INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23.12.2009 r. (data wpływu 28.12.2009 r.) uzupełnione pismem z dnia 16.02.2010 r. (data nadania 17.02.2010 r., data wpływu 22.02.2010 r.) na wezwanie Nr IPPB2/436-526/ 09-2/AF z dnia 10.02.2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki zawartej w dniu 19.11.2009 r. - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28.12.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki zawartej w dniu 19.11.2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

T. S.A. („Spółka” lub „T”) posiada 100% udziałów w F – spółce kapitałowej z siedzibą w Szwecji („F” lub „Pożyczkodawca”). F jest spółką celową, której zadaniem jest pozyskiwanie finansowania na rynkach międzynarodowych w drodze emisji obligacji (ang. Senior Notes – „Obligacje”). Obligacje są oferowane potencjalnym inwestorom na rynkach międzynarodowych oraz są przedmiotem obrotu na Luksemburskiej Giełdzie Papierów Wartościowych. F nie jest akcjonariuszem T.

W ramach przeprowadzanej transakcji F:

1. Wyemitował Obligacje (zobowiązania F wobec obligatariuszy z tytułu wyemitowanych Obligacji będą przedmiotem gwarancji Spółki), oraz
2. Udzielił finansowania Spółce na podstawie umowy pożyczki („Umowa Pożyczki 1”), wykorzystując w tym celu środki pieniężne pozyskane z emisji Obligacji,
3. W najbliższej przyszłości F planuje emisję kolejnej transzy Obligacji. Środki pozyskane z emisji kolejnej transzy Obligacji zostaną przekazane T na podstawie pożyczki („Umowa Pożyczki 2”, Umowa Pożyczki 1 oraz Umowa Pożyczki 2 określane łącznie jako „Umowy Pożyczek”).
   
   

Wskazana powyżej w pkt 3 kolejna transza Obligacji zostanie wyemitowana przez F na rzecz spółki I . Jednocześnie pomiędzy T, a I oraz (ewentualnie) innymi spółkami z Grupy I (tj. N-V. oraz S) zostanie zawarta umowa (lub umowy) sprzedaży (dalej ta umowa lub umowy zwana(e) „Umowa Sprzedaży”), na podstawie której(ych) T kupi od I:

• 49% udziałów w spółce N z siedzibą na terytorium Holandii oraz

• wierzytelności przysługujące (i) N-V oraz S. wobec I Sp. z o.o. oraz D Sp. z o.o. wynikające z umów pożyczek zawartych przez te spółki oraz (ii) wierzytelności I wobec Nwynikające z umowy pożyczki.
  
  

Wartość kolejnej transzy Obligacji będzie (po potrąceniu ewentualnych kosztów) odpowiadać łącznej cenie sprzedaży przez T. powyższych udziałów oraz wierzytelności określonej w Umowie Sprzedaży.

Przedmiotem działalności gospodarczej F jest zatem wyłącznie działalność finansowa, w ramach której spółka ta z jednej strony (i) pozyskuje finansowanie występując w charakterze emitenta Obligacji oferowanych międzynarodowym inwestorom, a z drugiej strony (ii) udziela pożyczek („Pożyczki”) na podstawie Umów Pożyczek zawartych z T.

Umowa Pożyczki 1 pomiędzy T a Pożyczkodawcą została zawarta (tj. podpisana przez osoby umocowane do reprezentacji T oraz F) w Londynie (gdzie odbyło się tzw. zamknięcie transakcji emisji Obligacji), a więc poza terytorium RP. Również Umowa Pożyczki 2 zostanie zawarta poza terytorium RP. Co istotne Pożyczkodawca posiada rachunki bankowe w Polsce, ale w momencie zawarcia Umów Pożyczek na rachunkach tych nie były i nie będą zdeponowane środki pieniężne, będące przedmiotem obu pożyczek. Jeżeli chodzi o Umowę Pożyczki 1 należy wskazać, iż środki pieniężne będące jej przedmiotem zostały przekazane / wykorzystane przez T bezpośrednio (z pominięciem rachunków bankowych F), tj. w szczególności:

• zostały w pierwszej kolejności przelane na zagraniczny rachunek bankowy Bank... (pełniącego funkcję tzw. depozytariusza w ramach emisji obligacji) bezpośrednio z zagranicznego rachunku bankowego banku inwestycyjnego działającego na własny rachunek jako obligatariuszy oraz reprezentującego pozostałych obligatariuszy jako zapłata za Obligacje,

• Bank...:
  
  

