej, udzielanie bezpłatnych świadczeń zdrowotnych dla pacjentów, służy promowaniu marki firmy i budowaniu pozytywnego wizerunku Spółki wśród pacjentów, co niewątpliwie zwiększa jej rozpoznawalność na rynku, a tym samym może wpływać na wielkość sprzedaży oferowanych przez Spółkę produktów leczniczych.

Wobec powyższego, zdaniem Naczelnika tutejszego Urzędu, poniesione przez Spółkę w związku z organizacją tzw. „białych sobót” koszty umów zleceń z lekarzami, koszty zakupu ogłoszeń, materiałów informacyjnych, ulotek, materiałów potrzebnych do przeprowadzenia badań, stanowią koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, jako działania o charakterze reklamowym. Reasumując powyższe, wszelkie ponoszone przez Spółkę wydatki związane z reklamą produktów leczniczych (spełniającą kryteria określone w Prawie farmaceutycznym oraz Dyrektywie farmaceutycznej), jak również wydatki związane z organizowaniem tzw. „białych sobót” w ramach reklamy korporacyjnej, stanowią dla Spółki w pełni odliczalne koszty uzyskania przychodów, a tym samym nie ma do nich zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o pdop.W związku z powyższym stanowisko Spółki wyrażone we wniosku uznaje się za prawidłowe.Mając powyższe na uwadze, postanowiono jak we wstępie.Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.