DECYZJA

Na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), art. 86 ust. 1, art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 29.09.2006r. Spółki, na postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 21.09.2006r. nr 1472/RPP1/443-579/06/AW w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

postanawia

-zmienić w/w postanowienie organu pierwszej instancji.

UZASADNIENIE

Pismem z dnia 21.06.2006r. Strona wystąpiła w trybie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego sprawy wynika, iż Spółka podjęła działania zmierzające do kupna bezpośrednio i pośrednio 100% akcji notowanej na giełdzie spółki Grupa X S.A. Nabycie przez Spółkę akcji X jest elementem strategii polegającej na przygotowaniu wspólnej oferty rynkowej wykorzystującej potencjały obu podmiotów na rynku usług medialnych w celu zaoferowania innowacyjnych produktów oraz kontrolowania przepływu widowni w celu lepszej promocji oferty obu podmiotów. W związku z finalizowaną transakcją Spółka poniosła i poniesie szereg wydatków na zakup usług doradztwa finansowego, prawnego i podatkowego. Przy tak przedstawionym stanie faktycznym Spółka wnosi o potwierdzenie, że podatek naliczony wynikający z faktur za usługi doradcze związane z analizą i oceną zasadności przejęcia spółki X, wypracowaniem odpowiednich mechanizmów przeprowadzenia transakcji, a także doradztwem związanym z przeprowadzeniem transakcji podlega w całości odliczeniu. Zdaniem Spółki, wydatki ponoszone w związku z przejęciem X są kosztami pośrednimi dotyczącymi całokształtu działalności podatnika oraz związanymi z funkcjonowaniem firmy. Tym samym podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących te wydatki, jako pozostające w związku z ogólną działalnością Spółki, podlega odliczeniu na zasadach właściwych dla kosztów pośrednich związanych z całokształtem działalności. Jednocześnie ze względu na fakt, iż wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z przejęciem X stanowią koszty uzyskania przychodu, nie będzie miało do nich zastosowania ograniczenie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikające z art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka powołuje pismo Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 19.07.2004r. nr US72/RPP1/443-265/04/AW.

Postanowieniem z dnia 21.09.2006r. nr 1472/RPP1/443-579/06/AW Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie uznał stanowisko Podatnika za nieprawidłowe. W uzasadnieniu postanowienia organ pierwszej instancji stwierdza, iż zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Jednocześnie, powołując się na wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 25.03.2004r. sygn. III SA 2864/02 Naczelnik Urzędu wskazuje, iż odliczenie podatku naliczonego przysługuje podatnikowi – co do zasady – jedynie z sytuacjach, gdy związek pomiędzy podatkiem naliczonym przy nabyciu towarów i usług a podatkiem należnym z tytułu jego działalności opodatkowanej, ma charakter bezpośredni oraz bezsporny, a zatem nie przysługuje ono podatnikowi, który wykorzystuje je w związku z transakcją zwolnioną od podatku, nawet jeżeli docelowym efektem ma być wykonanie transakcji opodatkowanej. Zdaniem Naczelnika Urzędu stanowisko to potwierdzone jest również przez orzecznictwo ETS, w którym prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje przy istnieniu bezspornego i bezpośredniego związku dokonywanych zakupów z działalnością opodatkowaną. Jako przykład podane zostało orzeczenie w sprawie C-4/94 pomiędzy BLP Group plc a Commissioners of Customs and Excise. W przedmiotowej sprawie, jak stwierdza Naczelnik Urzędu, brak jest związku o charakterze bezpośrednim pomiędzy zakupem opisanych we wniosku usług a wykonywaniem czynności opodatkowanych, w związku z czym Spółce nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w cenie opisanych usług doradczych.

Na przedmiotowe postanowienie Strona złożyła zażalenie wnosząc o jego zmianę. Zdaniem Strony stanowisko Naczelnika Urzędu wyrażone w zaskarżonym postanowieniu nie jest prawidłowe i pozostaje w oczywistej sprzeczności z przedstawionym stanem faktycznym. W pierwszej kolejności Spółka zauważa, iż w zaskarżonym postanowieniu Naczelnik Urzędu pomyłkowo powołał niewłaściwy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Strona wskazuje, iż jeśli chodzi o wyrok z dnia 09.03.2004r. sygn. akt I SA/Wr 3258/01 a nie z dnia 25.03.2004r. sygn. akt III SA 2864/02, to wyrok ten zapadł w odniesieniu do stanu faktycznego z października 1998r. na tle przepisów nieobowiązującej już ustawy z dnia 08.01.1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Niestosowne zatem w opinii Strony jest powoływanie sie na ten wyrok jako jedyny z orzecznictwa krajowego po prawie dwóch i pół roku od wejścia Polski do UE. Spółka wskazuje ponadto, iż wyrok ten zapadł w zupełnie odmiennym od przedmiotowego stanie faktycznym. Dotyczył sytuacji gdy sporny wydatek nie stanowił kosztu uzyskania przychodów i z tego tytułu odmówiono prawa do odliczenia podatku naliczonego, podczas gdy zasadność zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów w przedmiotowej sprawie nie ulega wątpliwości i potwierdzona została postanowieniem Naczelnika Urzędu z dnia 23.08.2006r. nr 1472/ROP1/423-214/262/06/DP. W omawianym wyroku, jak dodatkowo podkreśla Strona, wydatki były związane ze sprzedażą zwolnioną od podatku co w wypadku Spółki nie ma miejsca.

