Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPB3/423-758/08-3/HS
z 10 lutego 2009 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
ILPB3/423-758/08-3/HS
Data
2009.02.10
Referencje
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Temat
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Koszty uzyskania przychodów --> Wydatki nieuznawane za koszty uzyskania przychodów
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Koszty uzyskania przychodów --> Różnice kursowe
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Podstawa opodatkowania i wysokość podatku --> Zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów
Słowa kluczowe
cash-pooling
certyfikat rezydencji
koszty uzyskania przychodów
niedostateczna kapitalizacja
odsetki
odsetki od kredytu
pobór podatku
podmioty powiązane
pożyczka
prowizje bankowe
różnice kursowe
umowa
usługi bankowe
zryczałtowany podatek dochodowy
Istota interpretacji
1. Czy odsetki wypłacane w ramach Umowy …-CashSweep nie podlegają w Polsce przepisom o niedostatecznej kapitalizacji, tj. nie ma do nich zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2. Czy odsetki wypłacane w ramach Umowy ..-CashSweep przez Spółkę na rzecz Y AG podlegają w Polsce podatkowi u źródła zgodnie z art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania? 3. Jeśli Spółka stosuje podatkową metodę obliczania różnic kursowych (tzn. na podstawie przepisu art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), to w ramach Umowy …-CashSweep przenoszenie salda pomiędzy rachunkiem prowadzonym w X, a rachunkiem prowadzonym w … AG jak i pomiędzy rachunkiem prowadzonym w … AG, a Rachunkiem Agenta nie spowoduje powstania różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe? Wniosek ORD-IN 952 kB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
w związku z zawartą umową cash poolingu.
Spółka planuje zawarcie z … AG (zwany dalej „... AG” bądź „Bankiem”) umowy kompleksowego zarządzania płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej (cash pooling; zwanej dalej „Umową ...-CashSweep”), opartej na następującej strukturze:
Po zakończeniu danego miesiąca Bank dostarcza informacje dotyczące przepływów pieniężnych z tytułu wykonania umowy umożliwiając tym samym spółkom biorącym udział w umowie na rozliczenie odsetek z tytułu jej wykonania. Natomiast, odsetki są przelewane między rachunkami danego uczestnika cash poolingu w ... AG, w tym Rachunkiem Spółki, a Rachunkiem Agenta. Na wniosek klienta Bank może również rozliczać te odsetki na zasadach zlecenia stałego (tj. przyjąć stałą dyspozycję dokonywania przeksięgowań z tytułu odsetek pomiędzy kontami uczestników umowy - z rachunku danego uczestnika cash poolingu w ... AG, w tym z Rachunku Spółki, na Rachunek Agenta i odwrotnie).
W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
W ramach Umowy ...-CashSweep jedną z czynności, która ma miejsce jest przeniesienie środków z Rachunku Agenta prowadzonego w ... AG na rzecz Spółki, w przypadku, gdy Spółka wykazuje niedobory na swoim Rachunku w ... AG. W związku z powyższym, w sytuacji, gdy Spółka wykazuje saldo ujemne na Rachunku w ... AG - tj. Spółka jest dłużnikiem ... AG - zostaje ona dłużnikiem Agenta. Mając powyższe na uwadze, powstaje pytanie, czy zastosowanie znajdą polskie przepisy o niedostatecznej kapitalizacji w odniesieniu do odsetek płaconych przez Spółkę, jako dłużnika. Zdaniem Spółki, odsetki te nie podlegają tym przepisom. W świetle art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisom o niedostatecznej kapitalizacji podlegają odsetki od pożyczek udzielonych pożyczkobiorcy przez następujących pożyczkodawców:
Tak więc w sytuacji, gdy stroną udzielającą spółce pożyczki byłby taki kwalifikowany pożyczkodawca, a wartość zadłużenia spółki przekroczy łącznie wartość trzykrotności wartości kapitału zakładowego spółki otrzymującej pożyczki, to wypłacane przez spółkę odsetki, z tytułu takich pożyczek, nie stanowią kosztu uzyskania przychodu w części, w której pożyczka przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek. W związku z powyższym, Spółka pragnie podkreślić, że w omawianym stanie faktycznym dług Spółki powstaje każdorazowo wobec Banku i to Bank jest wierzycielem Spółki. Wyłącznie w wyniku operacji cash poolingu zobowiązanie Spółki zostaje przejęte przez Agenta, a więc nie jest to nigdy pożyczka udzielona przez podmioty wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym nie podlega tym przepisom. Należy zauważyć, iż w przypadku Umowy ...-CashSweep opisanej we wniosku, cel którym jest minimalizacja kosztów zewnętrznego finansowania działalności powiązanych spółek (poprzez wykorzystanie własnych środków grupy) realizowany jest poprzez odpowiednie przelewy, ale podmiotem dokonującym operacji przeksięgowań i odpowiedzialnym za cash pooling jest każdorazowo Bank. Oznacza to, że Spółki z Grupy Y faktycznie nie prowadzą pomiędzy sobą żadnych transakcji.
