Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), Minister Finansów zmienia, z urzędu interpretację indywidualną z dnia 17 stycznia 2008r., Nr ITPB1/415-383/07/MZ, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w imieniu Ministra Finansów na wniosek Pani Barbary N. z dnia 17 października 2007r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji środka transportu, gdyż stwierdza jej nieprawidłowość.

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając – na podstawie § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) – wydał w dniu 17 stycznia 2008r. w imieniu Ministra Finansów interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji środka transportu. Interpretacja wydana została na wniosek Pani Barbary N. z dnia 17 października 2007 roku.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni jest wspólnikiem spółki jawnej prowadzącej działalność pod firmą: „C.”, która prowadzi między innymi działalność w zakresie świadczenia usług transportowych. Spółka w roku podatkowym 2007 była zobowiązana do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów na zasadach określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. nr 152, poz. 1475 ze zm.). Wnioskodawczyni od dochodów uzyskiwanych w tytułu udziału w przychodach i kosztach spółki opłaca podatek dochodowy od osób fizycznych według stawki podatkowej w wysokości 19%. Spółka jawna „C.” jest czynnym podatnikiem VAT oraz składa kwartalne deklaracje dla podatku od towarów i usług. „Zdaniem strony, z uwagi na fakt, iż w roku podatkowym 2006 spółka jawna uzyskała przychód ze sprzedaży towarów i usług brutto 1.704.753 zł podatnik jest „małym podatnikiem”, o którym mowa w art. 5a pkt 20 ustawy o pdof. W roku podatkowym 2007 strona jako mały podatnik postanowiła skorzystać z uprawnień wynikających z art. 22k ust. 7 ustawy o pdof, tj. z możliwości zaliczania w koszty uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych w 100% od wartości początkowej nabytych używanych samochodów ciężarowych, do limitów tychże odpisów amortyzacyjnych w roku 2007 na kwotę 199.000 zł. Nabycie na terenie Republiki Federalnej Niemiec i przyjęcie w dniu 28 września 2007r. samochodu używanego ciężarowego marki Mercedes Benz 1223L, nr rej. BIA 7K65, za kwotę 58.089,36zł spowodowało, iż po zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu wrześniu 2007r. kwoty odpisów amortyzacyjnych w wysokości 38.648 zł 50 gr, pozostała z tytułu nabycia przedmiotowego samochodu ciężarowego kwota 19.440,86zł stanowiąca wartość początkową w/wym. środka trwałego, od której to wartości początkowej odpisy amortyzacyjne mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w następnych okresach rozliczeniowych.”

W związku z tym Pani Barbara N. zadała pytanie: „Czy podatnik ma prawo ustalić, iż od miesiąca stycznia 2008 r. odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej używanego samochodu ciężarowego marki Mercedes Benz w kwocie 19.440,86 zł /.../ strona będzie miała prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w 30 równych ratach miesięcznych...”

Zdaniem Wnioskodawczyni wydatek z tytułu nabycia samochodu ciężarowego może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne. „Ponieważ część tychże odpisów w kwocie 38.648,50 zł na podstawie art. 22k ust. 7 ustawy o pdof została zaliczona w miesiącu wrześniu 2007r. do kosztów uzyskania przychodu, wykonując dyspozycje art. 22k ust. 7 ustawy o pdof oraz z uwagi na fakt, iż przedmiotowy samochód ciężarowy jest samochodem używanym, strona może ustalić stawkę odpisów amortyzacyjnych indywidualną, o której to stawce mowa w art. 22j ust. 1 pkt 2 ustawy o pdof, co skutkuje, iż kwota 19.440,86 zł od miesiąca stycznia 2008 r. w 30 (trzydziestu) równych miesięcznych ratach może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodu”.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, na wniosek Pani Barbary N., interpretację indywidualną Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe.

Stwierdzono, że zgodnie z art. 22k ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pomoc, o której mowa w ust. 7, ustawy stanowi pomoc de minimis udzielaną w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis tj. rozporządzeniu Komisji (WE) Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L 06.379.5 z dnia 28 grudnia 2006r.).

Art. 1 ust. 1 lit. g ww. rozporządzenia stanowi, że rozporządzenie stosuje się do pomocy przyznawanej podmiotom gospodarczym we wszystkich sektorach, z wyjątkiem pomocy na nabycie pojazdów przeznaczonych do transportu drogowego przyznawanej podmiotom gospodarczym prowadzącym działalność zarobkową w zakresie drogowego transportu towarowego.

Tym samym uznano, że „…Wnioskodawca nie mógł w 2007r. skorzystać z jednorazowego odpisu na zasadach określonych w art. 22k ust. 7-12, ponieważ pomoc, o której mowa w ust. 7 stanowi pomoc udzielaną w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis, tj. rozporządzenia z dnia 15 grudnia 2006r., które to rozporządzenie stosuje się do pomocy przyznawanej podmiotom gospodarczym we wszystkich sektorach, z wyjątkiem pomocy wymienionej w art. 1 ust. 1 lit. g dotyczącej pomocy na nabycie pojazdów przeznaczonych do transportu drogowego podmiotom gospodarczym prowadzącym działalność zarobkową w zakresie transportu towarowego, a taką Wnioskodawca działalność prowadzi”.