• działając na podstawie instrukcji F jako pożyczkodawcy oraz T. jako pożyczkobiorcy wykorzystał część środków będących przedmiotem Umowy Pożyczki 1 na spłatę obligatariuszy wcześniejszej emisji euroobligacji z 2003 r.; z punktu widzenia T środki te zostały przeznaczone na spłatę pożyczki („Pożyczka 2003” zaciągniętej przez T wobec F– spółki celowej z siedzibą w Wielkiej Brytanii, która w 2003 r. dokonała emisji obligacji na rynkach międzynarodowych a środki z emisji przekazała T na podstawie Pożyczki 2003; wystąpiła jednak rozbieżność czasowa pomiędzy otrzymaniem Pożyczki 1 od F (co nastąpiło w listopadzie 2009 r.) a spłatą Pożyczki 2003 / umorzeniem Obligacji 2003 co nastąpi w drugiej połowie grudnia 2009 r.; biorąc pod uwagę wymogi prawne, tj. okoliczność, że środki z Pożyczki 1 miały zostać przekazane F w dniu ich pozyskania i dodatkowo, że Pożyczka 2003 nie mogła być spłacona przed datą umorzenia Obligacji 2003 (w drugiej połowie grudnia 2009 r.), część środków pozyskanych przez T z Pożyczki 1 (i przeznaczonych na spłatę Pożyczki 2003) została przekazana F w formie krótkoterminowej umowy pożyczki zawartej przez T z tą spółką w listopadzie 2009 r.);

• przelał z zagranicznego rachunku pozostałą część środków na rachunek bankowy T z pominięciem rachunku bankowego F.
  
  

Innymi słowy, środki pieniężne będące przedmiotem Umowy Pożyczki 1 znajdowały się w momencie zawarcia Umowy Pożyczki 1 na zagranicznych rachunkach bankowych banku inwestycyjnego reprezentującego obligatariuszy a następnie na rachunku Bank..., a więc wskazane środki pieniężne nie były zdeponowane na jakimkolwiek rachunku bankowym prowadzonym w Polsce.

Jeżeli natomiast chodzi o Umowę Pożyczki 2 należy wskazać, iż zgodnie z intencją T., F. oraz I rozliczenie wzajemnych wierzytelności wynikających z (i) emisji Obligacji przez F. na rzecz I , (ii) zawarcia przez T. i F. Umowy Pożyczki 2 oraz (iii) Umowy Sprzedaży zostanie przeprowadzone w sposób bezgotówkowy. Oznacza to, że T. nie otrzyma fizycznie środków pieniężnych będących przedmiotem Umowy Pożyczki 2. Wierzytelność przysługująca T o przekazanie środków pieniężnych będących przedmiotem Umowy Pożyczki 2 zostanie bowiem potrącona z wierzytelnością I wobec T z tytułu Umowy Sprzedaży (w ramach wielostronnych potrąceń obejmujących również wierzytelności F wobec I o przekazanie ceny emisyjnej Obligacji). W konsekwencji także w przypadku Umowy Pożyczki 2 środki pieniężne będące przedmiotem tej umowy w momencie jej zawarcia nie będą znajdowały się na rachunku bankowych F w Polsce.

Jednocześnie wynikająca z Umowy Pożyczki 1 wierzytelność Spółki o przekazanie środków pieniężnych będących przedmiotem pożyczki przez F zostanie częściowo potrącona z wierzytelnością F do Spółki o zapłatę prowizji za udzielenie pożyczki (do wysokości prowizji). Spółka jest zarejestrowana na potrzeby VAT w Polsce. Pożyczkodawca ze względu na specyfikę prowadzonej działalności (usługi finansowe) nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT w Szwecji (jak również w Polsce).

Równocześnie ze złożeniem niniejszego wniosku Spółka wystąpiła do Urzędu Statystycznego w Łodzi, Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych, z wnioskiem o dokonanie statystycznej czynności polegającej na udzieleniu Spółce Pożyczek przez F. ze wskazaniem odpowiedniego grupowania według PKWiU.

Pismem z dnia 10 lutego 2010 r. Nr IPPB2/436-526/09-2/AF wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia stanu faktycznego przedstawionego we wniosku w zakresie wskazania daty zawarcia umowy pożyczki, określonej we wniosku „Umowa Pożyczki 1”.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 15.02.2010 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie pismem z dnia 16.02.2010 r. (data nadania 17.02.2010 r., data wpływu 22.02.2010 r.) informując, iż umowa pożyczki pomiędzy T S.A. a F, określona we wniosku o interpretację jako „Umowa Pożyczki 1” została zawarta w dniu 19 listopada 2009 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Umowy Pożyczki podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych...

