P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8 z 2005 r. poz. 60 ze zm.) Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie udzielając pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w indywidualnej sprawie Podatnika przedstawionej w piśmie z dnia 29.09.2006 r. (data wpływu do tutejszego Urzędu 26.10.2006 r.)

postanawia

uznać stanowisko Podatnika za prawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

Zgodnie ze stanem faktycznym podanym we wniosku, w dniu 23.12.2003 r. XXX Sp. z o.o. (dalej “Spółka” lub “Podatnik”) zawarła z YYY Sp. z o.o. (dalej “Leasingobiorca”, “Nabywca”) umowę leasingu dotyczącą budynku oraz gruntu, na którym położony jest budynek (dalej łącznie “Nieruchomość”). Umowa leasingu w odniesieniu do budynku spełnia kryteria umowy leasingu operacyjnego (art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), co oznacza, że budynek jest amortyzowany przez Spółkę dla potrzeb podatkowych. Leasing gruntu to z kolei leasing finansowy gruntów (art. 17i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Cena zakupu przez Spółkę całej Nieruchomości wyniosła 34.167.727,22 PLN (co stanowiło równowartość 7.362.833,23 EUR). Umowa została zawarta na czas oznaczony wynoszący 10,5 roku. Zgodnie z pkt 17.1 umowy leasingu po zakończeniu podstawowego okresu umowy leasingu miała nastąpić sprzedaż Nieruchomości na rzecz Leasingobiorcy za cenę określoną w umowie (tzw. “wartość końcowa przedmiotu leasingu”). Na dzień rozpoczęcia leasingu wartość początkowa Nieruchomości wyniosła 34.167.727,22 PLN - koszt nabycia Nieruchomości. W związku z realizacją umowy leasingu nastąpiła częściowa spłata wartości Nieruchomości na rzecz Spółki.

Obecnie strony porozumiały się co do rozwiązania umowy leasingu (przed zakończeniem podstawowego okresu umowy). Uzgodniono również, że Spółka sprzeda Leasingobiorcy wspomnianą Nieruchomość. Przewidziano, że sprzedaż nastąpi w dniu 31.10.2006 r. W takiej sytuacji cena netto (bez VAT-u) sprzedaży Nieruchomości wyniesie równowartość w złotych polskich kwoty 6.673.408,73 EUR. Cena w złotych polskich zostanie zdeterminowana przy zastosowaniu kursu kupna Euro w PLN ogłoszonego przez ZZZ Bank Polska Sp. z o.o. z dnia wystawienia faktury (dzień realizacji transakcji - według planów 31.10.2006 r.).

Wartość rynkowa Nieruchomości została przez niezależny podmiot zajmujący się profesjonalnie tego typu wycenami oszacowana na kwotę 26.900.000 PLN. Przyjmując ostatni znany kurs EUR do PLN (kurs kupna ZZZ Bank Polska S.A. który zastosowany ma być do planowanej transakcji) z dnia 29.09.2006 r. (data niniejszego pisma), czyli 1 EUR = 4.0653 PLN, cena netto sprzedaży Nieruchomości wyniosłaby 27.129.408,51 PLN. Do tak zdeterminowanej kwoty doliczony zostanie podatek VAT według stawki 22 %. Na dzień 31.10.2006 r. (przewidziany dzień dokonania transakcji) wartość netto Nieruchomości, która ma zostać sprzedana (budynek plus grunt) wynosić będzie 32.106.471,52 PLN.

Realizacja transakcji według opisanych powyżej parametrów oznacza, że Spółka z tytułu sprzedaży zrealizuje przychód w kwocie 27.129.408,51 PLN (cena sprzedaży) oraz koszt uzyskania przychodów w kwocie 32.106.471,52 PLN. Tym samym Spółka zrealizuje stratę podatkową na powyższej transakcji.