W świetle powyższego, w przedstawionym stanie faktycznym, odsetki wypłacane w ramach Umowy ...-CashSweep, nie podlegają, zdaniem Spółki, ograniczeniom wynikającym z przepisów o niedostatecznej kapitalizacji zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Z omawianego stanu faktycznego wynika, iż odsetki mogą być należne wyłącznie w relacji: dany uczestnik cash poolingu - Agent (tzn. innymi słowy dla danego uczestnika cash poolingu odsetki mogą być należne tylko od / na rzecz Agenta). W świetle powyższego, w każdym przypadku, gdy w ramach Umowy ...-CashSweep Spółka zostaje zobowiązana do zapłaty odsetek na rzecz Agenta (Y AG) to właśnie Agent jest ich rzeczywistym odbiorcą. Zgodnie z art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kwoty odsetek uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty nie mające siedziby na terytorium Polski podlegają zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu w wysokości 20%. Powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska.
W ramach Umowy ...-CashSweep Spółka jako uczestnik cash poolingu, przekazuje swoje saldo Rachunku (dodatnie lub ujemne) z rachunku prowadzonego w X na rachunek prowadzony w ... AG, a następnie na Rachunek Agenta, na którym są one „poolowane” (łączone) z saldami innych uczestników oraz środkami Agenta. Ponieważ omawiane kwoty wyrażone są w EUR, powstaje wątpliwość, czy należy obliczać różnice kursowe od tak przekazanych sald. Zdaniem Spółki, jeśli stosuje ona podatkową metodę obliczania różnic kursowych (tzn. na podstawie przepisu art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), to w ramach Umowy ...-CashSweep nie powstają różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe. Tzn. zdaniem Spółki w omawianym stanie faktycznym nie należy obliczać różnic kursowych od sald przenoszonych pomiędzy rachunkiem prowadzonym w X, a rachunkiem prowadzonym w ... AG, jak i pomiędzy rachunkiem prowadzonym w ... AG, a Rachunkiem Agenta.
Natomiast, w zakresie przekazywania salda pomiędzy rachunkiem prowadzonym w ... AG, a Rachunkiem Agenta, należy zaznaczyć, że Konto Agenta ma charakter w istocie konta technicznego, na którym zgromadzone są środki uczestników umowy oraz Agenta, a celem tego jest uzyskanie tzw. efektu skali, który ma zapewnić obniżenie kosztów pozyskania środków obrotowych dla wszystkich uczestników umowy, a dodatkowo ma zmaksymalizować korzyści związane z posiadaniem nadwyżki gotówki poprzez możliwość korzystniejszego jej lokowania. Zatem, wpłata tych środków w ocenie Spółki nie powoduje obowiązku zaewidencjonowania tego transferu. Tym samym taka transakcja nie powoduje żadnych skutków w zakresie wyceny pozycji w walucie obcej. W konsekwencji nie powstaje wówczas problem obliczenia różnic kursowych, które nie obciążają kosztów uzyskania przychodów, ani też nie stanowią przychodów Spółki. Dokonując analizy językowej przywołanych przepisów należy podkreślić, że skutek w postaci powstania ujemnych lub dodatnich różnic kursowych wiążą z następującymi zdarzeniami: zapłatą oraz inną formą wypływu środków lub wartości pieniężnych wyrażonych w walucie obcej. Odnosząc powyższe do omawianego stanu faktycznego można stwierdzić, że z pewnością przelew środków pieniężnych w ramach umowy cash pooling nie stanowi zapłaty. Drugą możliwością jest ustalenie czy transfer środków pieniężnych w ramach tego rodzaju umowy może zostać zakwalifikowany jako „inna forma wypływu środków pieniężnych”. Pojęcie „inna forma wypływu” nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane, zatem należy je rozumieć zgodnie z potocznym rozumieniem zarówno użytych słów, jak też całego zwrotu. Zwrot „inna forma wypływu środków pieniężnych” powinien zdaniem Spółki obejmować wyłącznie te formy przekazania środków pieniężnych, gdzie wraz z przekazaniem dochodzi do przeniesienia władztwa nad nimi innym podmiotom (wyjątkiem są umowy pożyczki i kredytu, które zostały uregulowane odrębnie).