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. W zakresie zdarzenia przyszłego została wydana w dniu 22.03.2010 r. odrębna interpretacja indywidualna Nr IPPB2/436-526/09-5/AF.

Zdaniem Wnioskodawcy

Zdaniem Spółki Umowy Pożyczki zawarte z Pożyczkodawcą nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednakże nawet w przypadku gdyby uznać, że podlegają one podatkowi od czynności cywilnoprawnych, są one z tego podatku zwolnione. Wynika to z następujących okoliczności:

1. Art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych

Umowy Pożyczek zostały (zostaną) zawarte (podpisane) poza terytorium RP, a jednocześnie w momencie zawarcia Umów Pożyczek środki pieniężne będące ich przedmiotem nie znajdowały się i nie będą znajdowały się na polskim rachunku bankowym. Zatem nie zostały spełnione ustawowe przesłanki opodatkowania w Polsce czynności cywilnoprawnej wymienione w art. 1 ust 4 ustawy o pcc.

2. Art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych

Zawarcie Umów Pożyczek nastąpiło (nastąpi) w związku ze świadczeniem zwolnionych z podatku VAT usług pośrednictwa finansowego przez Pożyczkodawcę na rzecz Spółki (miejscem świadczenia tych usług będzie terytorium Polski). Zatem Umowy Pożyczek nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych z uwagi na uregulowanie zawarte w przepisie art. 2 pkt 4 ustawy o pcc, zgodnie z którym nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług bądź zwolniona z podatku od towarów i usług.

3. Art. 9 pkt 10 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych

Ze względu na faktyczną działalność Pożyczkodawcy należy uznać, że spełnione są przesłanki do zwolnienia Umów Pożyczek z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 9 pkt 10 lit. a ustawy o pcc.

1.

Przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest uregulowany w art. 1 ust. 1 ustawy o pcc. Przepis ten zawiera zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu omawianym podatkiem, z którego wynika, że jedną z takich czynności jest umowa pożyczki. Jednocześnie art. 1 ust. 4 ustawy o pcc przewiduje, że wymienione w wspomnianym powyżej katalogu czynności cywilnoprawne podlegają opodatkowaniu wyłącznie, gdy ich przedmiotem są (i) rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, lub (ii) rzeczy znajdujące się za granicą łub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca rzeczy lub praw majątkowych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Uregulowanie zawarte w powyższych przepisach ustawy o pcc oznacza, że do opodatkowania danej czynności cywilnoprawnej analizowanym podatkiem nie wystarcza stwierdzenie samego faktu dokonania takiej czynności (np. zawarcia umowy pożyczki), ale niezbędne jest wykazanie, że przedmiotem takiej czynności cywilnoprawnej są rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granica, w przypadku, gdy nabywca rzeczy lub praw majątkowych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i jednocześnie czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Biorąc zatem pod uwagę treść art. 1 ust. 4 ustawy o pcc należy stwierdzić, że w przypadku gdy przedmiotem umowy pożyczki są pieniądze znajdujące się w momencie zawarcia umowy poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (zgromadzone na zagranicznym rachunku bankowym pożyczkodawcy) do powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych konieczne jest łączne spełnienie dwóch warunków pożyczkobiorca powinien mieć miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej oraz umowa pożyczki powinna zostać zawarta w Rzeczypospolitej Polskiej w przeciwnym razie, tzn. w przypadku niespełnienia któregokolwiek z powyższych warunków (zawarcia umowy pożyczki poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub posiadania przez pożyczkobiorcę miejsca zamieszkania lub siedziby za granicą) zawarta umowa pożyczki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przedstawione powyżej stanowisko w pełni odpowiada poglądom prezentowanym w doktrynie prawa podatkowego oraz orzecznictwie sądów administracyjnych: „W związku z tym podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych także umowy pożyczki, jeżeli dotyczą rzeczy znajdujących się w Polsce lub praw majątkowych podlegających wykonaniu w Polsce nawet pomimo zawarcia umowy pożyczki za granicą, będzie ona podlegała omawianemu podatkowi jeżeli jej przedmiotem są rzeczy znajdujące się na terytorium RP lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium RP. Natomiast jeżeli przedmiotem umowy pożyczki są rzeczy znajdujące się w chwili jej zawarcia za granicą, np. na koncie bankowym pożyczkodawcy obowiązek podatkowy z tytułu tej umowy nie powstanie. Dla powstania obowiązku podatkowego nie ma znaczenia fakt późniejszego sprowadzenia do kraju pieniędzy lub rzeczy oznaczonych co do gatunku, które w chwili zawierania umowy znajdowały się poza granicami RP.” (Z. Ofiarski Komentarz do ustawy o opłacie skarbowej o podatku od czynności cywilnoprawnych Warszawa 2003, wyd. II, komentarz do art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