W świetle powyższego, Podatnik wnosi o potwierdzenie, czy jego przychodem z planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości będzie cena sprzedaży netto (bez VAT-u) - równowartość w PLN kwoty 6.673.408,73 EUR, czyli według znanego Spółce kursu z daty sporządzenia pisma kwota 27.129.408,51 PLN, natomiast kosztem uzyskania przychodów z tej transakcji będzie kwota odpowiadająca wartości netto (cena zakupu pomniejszona o odpisy amortyzacyjne) Nieruchomości wynosząca na dzień 31.10.2006 r. (dzień transakcji) kwotę 32.106.471,52 PLN.

W ocenie Spółki w zaprezentowanym stanie faktycznym przychodem Spółki ze sprzedaży Nieruchomości będzie zdeterminowana na dzień dokonania sprzedaży (planowana data 31.10.2006 r.) cena sprzedaży netto, czyli zgodnie z umową równowartość w PLN kwoty 6.673.408,73 EUR. Spółka dla potrzeb podatkowych zrealizuje koszt uzyskania przychodów w wyniku dokonania omawianej sprzedaży Nieruchomości w kwocie odpowiadającej wartości netto (cena zakupu pomniejszona o odpisy amortyzacyjne) Nieruchomości wynoszącej na dzień 31.10.2006 r. (dzień transakcji) kwotę 32.106.471,52 PLN.

Zdaniem Podatnika, ponieważ w omawianej sytuacji dojdzie do rozwiązania umowy leasingu przed upływem podstawowego okresu leasingu do określenia przychodów (a w konsekwencji również kosztów ich uzyskania) Spółki z omawianej transakcji nie będą miały zastosowania szczególne przepisy dotyczące sprzedaży przedmiotu leasingu na rzecz leasingobiorcy (art. 17g ust. 1 oraz art. 17i ust. 2 w zw. z art. 17g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Przychód powinien zostać w takiej sytuacji ustalony zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży rzeczy, tzn. w oparciu o art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W omawianej sytuacji, zdaniem Podatnika, nie znajdzie zastosowania art. 14 ust. 1 zd. 2 w/w ustawy.

Natomiast do kosztów uzyskania przychodów zastosowanie znajdą przepisy art. 15 ust. 1 i 16 ust. 1 pkt 1 ppkt a) i b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie po zapoznaniu się z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym stwierdza co następuje:

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) - dalej w skrócie u.p.d.o.p. - w sposób szczególny reguluje zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy w tym zakresie zostały zawarte w rozdziale 4a ustawy. W omawianej sytuacji nie znajdą jednak zastosowania szczególne przepisy dotyczące sprzedaży przedmiotu leasingu na rzecz leasingobiorcy (art. 17c, art. 17g ust. 1 oraz art. 17i ust. 2 w zw. z art. 17g ust. 1 u.p.d.o.p.), ponieważ przepisy te dotyczą przeniesienia własności przedmiotu umowy leasingu po upływie podstawowego okresu umowy leasingu, natomiast jak wynika z wniosku Spółki, Nieruchomość zostanie zbyta przed upływem tego okresu. W związku z tym, do ustalenia przychodów i kosztów podatkowych związanych z transakcją sprzedaży Nieruchomości, zastosowanie znajdą ogólne przepisy dotyczące przychodów i kosztów ich uzyskania zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Omawiana ustawa nie zawiera definicji przychodu. W art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. ustawodawca wymienił jedynie przykładowe kategorie pożytków, których otrzymanie kreuje u podatnika przychód podatkowy - w szczególności są to otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się, zgodnie z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Równocześnie art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych, stosownie do art. 14 ust. 2 u.p.d.o.p., określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Jak stanowi art. 14 ust. 3 u.p.d.o.p. jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

W myśl art. 14 ust. 4 u.p.d.o.p. przepisy art. 12 ust. 4 pkt 7, 9 i 10 stosuje się odpowiednio. Zatem, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p. do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług.