Podobne zastrzeżenia Strona wysuwa pod adresem powołanego w zaskarżonym postanowieniu wyroku ETS w sprawie C-4/94 pomiędzy BLP Group plc a Commissioners of Customs and Excise. Wyrok ten dotyczył nabycia usług w związku ze sprzedażą akcji w związku ze złą sytuacją finansową, podczas gdy w przypadku Spółki nabywane usługi mają związek z nabyciem akcji w wyniku realizowania strategicznej koncepcji rozwoju.

Jako kolejny zarzut Strona wysuwa nieuwzględnienie przez Naczelnika stanowiska wyrażonego w innej wydanej przez siebie interpretacji z dnia 19.07.2004r. nr US72/RPP1/443-265/04/AW. Zdaniem Spółki w jej indywidualnej sprawie winno zostać zastosowane takie same rozstrzygnięcie jak w powołanej interpretacji, bowiem przepisy prawa podatkowego powinny być tak samo i poprawnie stosowane wobec wszystkich podatników. Tym bardziej, iż Naczelnik Urzędu w żaden sposób nie ustosunkował się do powyższej interpretacji w zaskarżonym postanowieniu.

Ustosunkowując się merytorycznie do stanowiska organu pierwszej instancji Strona stwierdza, iż bezsprzecznie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem opisanych we wniosku usług a wykonywaniem czynności opodatkowanych. Niezwłocznie po nabyciu akcji X Spółka zobowiązała sie do świadczenia na rzecz X usług doradztwa oraz usług konsultingowych, które to usługi są czynnościami opodatkowanymi. Ich świadczenie stało sie możliwe w związku z nabyciem przez Spółkę akcji X, zatem istnieje bezpośredni związek pomiędzy podatkiem naliczonym od wydatków umożliwiających podjęcie decyzji o nabyciu akcji a czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Spółkę. Głównym jednak celem nabycia akcji X była dla Spółki możliwość wywierania wpływu poprzez ukierunkowanie na zwiększenie przychodów Spółki uzyskiwanych od reklamodawców. Skoro zatem wzrost przychodów z reklam jest bezpośrednią konsekwencją nabycia akcji to niewątpliwie istnieje bezpośredni związek pomiędzy podatkiem naliczonym od wydatków umożliwiających podjęcie decyzji o zakupie tych akcji a czynnościami opodatkowanymi, jakimi jest świadczenie usług reklamowych. Spółka podkreśla znaczącą rolę jaką zaczyna obecnie odgrywać Internet dla nadawców telewizyjnych. Niewykorzystanie tego źródła oznaczałoby dla Spółki ryzyko utraty szans na rozwój oraz spowodowałoby spadek przychodów z reklam. Nabycie akcji X było dla Spółki naturalnym kierunkiem ekspansji, dla którego właściwie nie było alternatywy, bowiem tylko warunki techniczne jakie posiada X zapewniają realizację zamierzeń Spółki. Jeśliby zaś X nie był własnością Strony, nie mogłaby ona wywierać bezpośredniego właścicielskiego wpływu, co teoretycznie mogłoby oznaczać, iż X mógłby odmówić współpracy. To zaś odbiłoby się negatywnie na przychodach z reklam.

Kolejnym zarzutem wysuwanym w złożonym przez Stronę zażaleniu jest wybiórcze skorzystanie z dorobku ETS, poprzez niezasadne powołanie wyłącznie jednego orzeczenia, podczas gdy orzeczeń dotyczących przedmiotowego stanu faktycznego jest szereg i są one korzystne dla Spółki.

