Powrót

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z dnia 03 lipca 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 23 sierpnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poza limitem wynikającym z ewidencji przebiegu pojazdu wydatków z tytułu zapłaty czynszu za najem samochodów osobowych wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 sierpnia 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poza limitem wynikającym z ewidencji przebiegu pojazdu wydatków z tytułu zapłaty czynszu za najem samochodów osobowych wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka zawarła umowy najmu samochodów. Samochody te, na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako „u.p.d.o.p.”) są samochodami osobowymi (dalej jako „samochody osobowe”). Umowy najmu, na podstawie których udostępniono Spółce samochody nie spełniają przy tym przesłanek warunkujących uznanie tych umów za umowy leasingu, o których mowa w art. 17a pkt 1 u.p.d.o.p.

Najmowane przez Spółkę samochody osobowe są przez nią wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej. Z tytułu najmu samochodów Spółka uiszcza comiesięczne czynsz, którego wysokość jest stała i nie zależy od liczby kilometrów przebiegu samochodu. Niezależnie od czynszu najmu umowy stanowią, iż Spółka jako najemca jest zobowiązana do pokrywania wszelkich kosztów związanych z korzystaniem z przedmiotu najmu oraz jego eksploatacją. Niezależnie zatem od czynszu najmu Spółkę obciążają w szczególności koszty związane z przeglądami okresowymi i gwarancyjnymi, naprawami, serwisem ogumienia, koszty bieżącej eksploatacji (paliwo, płyn do spryskiwaczy, opłaty parkingowe, drogowe i inne), związane z nieprawidłową eksploatacją, koszty usuwania usterek powstałych w trakcie eksploatacji lub w jej wyniku oraz koszty związane z montażem i instalacją niestandardowego wyposażenia samochodów, jak również koszty ubezpieczenia, w zakresie wskazanym w umowie.

W związku z eksploatacją ww. samochodów osobowych, Spółka prowadzi ewidencję przebiegu pojazdów, zgodnie z treścią art. 16 ust. 5 u.p.d.o.p.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszty uiszczanego przez Spółkę czynszu najmu, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów bez ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Ponieważ Spółka ponosi koszty najmu samochodów, które są używane do prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej, tym samym należy uznać, że koszty te są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Wydatek ponoszony przez Spółkę tytułem czynszu najmu samochodów osobowych spełnia zatem definicję ogólną kosztów uzyskania przychodów wynikającą z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym należy także odnieść się do treści art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. Zgodnie z tym przepisem nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, przy czym podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu. Powyższe ograniczenie, zgodnie z treścią art. 16 ust. 3b u.p.d.o.p. nie dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1 u.p.d.o.p. Wymogi, którym winna odpowiadać ewidencja przebiegu pojazdu, określono w art. 16 ust. 5 u.p.d.o.p.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego umowy leasingu (winno być „najmu”), na podstawie których Spółka pozyskała samochody osobowe, nie spełniają przesłanek pozwalających uznać te umowy za umowy leasingu, o których mowa w art. 17a pkt 1 u.p.d.o.p. W sprawie nie znajduje zatem zastosowania wyłączenie wynikające z treści art. 16 ust. 3b u.p.d.o.p., dlatego też dla przedmiotowych samochodów osobowych Spółka prowadzi ewidencję przebiegu, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 i ust. 5 u.p.d.o.p.

Zdaniem Spółki, nie wszystkie jednak koszty, które wiążą się z pozyskaniem przez nią samochodów osobowych na podstawie umów najmu, podlegają limitowaniu, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. W szczególności w ocenie Spółki, do takich podlegających limitowaniu kosztów, nie należą wydatki ponoszone tytułem czynszu najmu. Zdaniem Spółki, sama należność za korzystanie z samochodów osobowych na podstawie umów najmu, tj. czynsz najmu, nie jest bowiem kosztem używania tych samochodów w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 51. Wydatków takich nie można, w ocenie Spółki, kwalifikować jako „wydatków z tytułu kosztów używania” pozyskanych przez Spółkę samochodów osobowych. Wynika to z faktu, że przepis ten odnosi się do kosztów, których limit obliczany jest zależnie od ilości kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów Spółki i stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. Należy tymczasem zauważyć, że wydatek tytułem czynszu najmu Spółka ponosi niezależnie od ilości kilometrów przebiegu samochodów dla celów Spółki. Spółka jest zobowiązana wypłacić Wynajmującemu określoną kwotę tytułem czynszu najmu bez względu na to jak intensywnie dany samochód jest używany przez Spółkę na jej potrzeby w danym okresie. Co więcej, czynsz najmu będzie należny wynajmującemu również wtedy, gdy samochód w danym miesiącu w ogóle nie będzie użyty, co dowodzi zdaniem Spółki temu, że czynsz najmu nie może być kwalifikowany jako wydatek z tytułu kosztów używania samochodów osobowych niestanowiących składników majątku Spółki.

