Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPP1/443-74/08-2/BD
z 9 kwietnia 2008 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
ILPP1/443-74/08-2/BD
Data
2008.04.09
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Temat
Podatek od towarów i usług --> Odliczenie i zwrot podatku. Odliczanie częściowe --> Odliczenie i zwrot podatku
Słowa kluczowe
apteka
faktura korygująca
odliczanie podatku naliczonego
rabaty
Istota interpretacji
Czy apteka może dokonać obniżenia kwoty podatku VAT naliczonego o kwotę VAT wynikającą z not rabatowych tytułem udzielonego rabatu?
Wniosek ORD-IN 586 kB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Podatnik jest podmiotem prowadzącym aptekę, dalej Apteka. Zgodnie z przepisami prawa farmaceutycznego, Wnioskodawca kupuje sprzedawane przez siebie leki w hurtowniach farmaceutycznych, które zaopatrują się u producentów tych leków (lub w innych hurtowniach będących przedstawicielami producentów zagranicznych). Apteka przystąpiła do programu rabatowego organizowanego przez przedstawiciela producenta zagranicznego (firmę XxxX Polska sp. z o.o., dalej „XxxX"), który jest wyłącznym dystrybutorem określonego leku w Polsce. Lek ten w Polsce nie został objęty systemem refundacji, co powoduje, że jego cena znacznie przekracza możliwości finansowe polskich pacjentów. Z tych ekonomicznych względów, niezależnych od rzeczywistych potrzeb terapeutycznych, lek jest rzadko kupowany i używany przez polskich pacjentów. Pomimo przepisania leku przez lekarza, pacjenci odstępują od jego zakupu ze względu na zbyt wysoką cenę. Ustalona przez aptekę marża na sprzedaż leku nie pozwala ze względów ekonomicznych na dalsze obniżenie ceny, która i tak dla większości pacjentów jest zbyt wysoka. Wysoki koszt zakupu leku przez aptekę od hurtowni wynika z faktu, iż zaopatrująca aptekę hurtownia kupuje lek od XxxX po wysokiej cenie, wynikającej z jego ceny na rynku europejskim. Zgodnie z uzyskanymi przez Aptekę informacjami, XxxX, nie może obniżyć ceny sprzedaży do hurtowni, ponieważ mógłby utracić prawo do dystrybucji leku w Polsce. Jest to spowodowane zjawiskiem tzw. importu równoległego. Hurtownie kupując lek od XxxX po obniżonej cenie (niższej niż cena na rynku europejskim) rozpoczęłyby jego sprzedaż, w ilościach hurtowych za granicę. Doprowadziłoby to do obniżenia ceny leku na rynku europejskim, na co, z oczywistych względów, nie chce się zgodzić producent leku zaopatrujący XxxX. Ponadto, zgodnie z uzyskanymi informacjami, XxxX nie może udzielić rabatu hurtowni, ze względu na fakt, iż te nie przekazują otrzymanego rabatu aptekom (jest to spowodowane faktem, iż hurtownie zaopatrują znaczną ilość aptek - jedna hurtownia zaopatruje kilka tysięcy aptek), dużą ilością faktur wystawianych przez hurtownie (kilkaset tysięcy rocznie) i dodatkowym nakładem pracy hurtowni związanym z identyfikacją dostaw oraz wystawianiem faktur korygujących. XxxX, ze względu na ograniczenia prawne, zakazujące tzw. zmowy cenowej, nie może zobowiązać hurtowni do obniżenia ceny hurtowej. W konsekwencji XxxX stworzył program rabatowy polegający na udzieleniu Aptece potransakcyjnego rabatu kwotowego, dotyczącego każdej nabytej od hurtowni przez Aptekę jednostki leku w danym okresie (miesiącu). W ramach programu:
a) dane identyfikujące XxxX i Aptekę, b) określenie leku (jego nazwę oraz grupowanie PKWiU), c) datę zakupu poszczególnych ilości produktu przez aptekę w określonych datach, d) wartości rabatu netto, VAT oraz wartość brutto rabatu zarówno dla poszczególnych jednostek, dostaw dokonanych dla apteki, jak i wartość ogółem w ciągu miesiąca, e) podpis osoby wystawiającej notę oraz podpis osoby przyjmującej notę (ze strony Apteki). Dzięki obniżce ceny zakupu, Apteka może ustalić cenę sprzedaży niższą, określoną na poziomie, który jest akceptowany przez pacjentów. Pozwoli to im na zakup leku. W efekcie obniżki ceny zakupu leku, spadek ceny sprzedaży może nie odbić się na marży apteki (ostateczny efekt zależy od stopnia obniżenia ceny przez Aptekę). Zwiększona, dzięki obniżeniu ceny, ilość sprzedawanych produktów pozwala na zwiększenie zysku Apteki. Rabat wynosi 45 PLN (netto) na jednostkę kupowanego produktu, co stanowi 55% ceny (netto) zakupu leku w hurtowni.
