INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 27 lipca 2009 r.), uzupełnionym w dniu 02 listopada 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie określenia momentu wprowadzenia środków trwałych do ewidencji środków trwałych i rozpoczęcia ich amortyzacji (pytanie wymienione we wniosku jako 1) - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 lipca 2009 r. do tut. BKIP wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie określenia momentu wprowadzenia środków trwałych do ewidencji środków trwałych i rozpoczęcia ich amortyzacji.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 20 października 2009r. Znak IBPBI/2/423-865/09/BG wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienie wniosku wpłynęło do tut. BKIP w dniu 02 listopada 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych realizującym zadanie inwestycyjne o nazwie "Instalacja do odzysku i unieszkodliwiania odpadów niebezpiecznych i innych niż niebezpieczne o charakterze organicznym wg technologii „P." opartej na procesie niskotemperaturowej quasi-pirolizy". Inwestycja jest realizowana w oparciu o Decyzję - Pozwolenie Zintegrowane wydaną przez Marszałka Województwa, która zawiera warunki i parametry pracy instalacji. Realizacja zadania inwestycyjnego następuje w dwóch etapach.

Obecnie trwa rozruch mechaniczny I Etapu tj. instalacji do odzysku i unieszkodliwiania odpadów płynnych. W jego zakresie wykonano niezbędne elementy do funkcjonowania instalacji w tym m.in.:

• linie kablowe: zasilające i sterownicze,
• halę główną z oświetleniem, sterownię, plac manewrowy i drogi dojazdowe,
• zbiornik odpadów płynnych wraz z instalacją rozładunku i dozowania,
• instalację oczyszczania gazów wraz z systemem monitoringu emisji on-line,
• instalację AKP z systemem wizualizacji,
• wagę samochodową.
  
  

Spółka planuje od 1 sierpnia 2009 roku rozpocząć "rozruch instalacji" /dalej: rozruch/ w zakresie unieszkodliwiania odpadów płynnych. Zakończenie rozruchu i potwierdzenie efektu ekologicznego jest jednoznaczne z zakończeniem I etapu inwestycji. Rozruch instalacji może trwać od 6 do 12 miesięcy w zależności od efektów, gdyż jego celem jest sprawdzenie poprawności działania instalacji w unieszkodliwianiu kilkudziesięciu różnych odpadów. Każdy rodzaj odpadu posiada inną charakterystykę i dlatego instalacja będzie wymagała wprowadzania różnych ustawień i regulacji parametrów technologicznych. Na tym etapie instalacja oczywiście musi być kompletna, gdyż inaczej rozruch i sprawdzenie efektu ekologicznego instalacji nie byłoby możliwe. W trakcie rozruchu Spółka będzie wykonywać na instalacji usługi unieszkodliwiania odpadów, które będą fakturowane, a uzyskany przychód będzie stanowić przychód zgodnie z art. 12 ustawy o pdop. Potwierdzenie efektu ekologicznego jest określone w obowiązującej umowie dotyczącej realizacji zadania i stanowi warunek odbioru instalacji od Wykonawcy oraz stanowi dla Spółki podstawę do zgłoszenia zamiaru przystąpienia do eksploatacji w odpowiednich instytucjach, zgodnie z przepisami Prawa Budowlanego i Prawa Ochrony Środowiska oraz wystąpienie o pozwolenie na użytkowanie instalacji do Państwowej Inspekcji Nadzoru Budowlanego. Uzyskanie pozwoleń na użytkowanie kończy realizację I etapu inwestycji.

