INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19 sierpnia 2008 r. (data wpływu 21 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych wydatków związanych ze świadczeniami na rzecz wiceprezesa spółki, będącego jej jednoosobowym udziałowcem - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 sierpnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych wydatków związanych ze świadczeniami na rzecz wiceprezesa spółki będącego jej jednoosobowym udziałowcem.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Kapitał zakładowy Wnioskodawcy znajduje się w posiadaniu jednej osoby fizycznej. Udziałowiec, który posiada 100% udziałów, sprawuje funkcje zarządcze jako wiceprezes Spółki, reprezentując Jednostkę „na zewnątrz” względem osób trzecich.

Stosunek łączący udziałowca ze Spółką – z uwagi na treść orzeczeń Sądu Najwyższego – nie jest oparty na stosunku pracy, gdyż – jak stanowią sentencje orzeczeń – czynność zawarcia umowy byłaby w takim przypadku czynnością nieważną (uchwała Sądu Najwyższego z dnia 30 maja 1990 r., III CZP 8/90, publ. OSNC 1990/10-11/124).

Niemniej jednak, jedyny udziałowiec Spółki, działając w oparciu o uchwałę wspólników na podstawie art. 201 § 4 Kodeksu spółek handlowych, wykonuje osobiste świadczenia z zakresu zarządzania i kierowania na rzecz Jednostki.

Od chwili podjęcia stosownej uchwały zgromadzenia wspólników, Spółka wypłaca stosowne świadczenie prezesowi, na podstawie źródła przychodów określonego w art. 13 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zmianami).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy wypłaty świadczeń dokonane przez spółkę z o. o. na rzecz jej wiceprezesa będącego jednoosobowym udziałowcem, będą świadczeniami, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
2. Czy wypłata takiego świadczenia z tytułu wskazanej należności jest kosztem uzyskania przychodów dla spółki z o. o., w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie drugie). Odpowiedź na pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie pierwsze) zostanie udzielona odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych – prezentowany stan faktyczny pozwala na zaliczenie w koszty uzyskania przychodów Spółki wskazanych świadczeń, gdyż żaden przepis prawa nie zabrania na rachowanie w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatków tego typu poniesionych na rzecz wiceprezesa Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Jak wynika z treści wniosku, Spółka wypłaca wynagrodzenie za świadczenia z zakresu zarządzania i kierowania Jednostką wiceprezesowi zarządu, który jest jej jedynym udziałowcem. Będzie więc ponosiła wydatki, które – z uwagi na fakt, że ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz.654 ze zmianami) nie zawiera przepisów regulujących w sposób szczególny zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez podatnika z tytułu wynagrodzenia należnego wiceprezesowi jego zarządu – należy rozpatrywać na tle przepisu art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Definicja kosztów uzyskania przychodów znajdująca się w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z gramatycznej wykładni tego przepisu wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Zatem, podatnik ma prawo odliczyć od przychodów wszelkie faktycznie poniesione wydatki, o ile wykaże, że ich poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub też zabezpieczało źródło przychodów. Ważne jest także, aby poniesiony wydatek nie znajdował się w katalogu wydatków, zawartym w art. 16 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. takich, których ustawodawca nie pozwała zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów, obciąża podatnika jako odnoszącego korzyść z faktu zaliczenia wydatku w poczet kosztów uzyskania przychodów.

W spółce prawa handlowego Zarząd, który jest organem wykonawczym – zgodnie z art. 368 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zmianami) – prowadzi sprawy spółki i ją reprezentuje. Członek Zarządu jest powoływany i odwoływany, w myśl art. 201 § 1 Kodeksu, uchwałą zgromadzenia wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Wybór, w jakiej formie prawnej członek Zarządu wykonuje czynności wykonawczo-zarządzające przepisy Kodeksu spółek handlowych pozostawiły Spółce. Powołaniu na członka może towarzyszyć nawiązanie zobowiązaniowego stosunku prawnego (np. stosunku pracy, umowy o zarządzanie czy umowy o świadczenie usług). Nie jest to jednak konieczne. Pełnienie funkcji członka zarządu na podstawie powołania odbywa się bez wynagrodzenia albo za wynagrodzeniem, jeśli rada nadzorcza przyjmie odpłatność.

Jak wynika z powyższego, kwestie ponoszenia przez Spółkę kosztów wynagrodzenia, w tym dla członka zarządu – wiceprezesa, muszą mieć podstawę w postanowieniach statutu, uchwał i regulaminów Spółki, określających prawa członków jego władz statutowych.