Zdaniem Wnioskodawcy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, iż kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika m.in. z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ww. ustawy. Wymaga podkreślenia fakt, iż cyt. wyżej przepis, nie odnosi się do formy udokumentowania przekazywanego rabatu, który powinien obniżać kwotę VAT naliczonego, czy też nie wskazuje, który z dostawców w łańcuchu dostaw może udzielić rabatu. Przepis ten jedynie odnosi się do samego faktu otrzymania rabatu, o którym mowa w art. 29 ust. 4. Art. 29 ust. 4 ustawy o VAT stanowi, że obrót zmniejsza się o „kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) (...), a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur". Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że obrót sprzedawcy zmniejszają rabaty lub kwoty wynikające z korekt faktur. Tym samym, jeżeli art. 86 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy odnosi się do art. 29 ust. 4, to obniżenie kwoty podatku naliczonego u otrzymującego rabat nie jest ograniczone jedynie do rabatów dokumentowanych przez sprzedawcę fakturą - korektą¹.
Przepisy nie zawierają definicji rabatu. Komentarze do art. 29 cyt. ustawy, dostępne interpretacje oraz wyroki w sprawach podatkowych definiują rabat w kontekście odróżnienia go od bonusu czy premii². Na tej podstawie, jak również definicji słownikowej, można stwierdzić, iż rabatem jest kwota obniżenia ceny konkretnego towaru lub usługi, pozostająca w bezpośrednim związku z dokonaną dostawą. Niewątpliwie zatem przekazywane przez XxxX aptekom kwoty stanowią rabat, gdyż dotyczą konkretnych towarów (produktów), dostarczonych w konkretnych, zdefiniowanych dostawach do apteki (przez podanie nazwy produktu, jego ceny zakupu, daty dokonania dostawy). Żadna z analizowanych definicji nie wskazuje, że rabatem jest kwota przekazywana między bezpośrednimi kontrahentami. Kwoty wypłacane przez XxxX aptekom nie mogą być uznane za dopłaty do ceny sprzedaży apteki, gdyż nie spełniają podstawowych kryteriów, które powinny cechować zwiększające obrót VAT apteki dopłaty, czy subwencje#179;. W szczególności:
Podobne stwierdzenie zawarte jest w postanowieniach w sprawie interpretacji prawa podatkowego P 111/1/443-20/05 z dnia 7 czerwca 2005 r. Urzędu Skarbowego w Słupsku, III-2/446-1260/04/JP/714 z dnia 12 sierpnia 2004 r., Urzędu Skarbowego Łódź-Śródmieście, PP1/443/56/OG-005/173/04
Generalna zasada określająca prawne możliwości odliczenia podatku naliczonego wyrażona jest w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
W świetle art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Ustawodawca określa obrót jako kwotę należną z tytułu sprzedaży, pomniejszoną o kwotę należnego podatku. Obrót, na mocy art. 29 ust. 4 cyt. ustawy, zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. W tym miejscu zaznacza się, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „bonifikata”, czy „rabat”, w związku z powyższym pojęcie to należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Przyjmując za „Uniwersalnym słownikiem języka polskiego” pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2003, tom 1, str.303) „bonifikata” – to „zniżka, odstępstwo od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę albo w celach reklamowych: opust, rabat”. Przez bonifikatę należy więc rozumieć pomniejszenie ustalonej uprzednio ceny towaru lub usługi. Natomiast zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego”, (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 825), „rabat” to „zniżka, opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów”. W świetle powyższego rabat finansowy polega na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru lub usługi. Jeżeli rabat jest udzielony w momencie sprzedaży towarów wówczas na fakturze podatnik powinien zmniejszyć cenę sprzedaży o kwotę udzielonego rabatu. Natomiast jeżeli udzielenie rabatu ma miejsce po dokonaniu sprzedaży, wówczas sprzedawca powinien wystawić fakturę korygującą zmniejszającą wartość sprzedanych towarów. Z powyższych definicji wynika, że wszelkiego rodzaju bonifikaty, skonta lub rabaty mogą być stosowane tylko w relacji do kontrahenta (powodują obniżenie ustalonej uprzednio ceny). Ponadto zgodnie z § 16 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. Z przytoczonych przepisów wynika, że aby zmniejszyć obrót o kwotę rabatu, fakt otrzymania rabatu należy udokumentować fakturą korygującą.