W piśmie z dnia 30.10.2006r., stanowiącym wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego, Strona stwierdza, iż materiał dowodowy w postaci pisma Naczelnika Urzędu z dnia 13.10.2006r. nr 1472/RPP1/4407-80/06/WAN, przekazującego zażalenie wraz z aktami sprawy oraz zawierającego ocenę zarzutów zawartych w zażaleniu, jest negatywnie obciążony w ten sposób, że może prowadzić do błędnych wniosków przy rozstrzyganiu sprawy przez organ odwoławczy. Użyte przez Naczelnika sformułowania kategorycznie przesądzają, zdaniem Spółki, o braku prawa do odliczenia podatku. Jak wskazuje Strona, organ pierwszej instancji ponownie nie odniósł sie do powoływanych w zażaleniu orzeczeń ETS, mających fundamentalne znaczenie dla przedmiotowej sprawy. Wywody Naczelnika dotyczące pośredniego związku pomiędzy wydatkami a sprzedażą opodatkowaną stoją zaś w sprzeczności z powoływanymi wyrokami, które są częścią Acquis communautaire. Wartość dowodową pisma Naczelnika osłabia ponadto brak merytorycznego odniesienia do powoływanej przez Spółkę informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego. Niewystarczające zdaniem Strony jest stwierdzenie, iż Naczelnik nie jest tą interpretacją związany, bowiem nie było to w ogóle istotą zastrzeżeń. Nie do przyjęcia w opinii Spółki jest także stwierdzenie Naczelnika sugerujące, iż jego sposób interpretowania przedmiotowej kwestii jest ogólnie przyjęty. Tak nie jest, gdyż faktem jest występowanie obecnie w mocy prawnej decyzji organów podatkowych (także II instancji) wydanych w sprawach innych podatników, które w analogicznych sytuacjach przyznają prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Po rozpatrzeniu przedmiotowej sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdza, co następuje:

Istota sporu w przedmiotowej sprawie dotyczy odpowiedzi na pytanie, czy podatnik wykonujący wyłącznie czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług podejmując działania zmierzające do kupna bezpośredniego i pośredniego 100% akcji Spółki Grupa X S.A. ma prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi czynnościami w całości.

Zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług określają przepisy art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W myśl art. 5 ust. 1 w/w. ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast zgodnie z definicją zawartą w art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemajacej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Akcja jest to instrument finansowy (papier wartościowy) reprezentujący częściowy udział jego właściciela w kapitale spółki akcyjnej. Akcjonariusz, czyli właściciel akcji, ma ustalone prawa i obowiązki. Najważniejszym prawem akcjonariusza jest prawo do udziału w zyskach spółki.

W kontekście powyższego niewłaściwe było, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, poczynione przez Naczelnika Urzędu powołanie się na wyrok WSA. Jak słusznie zresztą zauważyła Strona w zażaleniu wyrok ten został powołany niewłaściwie z dwóch względów. Po pierwsze z uwagi na błędne podanie jego daty i sygnatury. Jak wyjaśnił Naczelnik Urzędu w piśmie z dnia 13.10.2006r, przesyłającym zażalenie wraz z aktami sprawy, błąd ten wynikał z oczywistej pomyłki. W rzeczywistości chodziło o wyrok WSA z dnia 09.03.2004r. sygn. akt I SA/Wr 3258/01. Po drugie zaś wyrok ten dotyczył stanu faktycznego całkowicie odmiennego od stanu będącego przedmiotem rozważanej spawy. Wyrok ten odnosił się bowiem do prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych w związku z transakcją zwolnioną od podatku. Powyższe zastrzeżenie odnosi się również do powołanego przez organ pierwszej instancji orzeczenia ETS w sprawie C-4/94 pomiędzy BLP Group plc a Commissioners of Customs and Excise. Orzeczenie to dotyczyło bowiem nabytych usług wykorzystywanych do transakcji zwolnionej, czyli sprzedaży udziałów w innej spółce. W przedmiotowej sprawie, jak wskazano powyżej, pytanie odnosiło się do zakup akcji.

Co do zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego przepisu kwotę podatku naliczonego stanowi, m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. W świetle wyżej powołanego przepisu art. 86 ust. 1, istotnym dla zaistnienia prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jest określenie związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Jak wskazała Strona we wniosku z dnia 21.06.2006r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego koszty ponoszone w związku z zakupem akcji stanowią jej koszty ogólne działalności i jako takie są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Potwierdzone to zostało przez Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie postanowieniem z dnia 23.08.2006r. nr 1472/ROP1/423-214/262/06/DP. W dalszej kolejności stwierdzić należy, iż jako element stanu faktycznego Strona podaje, że jej działalność w całości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W szczególności niezwłocznie po nabyciu udziału większościowego w kapitale zakładowym X Strona zawarła z X umowę o świadczenie usług doradztwa i usług konsultingowych, które to czynności są czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

