INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2012 r. (data wpływu 10 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych tych nieruchomości - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 września 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych tych nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Gmina i Miasto … (dalej: „Gmina”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Gmina na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami, dokonuje czynności prawnych polegających na sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych tych nieruchomości. Omawiana sprzedaż nieruchomości odbywa się w formie aktu notarialnego bez wydawania decyzji administracyjnej w tym zakresie. Nieruchomości będące przedmiotem sprzedaży zostały oddane w użytkowanie wieczyste zarówno przed wejściem w życie uVAT, jak i po wejściu w życie uVAT (tj. zarówno przed 1 maja 2004 r. jak i po tej dacie). Gmina traktuje powyższą sprzedaż jako czynność opodatkowaną VAT według właściwych stawek.

Mogła zdarzyć się także sytuacja, w której sprzedażą przez Gminę była objęta nieruchomość gruntowa, w stosunku do której dany użytkownik wieczysty nabył prawo jej użytkowania wieczystego od poprzedniego użytkownika wieczystego tej nieruchomości. Gmina pragnie podkreślić, iż niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie kwestii opodatkowania VAT sprzedaży prawa własności gruntu będącego w użytkowaniu wieczystym na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, a opodatkowanie ewentualnego budynku/budynków, budowli itp. posadowionych na gruncie obciążonym prawem użytkowania wieczystego, jako odrębnych od gruntu przedmiotów własności, pozostaje poza zakresem tego wniosku.

Dodatkowo Gmina informuje, że w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142 poz. 1591 ze zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych tych nieruchomości na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami w formie aktu notarialnego bez wydawania decyzji administracyjnej w tym zakresie podlega opodatkowaniu VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 uVAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 uVAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 uVAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również m.in. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 uVAT rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 uVAT, a jego sprzedaż jak również oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 uVAT.

Należy wskazać, iż przepis art. 7 ust. 1 uVAT definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów uVAT z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie cywilnoprawnym. Istotą dostawy towarów, co do zasady, nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Innymi słowy czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 uVAT. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

W świetle art. 233 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.; dalej: „KC”) użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego, bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Ten przepis, a także następne przepisy KC (art. 234, art. 235, art. 237) kształtują uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 KC) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi „przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel”.

Stosownie do art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102 poz. 651 ze zm.; dalej: „uGospNier”), nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu. W myśl art. 32 ust. 2 uGospNier, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości gruntowej, wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 KC nie stosuje się.

Należy zauważyć, iż do dnia 30 kwietnia 2004 r. czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu VAT. Dopiero z chwilą wejścia w życie uVAT zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania VAT.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że w odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości użytkownik wieczysty otrzymał już prawo do faktycznego dysponowania nimi, jak gdyby był jej właścicielem.

Przepis art. 7 ust. 1 uVAT stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Okoliczności faktyczne przedmiotowej sprawy świadczą, że przeniesienie na użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania nieruchomością/nieruchomościami jak właściciel nastąpiło już w chwili objęcia przez użytkownika prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości, a więc zarówno przed dniem 1 maja 2004 r. jak i po tym dniu.

Obecny użytkownik wieczysty przedmiotowej nieruchomości nabył prawo użytkowania wieczystego, a zatem w sensie ekonomicznym nabył już prawo do dysponowania gruntem jak właściciel. Zdaniem Gminy, bez znaczenia w przedmiotowej sytuacji pozostaje fakt, iż obecny użytkownik wieczysty mógł nabyć prawo użytkowania wieczystego nieruchomości od poprzedniego użytkownika wieczystego, bowiem sprzedaż nieruchomości wieczystemu użytkownikowi przez Gminę w trybie przepisów uGospNier stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na „władztwo rzeczy”, które użytkownik ten już uzyskał.

Dokonywana przez Gminę sprzedaż przedmiotowych nieruchomości gruntowych nie może być zatem traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem w tym przypadku nie zostaje spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 uVAT, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do „przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”. Sprzedaż nieruchomości na rzecz obecnego użytkownika wieczystego, będąca w istocie „przekształceniem” prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na „władztwo rzeczy”, które użytkownik wieczysty już uzyskał w momencie objęcia prawa wieczystego użytkowania i nie może być traktowana na gruncie VAT jako sprzedaż tego samego towaru.