a) określone w § 9ust. 1 pkt 1-3, b) nazwę towaru lub usługi objętych rabatem, c) nazwy sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy; Na uwagę zasługuje fakt, iż ustawodawca w § 16 ust. 4 powołanego rozporządzenia wprowadził pewne uwarunkowania odnośnie obniżenia kwoty podatku należnego z wystawionych faktur korygujących. Stosownie do tegoż przepisu, sprzedawca jest obowiązany posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę (…). Potwierdzenie odbioru faktury korygującej stanowi podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 99 ust. 2 i 3 ustawy w rozliczeniu za kwartał, w którym to potwierdzenie otrzymali, z uwzględnieniem zasad, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy. Ponadto stosownie do § 16 ust. 5 ww. rozporządzenia, nabywca otrzymujący fakturę korygującą jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za miesiąc, w którym tę fakturę otrzymał, a w przypadku nabywców, o których mowa w art. 99 ust. 2 i 3 ustawy – w rozliczeniu za kwartał, w którym tę fakturę otrzymał. Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym aptekę i nabywającym sprzedawane przez siebie leki w hurtowniach farmaceutycznych. Podatnik przystąpił do programu rabatowego zorganizowanego przez przedstawiciela zagranicznego producenta (wyłącznego dystrybutora określonego leku w Polsce), w wyniku którego otrzymuje od dystrybutora potransakcyjny rabat kwotowy, dotyczący każdej nabytej od hurtowni przez aptekę jednostki określonego produktu w danym okresie czasu. W świetle powołanych wyżej definicji „bonifikaty” i „rabatu” brak jest podstaw do uznania, że w opisanym przypadku mamy do czynienia z pomniejszeniem czy odstępstwem od ustalonej poprzednio przez sprzedającego ceny leków. W szczególności nie można wykorzystać tych pojęć na potrzeby sytuacji, w której przedstawiciel producenta zagranicznego na podstawie „not rabatowych” udziela bonifikaty podmiotom (w tym przypadku aptekom), z którymi nie przeprowadzał uprzednio transakcji sprzedaży. Stosowanie programu rabatowego nie ma związku ze zdarzeniami gospodarczymi, których strony określone zostały w pierwotnych dokumentach potwierdzających sprzedaż przedmiotowego produktu. W świetle powołanych wyżej przepisów należy podkreślić, iż tylko rabaty skorelowane z konkretną transakcją, mające bezpośredni wpływ na jej wartość traktuje się jako „udokumentowane, prawnie dopuszczalne i obowiązkowe rabaty”, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, które to podlegają udokumentowaniu zgodnie z cyt. wyżej z § 16 ust. 1 rozporządzenia z dnia 25 maja 2005 r. – za pomocą faktur korygujących. Zatem zarówno prawo do obniżenia kwoty podatku należnego przez podmiot udzielający rabatu, jak i zmniejszenie kwoty podatku naliczonego przez podatnika otrzymującego obniżkę ceny – przysługuje wyłącznie w oparciu o wskazane zasady zawarte w § 16 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług . Wobec powyższego nie ma prawnych możliwości dokonania obniżki podatku VAT na podstawie otrzymanych not rabatowych. Jednocześnie organ podatkowy zauważa, iż powołane przez Spółkę wyroki: WSA w Warszawie z dnia 7 sierpnia 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3856/06 oraz wyrok NSA Warszawa z dnia 10 stycznia 2006 r. sygn. akt I GSK 1178/05 LEX nr 222355 jak i interpretacje prawa podatkowego wydane zostały w indywidualnych sprawach osadzonych w konkretnych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno. |
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.