„Umowa pożyczki zawarta poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej podlega opodatkowaniu w Polsce jeżeli przedmiotem umowy pożyczki są pieniądze lub rzeczy, które w chwili zawarcia umowy znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polski lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Kwestia sporną między stronami jest co jest przedmiotem umowy pożyczki pieniędzy rzeczy czy prawa majątkowe. Istota umowy pożyczki uregulowana jest w art. 720 kodeksu cywilnego który stanowi, ze umowa ta polega na zobowiązaniu się dającego pożyczkę do przeniesienia na własność biorącego pożyczkę określonej ilości pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorącego do zwrotu tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku.

Sąd nie podziela poglądu zaprezentowanego w skardze, że przedmiotem umowy pożyczki są prawa majątkowe. Umowa jest umową konsensualną, dochodzi do skutku przez samo porozumienie stron. Fakt wydania przedmiotu umowy pożyczki, czy też konieczność jego dochodzenia nie zmienia charakteru umowy. Zawarcie umowy pożyczki rodzi obowiązek podatkowy (o ile nie wystąpią inne okoliczności przewidziane w ustawie wyłączające opodatkowanie np. przedmiot umowy nie znajdował się w Polsce). Sąd podziela pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 czerwca 2006 r. sygn. akt II FSK 819/05, że w przypadku pożyczki pieniądze traktuje się jako znaki pieniężne i rzeczy. Tak też ustawodawca w art. 1 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych potraktował pieniądze będące przedmiotem m. in. umowy pożyczki, o której mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Sposób wykonania umowy wobec konsensualnego charakteru umowy nie może mieć wpływu na powstanie obowiązku podatkowego (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2008 r., sygn. I SA/Po 916/08).

„Zgodnie z art. 1 pkt 1b ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 86 poz. 959) podatkowi temu podlegają umowy pożyczki. Umowa pożyczki uregulowana jest w art. 720 i n. kodeksu cywilnego. W sprawie tej nie jest sporne to, że umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi ona do skutku przez samo porozumienie stron. Z treści art. 720 Kc wynika, że przedmiotem umowy pożyczki jest określona ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku. Cywilnoprawna problematyka pieniądza pozostaje w ścisłym związku z pojęciem wartości w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Odwołując się do pojęcia wartości przepisy prawa cywilnego mają na myśli w zasadzie obiektywną wartość materialną.

Pieniądzem w szerokim tego słowa znaczeniu są wszelkie elementy pieniężne, które posiadają faktyczną zdolność do spełnienia funkcji miernika wartości oraz wywodzących się stąd dalszych funkcji środka płatności i umarzania zobowiązań. Jednostki pieniężne są jednostkami miary, znaki pieniężne są rzeczami, a zarazem postaciami materialnymi wyrażającymi jednostki pieniężne. Przepisy kodeksu cywilnego wyrażenia „pieniądz” używają dla określenia różnych kategorii między innymi jako szczególnego rodzaju rzeczy ruchomych oznaczonych co do tożsamości (vide art. 169 par. 2 zd. 2, art. 184 par. 1 i art. 187, art. 801 par. 3, art. 835 i art. 849 par. 2 oraz art. 849 par. 1”, jako znaki pieniężne, należące jednak do kategorii odpowiadającej obowiązującemu u nas systemowi pieniężnemu, albo też zagraniczne znaki pieniężne. (...) Powszechnie przyjmuje się też, że rzeczą są pieniądze - zarówno jako banknoty jak i bilon. Są to jednak rzeczy sui generis, wartość ich bowiem nie wynika z ich właściwości fizycznych, lecz z określenia i gwarancji jakie im zapewnia państwo. (…) Tak też ustawodawca w art. 1 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zapewne potraktował pieniądze będące przedmiotem między innymi umowy pożyczki, o której mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. „b” tej ustawy. W przepisie tym bowiem jest mowa ogólnie o rzeczach, jako przedmiocie czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. „b” tej ustawy. Sposób wykonania umowy pożyczki w sytuacji, gdy skarżący dokonał przelewu kwoty pożyczki z rachunku znajdującego się na terytorium RP dla oceny zasadności opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych ze względu na konsensualny charakter tej umowy nie ma znaczenia.” (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 czerwca 2006 r., sygn. II FSK 819/05).