Reasumując, sprzedaż nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych tych nieruchomości na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami w formie aktu notarialnego bez wydawania decyzji administracyjnej w tym zakresie nie podlega opodatkowaniu VAT.

Gmina pragnie podkreślić, iż powyższe stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w jednolitej i utrwalonej linii orzeczniczej organów podatkowych, tytułem przykładu Gmina przytacza tylko najnowsze interpretacje indywidualne:

• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 lipca 2012 r., IPTPP1/443-302/12-4/IG, w której organ stwierdził, iż: „(...) przeniesienie prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel nastąpiło w chwili ustanowienia na rzecz użytkowników prawa użytkowania wieczystego przedmiotowych nieruchomości. Zatem w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz wieczystego użytkownika. W konsekwencji, zbycie nieruchomości na rzecz użytkowników wieczystych, będące w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości, stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpływa na „władztwo rzeczy”, które użytkownicy już uzyskali i nie może być traktowane jako ponowna dostawa tego samego towaru. W związku z powyższym planowane zbycie nieruchomości gruntowej na rzecz ich użytkowników wieczystych, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zaznaczenia wymaga fakt, iż do dnia 30 kwietnia 2004 r. czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego czynność zbycia nieruchomości gruntowych na rzecz obecnego użytkownika wieczystego, dla którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono do dnia 30 kwietnia 2004 r., jak również po tej dacie nie będzie podlegała opodatkowaniu jako ponowna dostawa towarów, ani żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu, gdyż mamy do czynienia z kontynuacją dokonanej już dostawy towarów i jednorazową (bądź w ratach) zapłatą wartości ceny. Dlatego też sprzedaż nieruchomości dotychczasowemu użytkownikowi wieczystemu, w sytuacji gdy prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione zarówno przed dniem 1 maja 2004 r. jak również po tej dacie, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów usług”.

• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 czerwca 2012 r., IPPP2/443-322/12-4/AO, w której zaznaczono, iż: „Dostawę towaru w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ustanowienie użytkowania wieczystego gruntu. Z chwilą ustanowienia użytkowania wieczystego gruntu użytkownik wieczysty otrzymuje prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem. Sprzedaż nieruchomości, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności gruntu, nie będzie mogła być traktowana jako ponowna dostawa tego samego towaru, bowiem nie będzie spełniać dyspozycji art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Stanowi ona jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na „władztwo do rzeczy”, które użytkownik wieczysty uzyskał w dacie ustanowienia użytkowania wieczystego. Należy zauważyć, iż do dnia 30 kwietnia 2004 r. czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Mając na uwadze przedstawioną treść wniosku i przywołane przepisy należy stwierdzić, że sprzedaż przedmiotowych nieruchomości gruntowych na rzecz ich współużytkowników wieczystych nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT z uwagi na fakt, że sprzedaż nieruchomości, będąca w istocie przekształceniem prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności gruntu nie może być traktowana jako ponowna dostawa tego samego towaru bowiem nie spełnia dyspozycji art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem do ceny sprzedaży przedmiotowych nieruchomości na rzecz ich współużytkowników wieczystych nie należy doliczać podatku od towarów i usług”.

• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 maja 2012 r., ITPP2/443-372/12/AK: „(...) należy wskazać, że oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste stanowiło dostawę towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, z tą bowiem chwilą użytkownik wieczysty otrzymał prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem. Zatem sprzedaż tej nieruchomości gruntowej, będąca w istocie „przekształceniem” prawa wieczystego użytkowania w prawo własności gruntu, nie może być traktowana jako ponowna dostawa tego samego towaru między tymi samymi stronami, gdyż nie spełnia dyspozycji art. 7 ust. 1 ustawy. Stanowi bowiem jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na „władztwo do rzeczy”, które użytkownik wieczysty uzyskał już w dacie oddania mu gruntu w użytkowanie wieczyste. Zaznaczenia wymaga fakt, iż do dnia 30 kwietnia 2004 r. czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że w sytuacji, gdy prawo użytkowania wieczystego na rzecz nabywcy nieruchomości ustanowiono w 1990 r., czynność sprzedaży nieruchomości na jego rzecz nie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i pozostawała poza zakresem tej ustawy. W konsekwencji Gmina nie była zobowiązana do naliczenia od tej transakcji podatku od towarów i usług”.
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego
6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
   