Potwierdzenie efektu ekologicznego I Etapu warunkuje kontynuację inwestycji /rozpoczęcie II etapu/ tj. wykonanie dwóch linii do odzysku i unieszkodliwiania odpadów stałych. W ramach II etapu Spółka również dokona w pierwszej fazie zadania instalacji linii technologicznej / budowa reaktorów, instalacja podajników itp./ po czym rozpocznie fazę rozruchu instalacji w ramach, którego na instalacji będzie wykonywane unieszkodliwianie odpadów stałych. Analogicznie jak w I etapie po fazie rozruchu Spółka dokona zgłoszenia zamiaru przystąpienia do eksploatacji, a następnie wystąpi o wydanie pozwolenia na użytkowanie instalacji do PINB natomiast przed przystąpieniem do rozruchu zgodnie z przepisami Prawa Ochrony Środowiska zawiadomi Wojewódzki Inspektorat Ochrony Środowiska o gotowości jego rozpoczęcia.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Kiedy Spółka, zgodnie z art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinna wprowadzić powstałe w wyniku realizacji opisanego zadania inwestycyjnego środki trwałe do ewidencji środków trwałych i rozpocząć ich amortyzację... (pytanie wymienione we wniosku jako 1)

Zdaniem Spółki, w myśl art. 16a ust. 1 ustawy o pdop, amortyzacji podlegają (...) stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania m. in. budowle, maszyny i urządzenia o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Ponadto zgodnie z art. 16d ust. 2 powołanej ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Zdaniem Spółki, przez „przyjęcie do używania" należy rozumieć faktyczne rozpoczęcie wykorzystywania środka trwałego do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Istotnym jest moment kiedy nastąpiło faktyczne oddanie środka trwałego do użytkowania, a także czy w tej dacie był kompletny i zdatny do użytku, zarówno faktycznie jak i formalnie tj. poprzez uzyskanie zgody na podjęcie eksploatacji od odpowiednich, wyznaczonych przepisami prawa instytucji. Spółka prowadzi zadanie inwestycyjne w oparciu o decyzję - Pozwolenie Zintergrowane. O zakończeniu etapu rozruchu mechanicznego i przejściu w etap rozruchu /sprawdzania parametrów instalacji/ Spółka zgodnie z przepisami Prawa Ochrony Środowiska poinformuje Wojewódzki Inspektorat Ochrony Środowiska. Przepisy budowlane oraz związane z ochroną środowiska nie wprowadziły innego formalnego wymogu rozpoczęcia pracy instalacji / rozpoczęcia rozruchu/. Spółka będzie uzyskiwać przychody z unieszkodliwiania odpadów już na etapie rozruchu, który może trwać zgodnie z wiedzą Spółki 6 do 12 miesięcy. Faza Rozruchu służy poprawie parametrów funkcjonowania instalacji. Zdaniem Spółki, wydatki z nią związane stanowią nakłady modernizacyjne na Instalację, która w momencie wejścia w fazę rozruchu jest już kompletna i zdatna do użytkowania zarówno technicznie /realizacja procesu unieszkodliwiania/, jak i formalnie /zawiadomienie WIOŚ/.

Ponadto art. 16g ustawy o pdop zawiera definicję wartości początkowej środków trwałych. W przypadku środków trwałych wytworzonych we własnym zakresie wartością początkową jest koszt wytworzenia danego środka trwałego. Zgodnie z ust. 4 ww. przepisu za koszt wytworzenia uważa się wartość nabytych składników majątku, wykorzystanych usług obcych kosztów wynagrodzeń za pracę i inne dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Zatem katalog kosztów zwiększających wartość początkową nie ma charakteru zamkniętego ogranicza go jednak możliwość zaliczenia wydatków do wartości wytworzonych środków trwałych. W kolejnych ustępach art. 16g ustawodawca wymienia koszty zwiększające wartość początkową środków trwałych, m.in. ust. 6 stanowi że wartość początkową w przypadku środków trwałych wymagających montażu powiększa się o wydatki poniesione na ich montaż. Koszty rozruchu polegającego głównie na poprawie parametrów pracy instalacji tak, aby spełniała ona wymogi Prawa ochrony środowiska oraz Prawa budowlanego, które warunkują możliwość użytkowania instalacji, zdaniem Spółki należy również zaliczyć do kosztów wytworzenia środka trwałego, które będą stanowić wartość początkową tego środka trwałego tj. Instalacji do odzysku i unieszkodliwiania odpadów płynnych. W opinii Spółki Instalacja winna zostać wprowadzona do ewidencji środków trwałych w miesiącu uzyskania pozwolenia na użytkowanie Państwowego Inspektora Nadzoru Budowlanego.