W odniesieniu do kwestii różnic kursowych w kontekście operacji dokonywanych w ramach cash pooling, Spółka pragnie zwrócić uwagę na interpretację indywidualną z dnia 12 czerwca 2008 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPB3/423-233/08/SD (KAN-2776/3/08)).
Elementem wywołującym powstanie różnic kursowych, w ramach omawianej struktury cash pooling, będzie jednak sytuacja, w której saldo przenoszone na rachunek Agenta będzie przeciwstawne do aktualnego rozrachunku z Agentem (zobowiązania / należności wobec Agenta) z tytułu sald przeniesionych w dniach poprzednich. W takiej sytuacji dojdzie do powstania różnic kursowych obliczonych jako różnica pomiędzy złotówkowymi wartościami przeciwstawnych pozycji (tj. przenoszonego salda oraz aktualnego rozrachunku z Agentem od niższej z tych wartości) obliczonymi przy zastosowaniu kursów historycznych po jakich one zostały zaewidencjonowane na rachunku Spółki prowadzonym w X. Podsumowując, w ocenie Spółki, jeśli Spółka stosuje podatkową metodę obliczania różnic kursowych (tzn. na podstawie przepisu art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), to w ramach Umowy ...-CashSweep przenoszenie salda pomiędzy rachunkiem prowadzonym w X a rachunkiem prowadzonym w ... AG, jak i pomiędzy rachunkiem prowadzony w ... AG a Rachunkiem Agenta nie spowoduje powstania różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe. Jeżeli tut. Organ podatkowy uzna, że zaprezentowane przez Spółkę stanowisko w zakresie rozliczania różnic kursowych jest nieprawidłowe, Spółka prosi o wskazanie prawidłowego sposobu ich rozliczania (tj. wskazania momentów i kursów według jakich Spółka powinna dokonać rozliczenia różnic kursowych).
Umowa „cash poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem, tzw. pool leadera, którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe. Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, stanowiąca sposób gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących w umowie podmiotów zawiera w sobie pewne elementy umowy pożyczki, lecz nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Definicja pożyczki, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 z dnia 15 lutego 1992 r. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z ze zm.), została zawarta w art. 16 ust. 7b tej ustawy. Zgodnie z tą definicją, „pożyczką” jest każda umowa, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę. W przypadku umowy cash poolingu mamy do czynienia przynajmniej z trzema podmiotami, tzn. podmiotem mającym saldo dodatnie na rachunku głównym, podmiotem posiadającym debet na rachunku głównym oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Uczestnik tego systemu, który wykazuje saldo dodatnie nie wie, czy środki jego zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak i jej przedmiot. Z konstrukcji umowy cash poolingu wynika jednak, iż to bank udziela dziennych kredytów umawiającym się spółkom, natomiast spłacający kredyt uczestnik systemu wstępuje w prawa wierzyciela banku wobec kredytobiorcy w celu żądania zwrotu kwoty spłaconego przez niego kredytu.