   

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W świetle powołanych wyżej przepisów grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, iż czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. W świetle powołanego przepisu art. 7 ustawy, odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.). Na podstawie art. 233 tej ustawy, w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Z art. 234, art. 235 i art. 237 Kodeksu cywilnego wynikają kolejne uprawnienia użytkownika wieczystego ukształtowane na wzór uprawnień właściciela W wyniku ustanowienia prawa wieczystego użytkowania dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać tym gruntem jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot. Zatem z regulacji zawartych w ww. ustawie wynika, iż użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z opisanej w złożonym wniosku sytuacji wynika, iż Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, który na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami, dokonuje czynności prawnych polegających na sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych tych nieruchomości. Sprzedaż nieruchomości odbywa się w formie aktu notarialnego bez wydawania decyzji administracyjnej w tym zakresie. Nieruchomości będące przedmiotem sprzedaży zostały oddane w użytkowanie wieczyste zarówno przed wejściem w życie ustawy o VAT, jak i po wejściu w życie tej ustawy, tj. zarówno przed 1 maja 2004 r. jak i po tej dacie. Mogła zdarzyć się także sytuacja, w której sprzedażą przez Gminę była objęta nieruchomość gruntowa, w stosunku do której dany użytkownik wieczysty nabył prawo jej użytkowania wieczystego od poprzedniego użytkownika wieczystego tej nieruchomości. W odniesieniu do powyższego, wątpliwości Wnioskodawcy wzbudza kwestia opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych tych nieruchomości.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102 poz. 651 ze zm.), nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3. Z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się (ust. 2 powołanego artykułu).

W świetle art. 37 ust. 2 pkt 5 tej ustawy, nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Odnosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, iż dostawą towaru w rozumieniu przepisów ustawy o VAT było w niniejszej sprawie ustanowienie na rzecz pierwotnych użytkowników prawa użytkowania wieczystego nieruchomości.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Okoliczności przedmiotowej sprawy wskazują, iż przeniesienie prawa do rozporządzania nieruchomościami jak właściciel nastąpiło w chwili ustanowienia na rzecz pierwotnych użytkowników prawa wieczystego użytkowania nieruchomości. Zauważyć przy tym należy, iż w przypadku, gdy nieruchomości będące przedmiotem sprzedaży zostały oddane w użytkowanie wieczyste przed dniem 1 maja 2004 r., do ustanowienia tego prawa doszło w okresie obowiązywania ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.), na mocy której czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług Poza tym, bez znaczenia w przedmiotowej sytuacji pozostaje sytuacja, w której obecni użytkownicy wieczyści nabyli prawo użytkowania wieczystego nieruchomości od poprzednich użytkowników wieczystych, bowiem sprzedaż nieruchomości wieczystemu użytkownikowi przez Gminę w trybie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na „władztwo rzeczy”, które użytkownik ten już uzyskał.

Mając powyższe na względzie, sprzedaż przez Gminę nieruchomości na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych nieruchomości, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpływa na „władztwo rzeczy”, które podatnik już uzyskał w dacie przeniesienia prawa użytkowania wieczystego (z tą bowiem chwilą użytkownik ten otrzymał prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem) i nie może być traktowana jako sprzedaż tego samego towaru. Zatem przedmiotowa sprzedaż nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem już doszło do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W konsekwencji zbycie nieruchomości na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując powyższe, sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych tych nieruchomości nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego należało uznać za prawidłowe.

Należy jednak zwrócić uwagę, że wprawdzie czynność zbycia gruntu będącego wcześniej przedmiotem użytkowania wieczystego, dla którego prawo to ustanowiono po dniu 1 maja 2004 r. nie podlega opodatkowaniu jako ponowna dostawa towarów, ani żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż mamy do czynienia z kontynuacją dokonanej już dostawy towarów, jednakże czynność ta zobowiązuje do jednorazowej (bądź w ratach) zapłaty ewentualnej pozostałej kwoty należnej. Zatem, w przedmiotowym przypadku może wystąpić obowiązek wystawienia faktury VAT na resztę ceny z tytułu oddania w użytkowanie wieczyste i odprowadzenia od różnicy podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie wskazać należy, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, natomiast w zakresie zdarzenia przyszłego wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna nr IPPP1/443-828/12-3/AP.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).