Jeżeli przedmiotem umowy pożyczki są pieniądze lub rzeczy oznaczone co do gatunku znajdujące się w dacie zawarcia umowy poza granicami Polski to umowa taka nie podlega opłacie skarbowej na podstawie art. 1 ust. 3 ustawy o opłacie skarbowej (wyrok ten zachowuje swoją aktualność również pod rządami obecnie obowiązującej ustawy) (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 listopada 2003 r. sygn. III SA 139/02).

Ponadto, Spółka pragnie podkreślić, że prezentowane w niniejszym wniosku twierdzenia oraz poglądy doktryny prawa podatkowego i sądów administracyjnych są w pełni akceptowane przez organy podatkowe w wydawanych przez nie tzw. wiążących interpretacjach prawa podatkowego. Tytułem przykładu należy wskazać na następujące interpretacje:

„Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że pożyczka podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych jeżeli w chwili zawarcia umowy pożyczki jej przedmiot, tj. pieniądze znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa została zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, także wówczas, gdy rzeczy znajdują się za granicą i są spełnione łącznie dwie przesłanki:

1. nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
2. oraz objęta zakresem przedmiotowym ustawy czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
   
   

Należy zauważyć, iż dla opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych obydwa warunki muszą być spełnione kumulatywnie. Jeżeli zostanie spełniony tylko jeden z nich, nie powstanie obowiązek podatkowy.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż w chwili zawarcia umowy pożyczki środki pieniężne znajdowały się na terytorium Stanów Zjednoczonych, pożyczkobiorca miał miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zaś umowa pożyczki została zawarta na terytorium Stanów Zjednoczonych. A zatem, powyższa czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem cywilnoprawnych.”

(Interpretacja indywidualna z dnia 20 października 2009 r., sygn. IPPB2/436-291/09-4/MS, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie; analogiczne stanowisko zostało zaprezentowana w interpretacji indywidualnej z dnia 6 października 2009 r., sygn. IPPB2/436-260/09-4/AF wydanej przez ten sam organ podatkowy).

Zgodnie z art. 1 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy podatkowi podlegają czynności wskazane w ustawie gdy ich przedmiotem są rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, ale jeżeli są spełnione łącznie dwie przesłanki:

1. nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
2. oraz objęta zakresem przedmiotowym ustawy czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
   
   

Należy zauważyć, iż dla opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych obydwa warunki muszą być spełnione kumulatywnie. Jeżeli zostanie spełniony tylko jeden z nich nie powstanie obowiązek podatkowy. W świetle przedstawionej przez Spółkę sytuacji w dniu zawarcia umów pieniądze będą znajdowały się za granicą i umowy zostaną zawarte za granicą A zatem powyższe czynności nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. (…)

Reasumując stwierdza się, iż zawarcie przez pożyczkobiorcę umów pożyczek poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przy założeniu ze pieniądze będące przedmiotem tych umów w chwili ich zawarcia będą znajdowały się za granicami Polski nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 1 ust.1 4 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Interpretacja indywidualna z dnia 27 listopada 2008 r. sygn. IPPB2/436-373/08-2/MZ, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie; zob. także interpretację indywidualną z dnia 9 maja 2008 r., sygn. IPPB2/436-373/08-2/MZ, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie).

(…) należy stwierdzić, że umowa pożyczki będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. pieniądze będą znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wówczas nie ma znaczenia gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy Pożyczka będzie również podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W świetle przedstawionej przez Wnioskodawcę sytuacji żadna z ww. przesłanek nie wystąpiła gdyż w chwili zawarcia umowy pożyczki pieniądze znajdowały się w Niemczech i umowa również została zawarta na terytorium tego państwa. Zatem opisana umowa zgodnie z art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych (Interpretacja indywidualna z dnia 26 listopada 2008 r., sygn. ILPB2/436-92/08-6/MK, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu).