W odpowiedzi na wezwanie Spółka poinformowała, iż jej zdaniem, mając na względzie przepis art. 16h ust. pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), powinna ona rozpocząć dokonywanie odpisów amortyzacyjnych począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym środki zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, iż Wnioskodawca niekompletnie powołał we własnym stanowisku zawartym w uzupełnieniu do wniosku na stronie 1 wiersz 19, tj. „… art. 16h ust. pkt 1…” podczas gdy powinno być „ … art. 16h ust. 1 pkt 1…”. Organ uznał to za oczywistą omyłkę nie mającą wpływu na rozstrzygnięcie w przedstawionej sprawie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm. określanej w dalszej części skrótem „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o pdop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a – 16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do postanowień art. 16a ust. 1 ustawy o pdop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Tak więc, aby dany przedmiot był uznany za środek trwały musi spełniać następujące warunki:

• stanowić własność lub współwłasność podatnika,
• być kompletnym i zdatnym do użytku w dniu przyjęcia do używania,
• przewidywany okres używania musi być dłuższy niż rok,
• musi być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością.
  
  

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 późn. zm.) przez obiekt budowlany należy rozumieć:

1. budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2. budowlę stanowiącą całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3. obiekt małej architektury.
   
   

W świetle art. 3 pkt 3 tej ustawy przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie z art. 54 ustawy Prawo budowlane do użytkowania obiektu budowlanego, na którego wzniesienie jest wymagane pozwolenie na budowę, można przystąpić, z zastrzeżeniem art. 55 i 57, po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten w terminie 21 dni od dnia doręczenia zawiadomienia nie zgłosi sprzeciwu w drodze decyzji.

W myśl art. 55 i art. 59 tej ustawy przed przystąpieniem do użytkowania obiektu budowlanego należy uzyskać ostateczną decyzję o pozwoleniu na użytkowanie. Właściwy organ wydaje decyzję w sprawie pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego po przeprowadzeniu obowiązkowej kontroli, może określić warunki użytkowania tego obiektu albo uzależnić jego użytkowanie od wykonania, w oznaczonym terminie, określonych robót budowlanych.

W myśl cytowanego powyżej art. 16a ust. 1 ustawy o pdop, środek trwały, m.in. budynek, budowla podlega amortyzacji, w sytuacji, gdy w dniu przyjęcia do używania jest kompletny i zdatny do użytku. Składnik majątku spełnia te kryteria, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Poprzez sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wobec powyższego środek trwały, który został oddany do użytkowania na podstawie uzyskanej od Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego ostatecznej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie spełnia warunek kompletności i zdatności do użytku. Reasumując, wprowadzenie środka trwałego do ewidencji środków trwałych powinno nastąpić dopiero w momencie spełnienia wszystkich przesłanek wynikających z art. 16a ust. 1 ustawy o pdop. Wnioskodawca prawidłowo stwierdził, iż instalacja do odzysku i unieszkodliwiania odpadów winna zostać wprowadzona do ewidencji środków trwałych w miesiącu uzyskania pozwolenia na użytkowanie a odpisy amortyzacyjne powinny być dokonywane od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym środki trwałe zostaną wprowadzone do ewidencji. Zatem stanowisko Spółki jest prawidłowe, pod warunkiem iż w miesiącu wprowadzenia środka trwałego do ewidencji decyzja o pozwoleniu na użytkowanie będzie posiadała walor ostateczności.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się iż w sprawie będącej pytania 2 i pytania 3 (zawartego w uzupełnieniu wniosku odnośnie wartości początkowej) w zakresie podatku od dochodowego od osób prawnych wydano odrębną interpretację indywidualną.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-512 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.