INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2010 r. (data wpływu 15 marca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odsetek z tytułu udzielonego kredytu kupieckiego - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odsetek z tytułu udzielonego kredytu kupieckiego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka sprzedając swoje towary, żąda zapłaty w standardowym terminie ustalonym dla każdego kontrahenta (jest to zwykle termin 14-dniowy). Zapłata płatności w takim terminie nie powoduje żadnych skutków u sprzedającego i kupującego. Sprzedaż oferowanych przez Spółkę towarów (głównie części do motocykli japońskich, kaski, kombinezony) charakteryzuje się sezonowością. Głównymi odbiorcami oferowanych przez Spółkę towarów są drobni przedsiębiorcy, którzy ze względu na możliwości płatnicze zwykle mają trudności w nabyciu przed sezonem większej ilości towarów. Dlatego też zarząd Spółki zaproponował swoim odbiorcom zakup towarów z odroczonym terminem płatności, znacznie przekraczającym standardowe terminy (30, 45, 60 i 90 dni). Na stronie internetowej Spółki opublikowany został regulamin udzielania kredytu kupieckiego. Zgodnie z ofertą Spółki każdy jej stały odbiorca zarejestrowany w bazie odbiorców i posiadający swój własny nr kontrahenta, może otrzymać kredyt kupiecki poprzez złożenie drogą elektroniczną oświadczenia o dokonaniu wyboru odroczonego terminu płatności. Od udzielonego kredytu kupieckiego Spółka nalicza odsetki, przy czym naliczenie odsetek następuje w chwili dokonywania zamówienia, gdy znana jest wartość brutto zamawianego towaru oraz gdy kupujący zadeklarował okres, na który udzielany jest kredyt kupiecki. Opłata za odroczenie płatności w wysokości ustalonej podczas składania zamówienia stanowi odpowiedni procent wartości zamówienia. Na podstawie zamówienia wysyłany jest towar, a w ślad za towarem wysyłana jest faktura dokumentująca transakcje (ostatnią pozycją faktury są naliczone odsetki).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy odsetki od przedmiotowego kredytu kupieckiego można zaliczyć do usług pośrednictwa finansowego (PKWiU 65.22.10)...
2. Czy tak naliczone odsetki będą zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki naliczone zgodnie z regulaminem nie powiększają podstawy opodatkowania, lecz stanowią wynagrodzenie za zwolnioną od podatku VAT usługę finansową (tj. usługę udzielania pożyczek, świadczoną poza systemem bankowym - PKWiU 65.22.10). A zatem dodatkowa opłata powinna być wyszczególniona na fakturze sprzedaży „ze stawką zwolnioną” na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług – poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy.

Regulamin zamieszczony przez Spółkę na stronie internetowej reguluje zasady udzielania kredytu kupieckiego kontrahentom nabywającym towary oferowane do sprzedaży przez Spółkę. Jedną z istotnych kwestii, jaka została uregulowana w regulaminie jest wynagrodzenie za udzielenie kredytu kupieckiego przysługujące Spółce i sposób obliczenia tego wynagrodzenia. Kredyt kupiecki zwany też handlowym lub towarowym udzielany jest przez sprzedawcę kupującemu i ma formę odroczonego terminu płatności. Udzielenie kredytu odbywa się bez pośrednictwa banku i w praktyce jest odroczeniem płatności za towary lub usługi. Ze względu na duże koszty kredytów bankowych kredyt kupiecki jest korzystniejszy dla obu stron – sprzedający ma możliwość zwiększenia w ten sposób swojego udziału w rynku, zaś kupujący ma szansę nabycia towaru w sytuacji braku gotówki bez naruszenia płynności finansowej. Istotą kredytu kupieckiego jest ustalone w umowie sprzedaży odroczenie płatności za towar lub usługę. Nabywca nie płacąc za towar w momencie dokonania zakupu automatycznie korzysta ze środków pieniężnych w postaci otrzymanego towaru, udostępnionego przez Spółkę za określoną w umowie kwotę, która stanowi odsetki od kredytu kupieckiego. Tak więc zawarcie umowy sprzedaży (zamówienie z określonym terminem płatności, termin płatności na fakturze – nie wymaga szczególnej formy prawnej), z wykorzystaniem kredytu kupieckiego rodzi po stronie sprzedającego (Spółki) roszczenie o zapłatę za towar wraz z określoną w umowie kwotą stanowiącą odsetki za odroczenie terminu płatności. Tym samym uzgodnione przez Sprzedającego i kupującego odsetki, są zapłatą za możliwość dokonania zapłaty za towar w innym, określonym terminie. Odsetki te nie mają charakteru karnych odsetek za nieterminową płatność – odsetki karne nalicza się po upływie odroczonego terminu płatności. A ponadto w przedmiotowej sprawie zarówno wysokość odsetek, jak i odroczony termin zapłaty, zostały w umowie sprzedaży ustalone i zaakceptowane przez obie strony.