Zgodnie z tymi przepisami, w przypadkach kiedy zadłużenie podatnika będącego spółką kapitałową przewyższy trzykrotność kapitału zakładowego, to zapłacone odsetki przez spółkę (lub ich część) od pożyczek udzielonych tej spółce przez podmioty w określony sposób z nią powiązane nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Z przedstawionego przez Spółkę opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż w przedmiotowej sprawie umowę cash poolingu o świadczenie usługi ...-CashSweep mają zamiar zawrzeć podmioty powiązane. Jednak uwzględniając konstrukcję tej umowy, z której wynika, iż to Bank jest podmiotem oferującym tę usługę, należy podzielić stanowisko Wnioskodawcy, że wyżej przytoczone przepisy dotyczące tzw. niedostatecznej kapitalizacji (art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ww. ustawy) nie będą miały zastosowania.
Stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie art. 26 ww. ustawy osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. W myśl art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Polski, przez podatników nieposiadających w Polsce siedziby ani zarządu, przychodów z odsetek ustala się w wysokości 20% tych przychodów. Przepis ten stosuje się z uwzględnieniem postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska (art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Stosownie do art. 91 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, ratyfikowana umowa międzynarodowa, po jej ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, stanowi część krajowego porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana, chyba że jej stosowanie jest uzależnione od wydania ustawy.
Zgodnie z art. 11 ust. 1 i ust. 2 umowy podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 roku między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 roku Nr 12, poz. 90), odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania tego ograniczenia. Stosownie do postanowień art. 11 ust. 4 ww. umowy, użyte w niniejszym artykule określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu niniejszego artykułu. Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego nie wynika, iż właścicielem odsetek jest Agent (pool leader). Wnioskodawca wskazuje, iż nie będą występować żadne bezpośrednie rozliczenia między podmiotami uczestniczącymi w umowie cash poolingu poza Y AG. Za pomocą rachunku Agenta przekazywane są środki finansowe do poszczególnych spółek uczestniczących w umowie cash poolingu. Sam fakt fizycznego przepływu środków pieniężnych pomiędzy rachunkami uczestników umowy cash poolingu i rachunkiem docelowym Agenta nie powoduje, iż Agent staje się osobą uprawnioną. Z zawartej umowy cash poolingu wynika, że Agent jest odbiorcą odsetek, natomiast ich właścicielem (podmiotem uprawnionym do odsetek) pozostaje nie Y AG lecz inny uczestnik umowy cash poolingu przekazujący nadwyżkę środków.
Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3. W myśl art. 15a ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5. Natomiast art. 15a ust. 3 pkt 3 tej ustawy stanowi, iż ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5. W przepisach tych mowa jest o otrzymanych lub nabytych środkach lub wartościach pieniężnych w walucie obcej. Przez nabyte lub otrzymane środki pieniężne należy rozumieć środki pieniężne, które zostały wpłacone (przekazane) przez podmiot trzeci i były to środki inne niż środki własne otrzymującego. W opisie zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę w ramach Umowy ...-CashSweep środki pieniężne z jednej strony będą przez Wnioskodawcę, jako uczestnika umowy, wpłacane na rachunek bankowy prowadzony przez Agenta. Z drugiej strony, w razie wystąpienia na rachunku ujemnego salda na rachunku Spółki, środki pieniężne będą przekazywane z rachunku Agenta na rachunek Wnioskodawcy. Powstałe w związku z wzajemnymi wpłatami salda będą rozliczane poprzez kompensatę. Przekazywane środki pieniężne na rachunek Spółki będą środkami pochodzącymi od wszystkich uczestników umowy. Dokonując kwalifikacji środków wpłacanych w EURO na rachunek bankowy Wnioskodawcy z rachunku prowadzonego przez Agenta stwierdza się, że środki wpłacane będą środkami własnymi. Zatem wpłata tych środków na rachunek Agenta będzie z tego punktu widzenia neutralna. Następuje tu bowiem wyłącznie przesunięcie środków własnych.
Podsumowując, przyjmując, że wpłata z rachunku Agenta dotyczy środków pieniężnych wyrażonych w walucie obcej (EURO) kwalifikowanych jako środki własne uczestnika umowy cash pooling, wówczas nie powstaje obowiązek wyceny różnic kursowych od takich środków przekazanych na rachunek Wnioskodawcy, o jakich mowa w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno. Referencje
|
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.