„Przepis art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. stwierdzał, iż czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi z zastrzeżeniem ust. 5 i 6 jeżeli ich przedmiotem są:

1. rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
2. rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
   
   

Dla powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych istotne jest zatem to, aby w momencie zawarcia umowy przedmiot umowy w postaci środków pieniężnych znajdował się na terenie kraju a w przypadku, gdy pieniądze znajdują się za granicą, aby nabywca miał miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i jednocześnie czynność dokonana została na terytorium Polski. Skutki podatkowo-prawne w podatku od czynności cywilnoprawnych ustawodawca zróżnicował więc w zależności od miejsca w którym znajduje się przedmiot tej czynności.

Jeżeli zatem będące przedmiotem umowy pożyczki rzeczy (w tym pieniądze) znajdują się w chwili zawierania umowy poza granicami Polski, jak to ma miejsce w przedstawionym stanie faktycznym, wówczas umowa taka nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o ile którakolwiek z dwóch dodatkowych przesłanek wymienionych w art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy nie zostanie spełniona. W świetle przedstawionej przez Spółkę sytuacji żadna z ww. przesłanek nie wystąpiła, gdyż w dniu zawarcia umowy pieniądze znajdowały się za granicą i umowa została zawarta za granicą. Zatem opisana czynność zgodnie z wyżej powołanym art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.) nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.” (Interpretacja indywidualna z dnia 18 stycznia 2008 r. sygn. ITPB1/436-37/07/MK wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy; analogicznie w interpretacji indywidualnej z dnia 9 października 2008 r. sygn. IBPB2/436-127/08/MZ, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach).

W powyższym zakresie Spółka pragnie także wskazać na pismo Ministra Finansów z dnia 20 lipca 1995 r. sygn. PO 7/D-825-219/95, wydane jeszcze na gruncie poprzednio obowiązującej ustawy o opłacie skarbowej w którym wyraźnie stwierdza się, iż w sytuacji „gdy przedmiotem umowy pożyczki są pieniądze lub rzeczy oznaczone co do gatunku znajdujące się w chwili zawierania umowy poza granicami RP wówczas umowa taka nie podlega opłacie skarbowej na podstawie art. 1 ust. 3 ustawy o opłacie skarbowej.”

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca uważa, iż w pełni uzasadnione jest jego stanowisko, zgodnie z którym zawarte Umowy Pożyczek nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, gdyż:

1. Umowy Pożyczek zostały (zostaną) podpisane (zawarte) przez osoby umocowane do reprezentacji Spółki i Pożyczkodawcy poza terytorium RP;
2. w momencie zawarcia Umów Pożyczek Pożyczkodawca nie posiadał i nie będzie posiadał środków pieniężnych znajdujących się na rachunkach bankowych w Polsce (a tym samym pieniądze będące przedmiotem Umów Pożyczek nie znajdowały się i nie będą znajdowały się na polskim rachunku bankowym).
   
   

Co istotne na powyższą konkluzję nie wpływa:

• ani okoliczność, iż środki pieniężne będące przedmiotem Umowy Pożyczki 1 zostały przekazane na rachunek bankowy Spółki bezpośrednio z zagranicznych rachunków bankowych Bank of..., a częściowo przekazane przez Bank of... i przeznaczone na wykup Obligacji 2003 przez F.,
  
  

• ani okoliczność, że wynikająca z Umowy Pożyczki 2 wierzytelność Spółki o przekazanie środków pieniężnych będących przedmiotem tej umowy zostanie potrącona z wierzytelnością I. wobec do Spółki o zapłatę ceny sprzedaży udziałów i wierzytelności określonych w Umowie Sprzedaży (a tym samym nie dojdzie do faktycznego przelewu środków pieniężnych na rachunek bankowy Spółki),

• ani też okoliczność potrącenia części wierzytelności wynikających z Umowy Pożyczki 1 o przekazanie środków pieniężnych z wierzytelnościami F. o zapłatę prowizji od udzielenia Pożyczek.
  
  

Sam fakt zastosowania wskazanych sposobów rozliczeń nie wpływa bowiem na ocenę istotnych elementów Umów Pożyczek na gruncie art. 1 ust. 4 ustawy o pcc. W szczególności niezależnie od formy rozliczenia roszczeń o wydanie pieniędzy z tytułu zawarcia Umów Pożyczek to właśnie pieniądze (stanowiące rzeczy sui generis dla potrzeb ustawy o pcc) stanowią ich przedmiot. Ponieważ zaś F. nie posiadał środków pieniężnych na rachunkach bankowych w Polsce nie ma możliwości uznania, jakoby pieniądze stanowiące przedmiot Umów Pożyczek znajdowały się na terytorium RP w momencie zawarcia tych umów.

2.