Natomiast kwestie dotyczące kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych regulują przepisy art. 15 i 16 u.p.d.o.p.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym na dzień złożenia wniosku kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Podatnik ma możliwość odliczenia od przychodów kosztów ich uzyskania, pod tym jednak warunkiem, że mają one bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma, bądź też może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Warunkiem zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest również to, aby dany wydatek nie był zawarty w katalogu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a i b u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów, a także wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., są jednak kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Kosztem uzyskania przychodów są natomiast, w myśl art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Środki trwałe podlegające amortyzacji określa art. 16a u.p.d.o.p. Wśród nich ustawa wymienia m. in. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością przy spełnieniu określonych w omawianym przepisie przesłanek. Natomiast art. 16c u.p.d.o.p. kwalifikuje grunty jako środki trwałe, jednak niepodlegające amortyzacji.

Biorąc pod uwagę powyższe, w momencie odpłatnego zbycia Nieruchomości Spółka osiągnie przychód w wysokości określonej w sposób wskazany w art. 14 u.p.d.o.p. Z wniosku Podatnika wynika, że wartość rynkowa Nieruchomości określona w wyniku przeprowadzonej wyceny nie odbiega w znaczący sposób od ceny określonej w umowie, a zatem przychód Spółki stanowić będzie cena określona w umowie sprzedaży Nieruchomości.

Kosztem uzyskania przychodów w momencie odpłatnego zbycia Nieruchomości będą wydatki poniesione na nabycie tej Nieruchomości, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami i pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. (odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej budynku).

Spółka nie podaje okoliczności powodujących, że cena nabycia przez Spółkę Nieruchomości jest zdecydowanie wyższa od ceny jej późniejszej sprzedaży. Należy więc zastrzec, że przy ustalaniu dochodu (straty) ze zbycia Nieruchomości bierze się pod uwagę treść art. 11 u.p.d.o.p. Jeżeli zatem pomiędzy Spółką a zbywcą Nieruchomości lub pomiędzy Spółką a Nabywcą istniały w momencie dokonywania transakcji powiązania, o których mowa w art. 11 ust. 1, 4 lub 5 u.p.d.o.p. i jeżeli w wyniku takich powiązań zostały ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Ponadto, od dnia 1 stycznia 2007 r. obowiązuje art. 11 ust. 4a u.p.d.o.p., na podstawie którego w przypadku gdy podmiot krajowy dokonuje transakcji z podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w rozporządzeniu, o którym mowa w art. 9a ust. 6, a warunki ustalone w takiej transakcji odbiegają od warunków, jakie ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot krajowy nie wykazuje dochodów lub wykazuje dochody w zaniżonej wysokości - dochody podmiotu krajowego określa się w drodze oszacowania stosując metody wskazane w ust. 2 i 3 lub stosuje się odpowiednio art. 14.

Należy również zauważyć, że przedmiotem udzielonej interpretacji nie mogą być konkretne dane liczbowe określające przychody lub koszty uzyskania przychodów - gdyż te są przedmiotem postępowania kontrolnego lub podatkowego - a nie udzielanej interpretacji w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej.

Generalnie należy więc zauważyć, że o ile Spółka w opisanej transakcji określiła zarówno przychody jak i koszty uzyskania przychodów na warunkach rynkowych - to stanowisko Spółki co do zastosowanych przez nią przepisów dotyczących obowiązków podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych - jest prawidłowe.

Przy wyżej wymienionym zastrzeżeniach, Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie postanowił jak w sentencji.

Niniejsza interpretacja odnosi się wyłącznie do przedstawionego przez wnioskodawcę i przytoczonego w treści postanowienia stanu faktycznego oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia i jest aktualna do czasu zmiany stanu prawnego lub stanu faktycznego przedstawionego przez pytającego.

Zgodnie z treścią art. 14b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej przedmiotowa interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej – do czasu jej zmiany lub uchylenia w drodze decyzji w trybie określonym w art. 14b § 5 w/w ustawy.

Na podstawie art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej na niniejsze postanowienie zawierające interpretację służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie za pośrednictwem Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w terminie 7 dni od doręczenia postanowienia.