Jednocześnie organ upoważniony uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2007r. w kwestii sposobu amortyzacji środka trwałego nie w pełni zamortyzowanego w sposób jednorazowy opisany w art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazano, iż zgodnie z art. 22k ust. 8 powołanej ustawy od następnego roku podatkowego podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych zgodnie z ust. 1 lub art. 22i; suma odpisów amortyzacyjnych, w tym dokonanych w pierwszym roku podatkowym oraz niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1, nie może przekroczyć wartości początkowej tych środków trwałych. Stwierdzono, że powołany przepis „nie uprawnia do stosowania innej metody amortyzacji niż wprost w nim wymienione”.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym.

Kosztem uzyskania przychodów, stosownie do art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są natomiast odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a – 22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

• o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 22k ust. 7 powołanej ustawy, podatnicy, w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nie przekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50.000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych (kwota limitu odpisów amortyzacyjnych obowiązująca do 31 grudnia 2008r.).

Podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych nie wcześniej niż w miesiącu, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, lub stosować zasady określone w art. 22h ust. 4. Od następnego roku podatkowego podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych zgodnie z ust. 1 lub art. 22i; suma odpisów amortyzacyjnych, w tym dokonanych w pierwszym roku podatkowym oraz niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1, nie może przekroczyć wartości początkowej tych środków trwałych (art. 22k ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do art. 5a pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych małym podatnikiem jest podatnik, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 800.000 euro (w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2008r.). Przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Powołane wyżej przepisy wykluczają możliwość dokonywania jednorazowo odpisów amortyzacyjnych, w stosunku do niektórych środków trwałych (np. samochodów osobowych) oraz niektórych podatników (np. nie spełniających kryteriów małego podatnika, a także rozpoczynających prowadzenie działalności gospodarczej w warunkach określonych w art. 22k ust. 11 ustawy). Natomiast przepisy nie wyłączają możliwości stosowania jednorazowej amortyzacji w stosunku do innych pojazdów transportu drogowego, w tym samochodów ciężarowych, przez podatników prowadzących działalność w zakresie drogowego transportu towarowego.

Amortyzacja dokonana na zasadach określonych w art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi pomoc de minimis udzielaną w zakresie i na zasadach określonych w obowiązujących aktach prawa wspólnotowego (art. 22k ust. 10 ustawy). Powyższe oznacza, iż jednorazowy odpis amortyzacyjny nie ma zastosowania w przypadku, gdy w świetle przepisów dotyczących pomocy publicznej, nie jest dopuszczalne udzielenie podatnikowi pomocy de minimis.

Zasady pomocy de minimis uregulowane zostały rozporządzeniem Komisji (WE) Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L 06.379.5 z dnia 28 grudnia 2006r.). Przepisów tych (zgodnie z art. 1 ust. 1 lit. g rozporządzenia) nie stosuje się między innymi do pomocy na nabycie pojazdów przeznaczonych do transportu drogowego przyznawanej podmiotom gospodarczym prowadzącym działalność zarobkową w zakresie drogowego transportu towarowego.

Zauważyć należy, że odpisy amortyzacyjne stanowią pieniężny wyraz stopniowego zużywania się trwałych składników majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej i są elementem kosztów uzyskania przychodów. Dokonywanie odpisów amortyzacyjnych oraz wybór sposobu (metody) amortyzacji są możliwe niezależnie od formy nabycia środka trwałego.

Jednorazowy odpis amortyzacyjny jakkolwiek stanowi pomoc publiczną, to nie stanowi pomocy na nabycie środka trwałego. Zatem prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług transportu towarowego nie stanowi przeszkody do korzystania z jednorazowych odpisów amortyzacyjnych od nabytych dla potrzeb tej działalności pojazdów transportu towarowego.

Jednocześnie zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

W związku z powyższym zarówno limit łącznej wartości odpisów amortyzacyjnych określony w art. 22k ust. 7, jak i limit wartości przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) określony w art. 5a pkt 20, odnoszą się do spółki.

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz stanu prawnego stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznające, że „…Wnioskodawca nie mógł w 2007r. skorzystać z jednorazowego odpisu na zasadach określonych w art. 22k ust. 7-12, ponieważ pomoc, o której mowa w ust. 7 stanowi pomoc udzielaną w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis, tj. rozporządzenia z dnia 15 grudnia 2006r., które to rozporządzenie stosuje się do pomocy przyznawanej podmiotom gospodarczym we wszystkich sektorach, z wyjątkiem pomocy wymienionej w art. 1 ust. 1 lit. g dotyczącej pomocy na nabycie pojazdów przeznaczonych do transportu drogowego podmiotom gospodarczym prowadzącym działalność zarobkową w zakresie transportu towarowego, a taką Wnioskodawca działalność prowadzi” jest nieprawidłowe.

W związku z powyższym należało z urzędu, zmienić interpretację indywidualną wydaną przez organ upoważniony.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.