Stanowisko Spółki pozostaje zbieżne ze aktualnym orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 2030/10, w którym czytamy: „Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym sprawę podziela pogląd wyrażony w zaskarżonym wyroku, iż czynsz najmu samochodów nie mieści się w pojęciu kosztów eksploatacyjnych pojazdu, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. Zgodzić należy się ze stanowiskiem sądu pierwszej instancji, że opłaty czynszowe nie stanowią kosztów o charakterze eksploatacyjnym. Jednocześnie nie ma racji organ interpretacyjny wskazując, że „koszty używania” samochodu osobowego w rozumieniu powołanego art. 16 ust. 1 pkt 51 oznaczają również inne koszty niż koszty eksploatacji samochodów osobowych. Świadczy o tym część przytoczonego przepisu po średniku "wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu. Przebieg pojazdu nie może być utożsamiany w jakikolwiek sposób z opłatami, które nie podlegają tego rodzaju statystycznej kalkulacji.” Zbieżny pogląd zawarto także w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 lipca 2004r., sygn. akt III SA/Wa 1073/03. Uznano w nim za błędne stanowisko organów podatkowych, iż w świetle treści art. 16 ust. 1 pkt 51 u. p.d.o.p, opłaty wynikające z umowy najmu samochodu osobowego zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów w ograniczonej wysokości i traktowane na równi z kosztami eksploatacyjnymi, które w myśl tego przepisu są ograniczone do limitu wynikającego z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla potrzeb podatnika i stawki za jeden kilometr określonej w odrębnych przepisach.

Reasumując, zdaniem Spółki, przysługuje jej prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot uiszczanych tytułem czynszu najmu samochodów osobowych używanych przez Spółkę do celów prowadzonej działalności gospodarczej, bez uwzględniania ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Wnioskodawca przedstawiając stan faktyczny wskazał, iż zawarł umowy najmu samochodów, które nie spełniają przesłanek warunkujących ich uznanie za umowy leasingu, o których mowa w art. 17a pkt 1 ww. ustawy. Samochody te, na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), są samochodami osobowymi. Najmowane przez Spółkę samochody są przez nią wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej. Z tytułu najmu samochodów Spółka uiszcza comiesięczne czynsz, którego wysokość jest stała i nie zależy od liczby kilometrów przebiegu samochodu. Niezależnie od czynszu najmu na mocy ww. umów Spółka (jako najemca) jest zobowiązana do pokrywania wszelkich kosztów związanych z korzystaniem z przedmiotu najmu oraz jego eksploatacją. Niezależnie zatem od czynszu najmu Spółkę obciążają w szczególności koszty związane z przeglądami okresowymi i gwarancyjnymi, naprawami, serwisem ogumienia, koszty bieżącej eksploatacji (paliwo, płyn do spryskiwaczy, opłaty parkingowe, drogowe i inne), związane z nieprawidłową eksploatacją, koszty usuwania usterek powstałych w trakcie eksploatacji lub w jej wyniku oraz koszty związane z montażem i instalacją niestandardowego wyposażenia samochodów, jak również koszty ubezpieczenia, w zakresie wskazanym w umowie. W związku z eksploatacją ww. samochodów osobowych, Spółka prowadzi ewidencję przebiegu pojazdów, zgodnie z treścią art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Koszty uzyskania przychodów to element konstrukcyjny podatku. Wysokość kosztów wpływa bowiem na podstawę opodatkowania, którą jest dochód, czyli przychód pomniejszony o koszty.

Definiując pojęcie „koszt uzyskania przychodów”, ustawodawca posłużył się kilkoma kryteriami.

Po pierwsze, aby móc mówić o koszcie w sensie podatkowym, musi być spełniony warunek „celowości” tego kosztu. Koszt podatkowy ma bowiem służyć osiąganiu przychodów oraz zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. W doktrynie prawa podatkowego przyjmuje się, iż koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów tak, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Po drugie, koszt nie może być wymieniony na liście negatywnej kosztów (art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Koszty wymienione na tej liście nie stanowią kosztu uzyskania przychodu, mimo wykazywania związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. W tym zamkniętym katalogu kosztów zostały ujęte wydatki, które niezależnie od celu, w jakim zostały poniesione, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Podsumowując powyższe uwagi, stwierdzić należy, że wydatki związane z użytkowanymi w prowadzonej działalności gospodarczej samochodami osobowymi co do zasady, stanowią koszty uzyskania przychodów. Niemniej jednak przepisy zawierają w tej kwestii ograniczenia. W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczą one m.in. kosztów używania samochodów osobowych niebędących własnością podatnika.