Należy jednocześnie zauważyć, iż niezależnie od powyższej analizy oraz nawet, gdyby Umowy Pożyczek zostały zawarte na terytorium Polski lub gdyby środki pieniężne będące przedmiotem Umów Pożyczek znajdowały się w momencie ich zawarcia na polskim rachunku bankowym (co jak zostało wskazanie nie miało i nie będzie miało jednak miejsca w niniejszej sprawie), w analizowanym przypadku zobowiązanie podatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnych nie powstałoby także ze względu na wyłączenie z opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o pcc.

Przepis art. 2 pkt 4 ustawy o pcc przewiduje, że nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeśli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub zwolniona z podatku od towarów i usług (z pewnymi wyjątkami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sprawie). Co istotne, na podstawie art. 1a pkt 7 ustawy o pcc określenie podatek od towarów i usług obejmuje nie tylko podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy o VAT, ale także podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 - „ustawa o VAT”), przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Art. 17 ustawy o VAT stanowi ze podatnikami są również osoby prawne jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju.

Należy zauważyć, iż czynność polegająca na udzieleniu Pożyczek na rzecz Spółki przez Pożyczkodawcę stanowi czynność podlegającą podatkowi VAT – tj. świadczenie przez Pożyczkodawcę usług finansowych na rzecz Spółki. Ze względu bowiem na okoliczność, że udzielenie przez Pożyczkodawcę pożyczek następuje w ramach prowadzonej przez tę spółkę działalności gospodarczej Pożyczkodawca występuje w charakterze podatnika VAT z tytułu wykonania przedmiotowych czynności.

W przedmiotowym przypadku na podstawie art. 27 ust. 3 oraz ust. 4 ustawy o VAT miejsce świadczenia tych usług znajduje się na terytorium Polski a jednocześnie Spółka jest podatnikiem VAT stosowanie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. W analizowanej sytuacji udzielenie przez Pożyczkodawcę pożyczek Spółce należy zatem uznać na gruncie ustawy o VAT za import usług finansowych). Tego rodzaju usługi zostały sklasyfikowane w grupowaniu 65.22.10-00.00 PKWiU („usługi udzielania pożyczek świadczone poza systemem bankowym) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (którą dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług stosuje się do końca 2009 r. - zgodnie z § 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług). Zatem usługi polegające na finansowaniu poprzez udzielenie pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zostały wymienione w załączniku Nr 4 do ustawy o VAT. W konsekwencji usługi te korzystają ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Należy podkreślić, iż stanowisko zgodnie z którym udzielenie pożyczki polskiemu podatnikowi VAT przez spółkę z siedzibą w innym kraju UE stanowi na gruncie ustawy o VAT import usług finansowych zwolnionych z VAT w Polsce jest prezentowane także przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach prawa podatkowego W tym zakresie można wskazać przykładowo na interpretację z dnia 22 września 2008 r. sygn. ITPP1/443-544/08/MN, w której stwierdzono: „Tak więc zaciągnięcie przez Spółkę pożyczki od podmiotu zagranicznego w tym przypadku przez firmę „T” należy uznać za import usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług podlegający opodatkowaniu na terenie kraju. Spółka, jako usługobiorca tych usług będzie zobowiązana do rozliczenia podatku. (…) W związku z powyższym należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z poz. nr 3 Załącznika nr 4 do tej ustawy, usługi udzielania pożyczek sklasyfikowane w PKWiU w grupowaniu 65.22.10-00.90 „Usługi udzielania pożyczek, świadczone poza systemem bankowym, pozostałe” są przedmiotowo zwolnione z tego podatku Reasumując uznać należy, że usługi świadczone przez firmę „T” będącą podmiotem zagranicznym na rzecz Wnioskodawcy stanowią dla Spółki import usług podlegający opodatkowaniu na terytorium kraju.

Do rozliczenia w zakresie podatku od towarów i usług tej transakcji obowiązana będzie Spółka, jako nabywca przedmiotowych usług. Jednakże usługi te będą korzystały ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, o ile oczywiście są one sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 65.22.10-00.90, jako wymienione w załączniku nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług.” (zob. także analogiczne stanowisko w interpretacji prawa podatkowego z dnia 3 kwietnia 2008 r., sygn. IPPP1-443-242/08-2/JF).

Tym samym zawarcie przez Spółkę Umów Pożyczek z F. nie jest opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych, albowiem w analizowanym przypadku zastosowanie znajduje wyłączenie od opodatkowania przewidziane w art. 2 pkt 4 lit. b ustawy o pcc.