W przedmiotowej sprawie wiceprezesowi Spółki, który jest jednocześnie jedynym jej udziałowcem zostało przyznane uchwałą zgromadzenia wspólników wynagrodzenie za zarządzanie i kierowanie Spółką. Osoba ta wykonuje więc na rzecz Jednostki określone czynności związane z pełnieniem funkcji zarządu w Spółce i w zamian otrzymuje ustalone wynagrodzenia.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania postanowienia art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w którym wyłączono z kosztów uzyskania przychodów wydatki na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji, gdyż zarząd spółki jest organem wykonawczym.

Nie zachodzi tu również świadczenie jednostronne, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy. W myśl tego przepisu bowiem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) lub członków spółdzielni nie będących pracownikami w rozumieniu odrębnych przepisów, z tym że wydatki ponoszone na rzecz członków rolniczych spółdzielni produkcyjnych i innych spółdzielni zajmujących się produkcją rolną są kosztem uzyskania przychodów w części dotyczącej działalności objętej obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku dochodowego. Zatem, przepis ten nie znajduje zastosowania w przypadkach dwustronnie zobowiązujących umów cywilno-prawnych zawieranych między spółką i jej udziałowcem, zgodnie z którymi spółka dokonuje zapłaty tym osobom za wykonane przez nie świadczenia na jej rzecz. W przedstawionym stanie faktycznym świadczeniu Spółki na rzecz wiceprezesa (udziałowca i członka zarządu) w postaci wynagrodzenia odpowiada wzajemne świadczenie udziałowca na rzecz Spółki w postaci pracy. Wynagrodzenie jest wiec ekwiwalentem za pracę. Jednakże tego typu umowy mogą przewidywać uzyskiwanie przez te osoby korzyści w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, nie stanowiących składników wynagrodzenia. W takiej sytuacji należałoby je ocenić, jako spełniające dyspozycję cytowanego art. 16 ust. 1 pkt 38.

Jednocześnie wskazać należy, iż – w myśl art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy podatkowej – nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy. Przepis ten (a contrario) wskazuje na to, że aby wynagrodzenie mogło stanowić koszt podatkowy musi zostać wypłacone, dokonane lub postawione do dyspozycji.

Trzeba przy tym podkreślić, że postanowienia statutu, uchwał i regulaminów Spółki muszą zostać podjęte w zgodzie z bezwzględnie obowiązującymi przepisami innych ustaw, m.in. z Kodeksem spółek handlowych i z ustawą z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zmianami).

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki (zarządzanie i kierowanie) dla członka zarządu wypłacane jest na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników. Tutejszy organ nie ocenia, czy tak ustalone wynagrodzenie jest czynnością prawnie skuteczną w rozumieniu art. 58 Kodeksu cywilnego, który stanowi, iż czynność prawna sprzeczna z ustawą jest nieważna. W konsekwencji, jedynie ważna czynność prawna może stanowić podstawę prawą uznania wydatków za koszt uzyskania przychodu. Wskazać przy tym należy, iż przepisy Kodeksu spółek handlowych wymagają szczególnej formy reprezentacji spółki, przy zawieraniu umów pomiędzy spółką a członkiem jej zarządu, niezależnie od tego, czy osoba zasiadająca w zarządzie jest jednocześnie wspólnikiem tej spółki, czy też nie posiada udziałów w tej spółce. Przepis art. 210 § 1 Kodeksu nakazuje bowiem, aby w umowie miedzy spółką a członkiem zarządu oraz w sporze z nim spółka reprezentowana była przez radę nadzorczą lub pełnomocnika powołanego uchwałą zgromadzenia wspólników. Jednocześnie wskazać należy, iż zgodnie z § 2 tego artykułu, w przypadku gdy wspólnik, o którym mowa w art. 173 § 1, jest zarazem jedynym członkiem zarządu, przepisu § 1 nie stosuje się. Czynność prawna między tym wspólnikiem a reprezentowaną przez niego spółką wymaga formy aktu notarialnego. O każdorazowym dokonaniu takiej czynności prawnej notariusz zawiadamia sąd rejestrowy, przesyłając wypis aktu notarialnego.

Reasumując trzeba stwierdzić, iż w spółkach prawa handlowego wydatki (wynikające z prawnie skutecznie zawartej umowy z udziałowcem) ponoszone na rzecz udziałowców będących pracownikami, a także te wydatki ponoszone na rzecz udziałowców, członków zarządu nie będących pracownikami Spółki, które wynikają ze świadczeń dwustronnych i które mają związek z uzyskaniem przychodów, mogą stanowić – co do zasady – koszty uzyskania przychodów Jednostki.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta, co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10 – 562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.