A zatem Spółka uważa, iż naliczone odsetki jako wynagrodzenie za udzielenie kredytu kupieckiego korzystają, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1) ustawy o podatku od towarów i usług, ze zwolnienia od podatku VAT, a usługę polegającą na udzieleniu kredytu kupieckiego należy zakwalifikować do usług pośrednictwa finansowego (PKWiU 65.22.10 – wymienioną w załączniku nr 4 do powołanej ustawy). Dodatkowa opłata stanowiąca odsetki od kredytu kupieckiego posiada charakter pieniężnego zobowiązania dłużnego gdyż po stronie sprzedawcy powstaje roszczenie pieniężne względem nabywcy (art. 359 § 1, art. 482 § 1 oraz art. 536 § 1 Kodeksu cywilnego). Regulamin określa, iż wysokość odsetek od tzw. kredytu kupieckiego zależy od ceny za udostępnienie kapitału pieniężnego - udostępnionego towaru. Odsetki te mają zatem charakter zobowiązaniowy, podobnie jak odsetki od kredytów pieniężnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W oparciu o art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy poprzez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Na podstawie art. 8 ust. 3 ww. ustawy usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Przepis art. 29 ust. 1 ustawy wskazuje, iż podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Podstawowa stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 powołanej ustawy - wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W pozycji 3 przedmiotowego załącznika „wykaz usług zwolnionych od podatku”, wymienione są usługi zgrupowane pod symbolem PKWiU Sekcja J ex (65-67), tj.: „usługi pośrednictwa finansowego, z wyłączeniem (...)”.

Z treści objaśnienia zamieszczonego pod załącznikami do ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że wskazany symbol PKWiU wraz z oznaczeniem „ex” – dotyczy tylko danej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia lub obniżonej stawki podatku tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce – nazwa usługi. Wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT lub zwolnienie dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania – konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

Kwestia dotycząca wynagrodzenia od kredytu kupieckiego nie została uregulowana w przepisach ustawy. Nie ma unormowań, które w sposób jednoznaczny wskazywałyby na wpływ tego wynagrodzenia (obejmującego np. naliczone odsetki) na podstawę opodatkowania w podatku VAT.

W celu określenia, czy w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem pobocznym do dostawy towarów, czy też niezależną czynnością – usługą pośrednictwa finansowego, należy wyjaśnić pojęcie kredytu kupieckiego.

Kredyt kupiecki, zwany również handlowym lub towarowym, udzielany jest przez sprzedawcę kupującemu i ma formę odroczonego terminu płatności. Jest to pozabankowa forma finansowania działalności gospodarczej („Prawo Przedsiębiorcy” nr 49 z dnia 4 grudnia 2007 r., autor Wiesław Sędzicki). Zatem kredyt kupiecki nie jest niczym innym, niż odroczoną płatnością za pobrany przez kupującego towar. Przy takiej umowie zakup towaru następuje w innym momencie niż zapłata ustalonej za niego należności. Oznacza to, że sprzedawca poprzez odroczenie terminu płatności przez czas tegoż odroczenia kredytuje nabywcę. W praktyce, kredyt kupiecki jest odroczeniem zapłaty za otrzymane towary lub usługi.

Koszt związany z zapłatą odsetek za wydłużony termin płatności, określony z góry w umowie między stronami, to jeden z elementów kalkulacyjnych, kształtujących kwotę należną, którą sprzedawca żąda od nabywcy. Jeżeli sprzedawca udziela nabywcy kredytu kupieckiego na zakupiony towar (świadczoną usługę) i kredyt ten jest oprocentowany, wówczas odsetki należne za czas kredytowania stanowią część podstawy opodatkowania dla dostawy towaru czy świadczenia usługi. Uznaje się bowiem, że z góry ustalone odsetki, stanowią część kwoty należnej sprzedawcy od nabywcy za dany towar czy usługę, a w związku z tym jest to część obrotu opodatkowanego. A zatem, jeżeli wysokość wynagrodzenia za kredyt kupiecki może zostać ustalona już w chwili powstania obowiązku podatkowego w stosunku do dostawy (usługi), to należy wartość odsetek wliczyć do podstawy opodatkowania.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Spółka proponuje swoim odbiorcom zakup towarów z odroczonym terminem płatności znacznie przekraczającym standardowe terminy (30, 45, 60 i 90 dni). Na stronie internetowej Spółki opublikowany został regulamin udzielania kredytu kupieckiego. Zgodnie z ofertą Spółki każdy jej stały odbiorca zarejestrowany w bazie odbiorców i posiadający swój własny nr kontrahenta, może otrzymać kredyt kupiecki poprzez złożenie drogą elektroniczną oświadczenia o dokonaniu wyboru odroczonego terminu płatności. Od udzielonego kredytu kupieckiego Spółka nalicza odsetki, przy czym naliczenie odsetek następuje w chwili dokonywania zamówienia, gdy znana jest wartość brutto zamawianego towaru oraz gdy kupujący zadeklarował okres, na który udzielany jest kredyt kupiecki. Opłata za odroczenie płatności w wysokości ustalonej podczas składania zamówienia stanowi odpowiedni procent wartości zamówienia.

Mając na uwadze powołane przepisy w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym stwierdzić należy, iż otrzymywane od kontrahentów odsetki za odroczenie terminu płatności nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług pośrednictwa finansowego. W sytuacji przedstawionej we wniosku, nie dochodzi do świadczenia dodatkowego (usługi finansowej, mieszczącej się w grupowaniu ex 65-67), a należne oprocentowanie, stanowi część składową ceny sprzedaży towaru, a zatem nie ma tu zastosowania zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy jako usługa wymieniona w poz. 3 załącznika nr 4 do tej ustawy. Naliczenie odsetek następuje już w chwili dokonywania zamówienia, gdy znana jest wartość brutto zamawianego towaru oraz gdy kupujący zadeklarował termin płatności, a zatem znana jest Wnioskodawcy przed powstaniem obowiązku podatkowego. Wypłacane odsetki, ponoszone w związku ze sprzedażą towarów Spółki, zwiększają kwotę należną od nabywcy z tytułu dostawy towarów winny być opodatkowane według stawki podatku właściwej dla dostawy towaru.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Krajowe Biuro Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.