3.

Niezależnie od powyższej analizy dotyczącej wyłączenia od opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych Umów Pożyczek na podstawie art. 1 ust. 4 lub art. 2 pkt 4 ustawy o pcc, w przedmiotowej sytuacji spełnione zostały również przesłanki do zastosowania zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych określonego w art. 9 pkt 10 lit. a ustawy o pcc. Wskazany przepis przewiduje zwolnienie z podatku od czynności cywilnoprawnych dla pożyczek udzielanych przez przedsiębiorców niemających na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, prowadzących działalność w zakresie kredytowania oraz udzielania pożyczek.

Przepisy ustawy o pcc nie wskazują jakiego rodzaju podmioty zagraniczne można uznać za przedsiębiorców prowadzących działalność w zakresie kredytowania oraz udzielania pożyczek. Zgodnie z interpretacją literalną przepisu art. 9 pkt 10 lit. a ustawy o pcc należy uznać, iż nie jest konieczne, aby tego rodzaju podmiot zagraniczny miał status banku lub innej instytucji finansowej. Jedynym warunkiem, od którego spełnienia jest uzależniona możliwość zastosowania omawianego zwolnienia podatkowego jest zatem okoliczność, aby zakres faktycznie prowadzonej przez zagranicznego przedsiębiorcę działalności gospodarczej obejmował udzielanie pożyczek lub kredytów.

Należy wskazać, iż takie stanowisko w zakresie interpretacji przepisu art. 9 pkt 10 lit. a ustawy o pcc jest podzielane przez organy podatkowe:

„Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych stosownie do przepisu art. 9 pkt 10 lit. a zwalnia z opodatkowania pożyczki udzielane przez przedsiębiorców niemających na terenie Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu prowadzących działalność w zakresie kredytowania oraz udzielania pożyczek. Przepisy te nie wskazują dodatkowych przesłanek do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia. Wystarczy, aby pożyczkodawca nie posiadał siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz prowadził działalność w zakresie kredytowania oraz udzielania pożyczek. Udzielona przez niego pożyczka jest wówczas zwolniona od podatku od czynności cywilnoprawnych (Postanowienie z dnia 5 marca 2007 r., sygn. ZP/436-43/06 wydane przez Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu; zob. także postanowienie z dnia 7 listopada 2005 r. sygn. ZP/436-15/05, wydane przez ten sam organ podatkowy).

Podsumowując, zwolnienie Umów Pożyczek z podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 10 lit. a ustawy o pcc może mieć zastosowanie, gdyż:

1. F. jest przedsiębiorcą zagranicznym (spółką kapitałową z siedziba w Szwecji),
2. F. jest podmiotem, który został utworzony w celu prowadzenia działalności gospodarczej obejmującej świadczenie usług finansowych oraz działalność finansową obejmującą udzielanie pożyczek innym podmiotom faktycznie wykonuje (w postaci udzielania Pożyczek Spółce).
   
   

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

Elementami przedmiotowo istotnymi określonej w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) umowy pożyczki są: obowiązek pożyczkodawcy przeniesienia na własność pożyczkobiorcy określonej ilości pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku oraz obowiązek pożyczkobiorcy zwrotu tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile chodzi o zaznaczenie samego obowiązku zwrotu - który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego jest elementem przedmiotowo istotnym tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek.

Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu zamkniętym określonym w art. 1 wymienionej ustawy podlegają omawianemu podatkowi od czynności cywilnoprawnych o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 cytowanej ustawy.

W myśl art. 1 ust. 4 ww. ustawy czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:

• rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

• rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
  
  

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że pożyczki będą podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych jeżeli w chwili zawarcia umowy pożyczki jej przedmiot, tj. pieniądze znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa została zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych, także jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca - pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zawarł w dniu 19.11.2009 r. umowę pożyczki. W chwili zawarcia umowy pożyczki środki pieniężne znajdowały się poza terytorium Polski. Ponadto umowa pożyczki została zawarta w Londynie.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż w przedstawionym stanie faktycznym umowa pożyczki nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ umowa pożyczki została zawarta poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak i środki pieniężne w chwili jej zawarcia znajdowały się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. A zatem, bezprzedmiotowym jest rozpatrywanie powyższej czynności pod kątem art. 2 pkt 4 oraz art. 9 pkt 10 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy przy tym zaznaczyć, iż ustawa z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) nie zawiera w swej art. 1 pkt 1b lecz art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistniałego zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.