W dalszej kolejności stwierdzić należy, iż koszty ogólne działalności Spółki, która to działalność jest w całości opodatkowana podatkiem od towarów i usług, podlegają odliczeniu na zasadach ogólnych. Powyższe stanowisko potwierdzają liczne orzeczenia ETS, wśród których wymienić należy w pierwszej kolejności orzeczenie w sprawie C-16/00 Cibo Participations SA v. Directeur régional des impôts du Nord-Pas-de-Calais, dotyczące odliczalności podatku VAT naliczonego przy wydatkach poczynionych w związku z zakupem spółek na rzecz których będą później świadczone odpłatnie usługi. Przy tym stanie faktycznym ETS uznał, iż nie występuje bezpośredni związek pomiędzy różnymi usługami nabywanymi w związku z nabyciem spółek a jakąkolwiek transakcją opodatkowaną w stosunku do której podatek VAT jest odliczalny. ETS stwierdził jednak, iż koszt tych usług jest częścią kosztów ogólnych, składnikiem kosztowym wytworów podatnika. Usługi takie pozostają zatem w bezpośrednim związku z działalnością podatnika jako całością. W konsekwencji, jeśli dokonywane są transakcje, w odniesieniu do których podatek VAT podlega odliczeniu, jak i transakcje, w odniesieniu do których nie jest on odliczalny, podatnik może odliczyć jedynie tę część podatku VAT, którą można przypisać tym pierwszym transakcjom, poprzez, jak wynika z komentarza Jerzego Martiniego i Łukasza Karpesiuka „VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości”, wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2005r., str. 418, zastosowanie współczynnika sprzedaży. W odniesieniu do przypadku Strony zastosowanie współczynnika sprzedaży nie będzie jednak prowadzić do zmniejszenia stopnia odliczalności podatku naliczonego, bowiem wykonuje ona wyłącznie czynności opodatkowane. Zatem całość podatku naliczonego od wydatków na nabycie akcji podlegać będzie odliczeniu.

Powyższe stanowisko potwierdza również, zdaniem organu odwoławczego, orzeczenie w sprawie C-465/03 Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz, w którym ETS stwierdza, iż emisja własnych akcji nie należy do zakresu VI Dyrektywy i przyznaje prawo do odliczenia całego podatku VAT obciążającego wydatki poniesione przez podatnika w związku z różnymi świadczeniami wykonanymi na jego rzecz w ramach emisji akcji, o ile wszystkie czynności dokonywane przez tego podatnika w ramach działalności gospodarczej są opodatkowane.

Podobne konkluzje wynikają także z orzeczenia C-142/99 w sprawie Floridienne SA, Berginvest SA przeciwko Państwu Belgijskiemu.

W stosunku zaś do powoływanej przez Stronę informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 19.07.2004r. nr US72/RPP1/443-265/04/AW, udzielonej przez Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie na rzecz innego podmiotu, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdza, iż została ona udzielona w trybie art. 14a ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.). Przepis ten w wersji obowiązującej na dzień wydawania przedmiotowej informacji głosił, iż stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemne zapytanie podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Składając zapytanie, podatnik, płatnik lub inkasent jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Informacja zawiera zaś ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Powyższy przepis nakazuje zatem składającemu zapytanie wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego dotyczącego sprawy będącej przedmiotem zapytania. Przedstawiony stan faktyczny oraz własne stanowisko w sprawie stanowią bazę udzielanej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa. Zatem merytoryczna ocena takiej informacji nie może następować w oderwaniu od stanu faktycznego. Nie znając stanu faktycznego jaki wygenerował wątpliwości podatnika zmuszające go do wystąpienia z zapytaniem do organu podatkowego nie można właściwie stwierdzić, czy jest on analogiczny jak ten przedstawiony w przedmiotowej sprawie. Tym bardziej, iż pisemne informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, podobnie jak pisemne interpretacje co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego mają zastosowanie w indywidualnych sprawach podatnika i nie stanowią obowiązującej dla wszystkich wykładni tego prawa. Nie uwzględnienie zarzutu Strony dotyczącego pominięcia przez organ pierwszej instancji w/w informacji nie wpływa jednak na dokonane rozstrzygnięcie.

Biorąc powyższe pod uwagę postanowiono jak w sentencji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna. W przypadku uznania jej za niezgodną z prawem, Stronie służy na podstawie art. 53 § 1 i art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) prawo do wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w terminie 30 dni od dnia doręczenia niniejszej decyzji, za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.