Ograniczenie wynika expressis verbis z art. 16 ust. 1 pkt 51 ww. ustawy, zgodnie z którym, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Sposób prowadzenia ewidencji – w przypadku wykorzystywania samochodów osobowych nienależących do składników majątku podatnika – został szczegółowo określony w art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z jego treścią, przebieg pojazdu, o którym mowa w ust. 1 pkt 30 i 51, powinien być, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu, potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazd, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. W razie braku tej ewidencji, wydatki z tytułu używania samochodów nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.

Powyższe ograniczenie ma zastosowanie w przypadkach użytkowania przez podatników samochodów osobowych niestanowiących składników ich majątku (np. używania samochodów na podstawie umowy najmu, dzierżawy etc.; przepis ten nie ma jednak zastosowania w przypadku używania samochodów na podstawie umowy leasingu – art. 16 ust. 3b ustawy).

Ograniczenie to ma zastosowanie do wszystkich wydatków z tytułu kosztów używania samochodu osobowego. W tym miejscu, należy podkreślić, że możliwość korzystania z cudzej rzeczy z zasady wynika z istnienia tytułu prawnego. Jeżeli uprawnienie to wynika z umowy, a umowa ta ma charakter odpłatny (tak jak w niniejszej sprawie) to uznać należy, że wydatki związane z realizacją tej umowy są wydatkami z tytułu kosztów używania tej rzeczy. Wydatki związane z uprawnieniem do używania cudzej rzeczy, stanowią bowiem niewątpliwie wydatek związany z używaniem tej rzeczy (por. wyrok NSA z dnia 25 października 2010 r. sygn. akt II FSK 1890/08).

Ponieważ ustawodawca na gruncie prawa podatkowego nie definiuje pojęcia „wydatków z tytułu używania” zasadne jest odwołanie się w tym zakresie do reguł wykładni językowej. Słownik Języka Polskiego wskazuje, iż przez wydatek należy rozumieć „sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś”, natomiast „używać” oznacza „stosować coś, użytkować, posługiwać się czymś, robić z czegoś użytek” (zob. Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996, str. 1200,1262). „Wydatki z tytułu używania” to zatem wszelkie sumy wydane w związku z posługiwaniem się rzeczą, korzystaniem z rzeczy. Zatem, koszty używania cudzej rzeczy obejmują wynagrodzenie za korzystanie z tej rzeczy, koszty eksploatacyjne oraz inne z tym związane. Koszty używania rzeczy są pojęciem szerszym niż koszty eksploatacyjne.

Do wydatków z tytułu używania samochodu osobowego, niestanowiącego własności podatnika, zalicza się zatem wszystkie wydatki poniesione w związku z posługiwaniem się rzeczą, korzystaniem z rzeczy - a więc również czynsz z tytułu najmu rzeczy. Wynagrodzenie za korzystanie (możliwość korzystania) z cudzej rzeczy jest zatem kosztem jej używania (por. prawomocny wyrok WSA we Wrocławiu z 25 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 1203/10).

Skoro wydatki z tytułu czynszu najmu za używanie samochodów osobowych niestanowiących własności Wnioskodawcy stanowią wydatki z tytułu kosztów ich używania dla potrzeb działalności gospodarczej to podlegają one zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów przy uwzględnieniu limitu wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe uregulowania, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie mają zastosowanie ograniczenia zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka może zatem zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poniesione i udokumentowane wydatki związane z wynajmem i eksploatacją samochodów osobowych, jednakże wyłącznie do wysokości limitu, który stanowi kwota wynikająca z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika i stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, przy czym Spółka obowiązana jest do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu zawierającej dane wskazane w art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, koszty wynajmu samochodów osobowych stanowią koszty używania samochodów w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji podlegają zaliczeniu do kosztów podatkowych tylko do wysokości limitu.

Wobec powyższego, stanowisko Spółki, iż wydatki z tytułu czynszu za wynajem samochodów osobowych podlegają zaliczeniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów w całości (bez ograniczeń wynikających z obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu), należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę orzeczeń sądowych należy stwierdzić, że orzeczenia sądów administracyjnych, jakkolwiek zawierają istotne wskazówki co do interpretacji przepisów, nie stanowią źródła prawa i co do zasady wiążą strony postępowania w konkretnej sprawie. Dodatkowo tut. Organ wskazuje, iż ze względów wskazanych w uzasadnieniu niniejszej interpretacji nie podziela zawartego w nich stanowiska. Jednocześnie zauważa, że w orzecznictwie sądowym reprezentowane jest również stanowisko przeciwne do zawartego w ww. wyrokach, potwierdzające stanowisko tut. Organu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.

Powrót